CE-SEC4-EXP1992-N3395

METODO BANCARIO - Improcedencia / RENTA BRUTA Las consignaciones o depósitos bancarios si bien es cierto pueden constituir un indicio de un mayor ingreso, no lo es menos que no son plena prueba de representar éstas un enriquecimiento para el cuentacorrientista, que es lo que le imprime el carácter de renta, y menos aún como en el caso que se resuelve, en que el contribuyente no es siquiera titular de la cuenta. Además la Administración no adujo ninguna prueba complementaria para reforzar los indicios establecidos. Sobre este mismo tema la Corte Suprema de Justicia declaró inconstitucional el artículo 78 del Decreto 2503 de 1987, norma que pretendía convertir en indicio grave de que eran ingresos gravables, las consignaciones, depósitos y en general abonos en cuentas corrientes o de ahorros. Por lo tanto se debe desechar la actuación de las oficinas de impuestos. PRESUNCION DE VERACIDAD - Condiciones / DECLARACION TRIBUTARIA / REQUERIMIENTO / COSTO / DEDUCCION La presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, de sus adiciones y de las informaciones y pruebas que en ellas se suministran simultáneamente o en respuesta a los requerimientos ordinarios y especiales, cuando cumplan todas las formalidades y pruebas requeridas por la ley. Presunción de veracidad ésta, que implica que sólo por excepción y en casos muy específicos debe comprobarse puesto que el hecho presumido se tiene por cierto aunque admita prueba en contrario. Como en este caso el contribuyente relacionó los nombres e identificación de los terceros beneficiados con los pagos, también el concepto y la cuantía de cada uno de los abonos, motivo por el cual se considera viable la

aceptación de los costos y deducciones como quiera que no aparecen pruebas que lo desvirtúen. SANCION POR LIBROS - Procedencia / LIBROS DE CONTABILIDAD - Pérdida / CONTRIBUYENTE - Obligaciones La sanción por libros de contabilidad es procedente porque si bien es cierto éstos fueron sustraídos y del tal hecho se dio aviso oportuno, tanto a las autoridades pertinentes, como a la Administración de Impuestos, también ha debido probar que estaba exento de culpa y que no obstante las medidas razonables adoptadas para precaverse, el suceso tuvo características de irresistible o de imprevisible. Pero además el contribuyente estaba obligado a rehacer sus libros, con base en sus archivos, documentos expedidos por terceros, su declaración de renta y no lo hizo durante el término de un año y cuatro meses que transcurrió desde el aviso de la pérdida y el requerimiento de tal suerte que el solo hecho de la pérdida no es causal exculpatoria de la no presentación y por ello se causa la sanción. PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD - Inaplicabilidad / TRIBUTO - Naturaleza El principio de favorabilidad no es plenamente aplicable en materia tributaria. El quebrantamiento de las normas tributarias, por regla general no constituye infracción penal y por ende las teorías jurídicas valederas en esta materia, como lo es el de la aplicación de la ley penal más favorable, no lo es igualmente en el campo tributario en el que cada ejercicio se regula por la legislación vigente en ese momento y su derogación o cambio afectan los ejercicios futuros. Si bien es cierto que los tributos no pueden alcanzar tal magnitud que hagan ilusorio el

derecho de propiedad, no lo es menos que las consecuencias que se derivan del quebrantamiento de las normas que los regulan, no están amparadas dentro de los mismos parámetros de la confiscación como pena porque los tributos no son penas sino obligaciones de origen legal.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá, D.C., Julio treinta y uno (31) de mil novecientos noventa y dos (1992) Radicación número: 3395

Actor: GUILLERMO LEON VICTORIA MORALES Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE POPAYAN FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto directamente por el Doctor GUILLERMO LEON VICTORIA MORALES, actuando en su propio nombre, contra la sentencia del 24 de octubre de 1990, por la cual el Tribunal Administrativo del Cauca, accedió parcialmente a las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, formulada contra los actos administrativos que determinaron el Impuesto de Renta y complementarios a su cargo, por el período gravable de 1982.

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Teniendo en cuenta el Acta de la inspección contable practicada al contribuyente por el año gravable de 1982 y la respuesta al Requerimiento Especial 006 de mayo 8 de 1985, la Administración de Impuestos Nacionales de Popayán practicó la Liquidación Oficial 000172 del 19 de diciembre de 1985.

Con base en el análisis de las cuentas bancarias números 659 y 222 - 00181 - 0 ambas de la Caja Agraria, la primera a nombre del contribuyente y la segunda de la cual es titular VICTORIA CRUZ MARIA, donde no obstante se maneja el movimiento de las ventas de gasolina que efectúa aquél, la Administración determinó los ingresos así: Cuenta No 659 Ingresos Netos $ 176.305 Cuenta No 222 - 00181 - 0 Ingresos Netos 28’313.488 Total Ingresos.................................... $28’489.793 De las compras relacionadas en la declaración de renta por $26’844.444 aceptó aquéllas de las que presentó facturas en la visita, esto es ................................................................... $26’283.807 (por error de transcripción se anotó .......................... $26’283.307.) y de la factura que a nombre de Philmark Colombiana aportó con la respuesta al requerimiento, por valor de ..... 78.830 para un total de................................................. $26’362.637 De la suma de $819.043 solicitada como expensas necesarias rechazó la suma de $515.025 "por no ser suficiente las pruebas acompañadas. Artículos 78 y 15 de los Decretos 1651 de 1961 y 3803 de 1982". Por incumplimiento del Artículo 34 del Decreto 2821 de 1974, aplicó la sanción por libros de contabilidad, prevista por los Artículos 56 del Decreto 3803 de 1982 y 83 y 84 de la Ley 9a. de 1983 y por no comprobar la totalidad de los costos y deducciones y no justificar el mayor valor de los ingresos determinados, impuso la sanción por inexactitud establecida en los Artículos 49 y 50 del Decreto 3803 de

1982. Interpuesto el recurso de reconsideración la División de Recursos Tributarios de la misma Administración, por Resolución 072 del 16 de diciembre de 1986, modificó la decisión oficial. Inexplicablemente disminuyó los costos aceptados en el acto liquidatorio, como quiera que los reconocidos originalmente en $26’362.637 los redujo a la suma de $26’362.137 (por error de transcripción se anotó $26’262.137) lo que por ende incrementó la renta bruta fiscal en quinientos pesos ($500). Empero simultáneamente aceptó deducciones ya reconocida por valor de $304.018 y correspondientes a pagos efectuados así: Intereses Caja Agraria......................................... $ 205.000 Energía Cedelca S.A............................................ 18.120 Telecom - Sección Piendamó................................... 20.898 Arrendamientos - Victoria Cruz María..................... 60.000 Lo que implica la aceptación de una doble deducción. Mantuvo, por falta de pruebas el rechazo de los honorarios pagados por $130.000 y el mantenimiento de vehículos por $385.025, para un total de expensas necesarias desestimadas de $515.025. Esto es, que haciendo una compensación entre la suma rechazada y la aceptada sin fundamento legal, resulta que la Administración reconoció $303.518 de más. Ratificó la sanción por libros de contabilidad y proporcionalmente la de inexactitud. Sometida la providencia en cuestión al grado jurisdiccional de Consulta, la Dirección General de Impuestos por Resolución 0932 del 18 de diciembre de 1987 la aprobó en todas sus partes.

Agotada la vía gubernativa, ante la jurisdicción el contribuyente reclama en síntesis, la nulidad de los actos administrativos en cita y como restablecimiento del derecho, se declare en firme la liquidación privada que por el año gravable de 1982 presentó, o en su defecto se practique una nueva liquidación de acuerdo con lo que resulte probado. Como disposiciones violadas, cita entre otras las siguientes: - El Artículo 23 del Decreto 2821 de 1974 - Los Artículos 31, 32 y 33 de la Ley 52 de 1977 - Los Artículos 62, 64, 73 y 75 del Decreto 1651 de 1961 y - Los Artículos 16, 26 y 34 de la Constitución Nacional Se muestra inconforme el contribuyente porque según él entiende, la Administración Tributaria al resolver el recurso de reconsideración redujo los costos que había aceptado en la liquidación oficial, lo que presume fue un error aritmético. Ataca en síntesis, el método bancario que empleó la Administración para depurar los ingresos del año gravable 1982 y cuestiona que se le haya desconocido en la determinación de los mismos, el préstamo que le fue conferido por la Caja de Crédito Agrario de Piendamó y el pago de los intereses que por la suma de $205.000 también le efectuó. Considera que ha debido tenérsele en cuenta para el efecto los dos certificados que aportó, uno expedido por "Colombianos Distribuidores de Combustibles" y el otro por "Mac Ltda.", que dan cuenta de las compras que efectuó a una y otra empresa por la suma de $26’693.344. y $43.120 respectivamente.

Impugna igualmente el rechazo de las deducciones y las sanciones que por libros de contabilidad e inexactitud le impuso la Administración. Sobre los libros dice que él denunció su pérdida ante las autoridades correspondientes, dio aviso a las oficinas de impuestos y ante la imposibilidad de reconstruirlos abandonó la actividad de comerciante. Imposibilidad que, agrega, radica en la falta de profesionales contables en su domicilio, de medios económicos para efectuarlo y de comprobantes y demás papeles para rehacerlos. En procura de sus pretensiones invoca por último, la presunción de veracidad que consagra la Ley 52 de 1977 y el principio de no confiscatoriedad que establece el Artículo 34 de la Constitución Nacional. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Cauca, en sentencia del 24 de octubre de 1990, atendió parcialmente las pretensiones de la demanda. Desechó por improcedentes las críticas que formuló el actor en cuanto a los errores aritméticos, pues si bien es cierto en algunos casos, dice, éstos se dieron, el resultado final arrojó una diferencia a favor del contribuyente. Acepta por comprobadas dentro de la declaración de renta, las compras efectuadas por el contribuyente a la sociedad "Colombianas Distribuidores de Combustibles S.A." por valor de $26`693.344 y mantiene el rechazo de las efectuadas a "Mac Ltda." por falta de respaldo probatorio, en ausencia de los libros de contabilidad. Frente a los certificados que expidieron en favor del contribuyente los señores:

José Leonel Serna Lugo, Arturo Sandoval, Carlos Darío Londoño B., Benjamín Fernández y Francisco Jojoa, las desestima porque no obstante estar autenticadas, la diligencia tuvo lugar en agosto de 1985, cuando para entonces ya se había practicado el requerimiento especial, de donde resulta no se idóneas para probar lo allí afirmado, en los términos de los Artículos 277 del Código de Procedimiento Civil armónico con el Artículo 15 del Decreto 3803 de 1982. Entiende el a - quo finalmente que, las circunstancias alegadas por el actor para desvirtuar la sanción por libros, no son constitutivas de fuerza mayor o caso fortuito como quiera que "el robo de los documentos acreditado por el denuncio respectivo, nada demuestra respecto de las circunstancias que mediaron o rodearon el hecho en punto a establecer si tenían o no poder liberatorio de la responsabilidad del contribuyente": LA APELACION El contribuyente actuando en su propio nombre apela de la decisión del Tribunal. La critica porque dejó de resolver la segunda y sexta petición de la demanda. En la primera solicitó que se declare: "Que los ingresos son los que el contribuyente efectivamente declaró y que no ha tenido razón ni fundamento la Administración de Impuestos, en aumentarle los ingresos, tomando como base y método la presunción por los depósitos bancarios". Y en la segunda la aplicación del Artículo 64 del Decreto 2503 de 1987, "por ser la sanción una ley materialmente de naturaleza penal y primar la ley permisiva o favorable a la ley restrictiva en materia criminal". Estima además que como los ingresos denunciados se incrementaron con la

utilización del método bancario, también tiene derecho a aumentar los costos que en definitiva demuestre probados en el proceso. En consecuencia pide se le reconozca el valor total de las facturas de compra efectuadas a "Colombianos Distribuidores de Combustibles" por la suma de $27.404.288 que reposan dentro del expediente al cual cabe agregar el valor reconocido como costo por $78.830. Argumenta que el Tribunal dejó de valorar algunas pruebas que en relación con los ingresos, costos y deducciones se aportaron en debida forma al proceso. En concreto, las declaraciones extrajuicio de los señores Leonel Serna y de Benjamín Fernández y omitió el análisis del Artículo 34 de la Constitución Nacional que expresamente prohibe la confiscación, porque en su caso se le condenó a pagar una multa superior a su patrimonio líquido. PARTE OPOSITORA La apoderada judicial de la demandada se opone a las pretensiones del actor y solicita confirmar la sentencia apelada. CONSIDERACIONES DE LA SECCION Debe dilucidar la Sala primero, si es procedente o no el método bancario que utilizó la Administración en la depuración de ingresos y después, la viabilidad de los costos y deducciones que solicitó el contribuyente y rechazó la Administración. Por último si son aplicables en el caso que se cuestiona, los principios de favorabilidad y de no confiscatoriedad que el actor reclama.

1. METODO BANCARIO Reiteradamente la Sala ha manifestado su desacuerdo con la utilización del conocido "método bancario", que utilizó la Administración en esta ocasión, para determinar la renta bruta del contribuyente e incrementar la declarada en el año

gravable de 1982.

Ha dicho: "Es este un sistema atípico y sin asidero legal. Es cierto que el Artículo 10 literal a) del Decreto 2218 de 1978 autoriza a las oficinas de impuestos para que por métodos directos o indirectos investiguen la capacidad económica del contribuyente, pero esta facultad no le permite pasar por alto el sistema ordinario de depuración de ingresos establecido por el Artículo 15 del Decreto 2053 de 1974, y tomar como ingreso fiscal sumas que por año y por distintos conceptos se hubiere consignado en la cuenta corriente del declarante". (Exp. 2752, Actor: Luis Eliécer Corredor Becerra, sentencia del 16 de noviembre de 1990) Las consignaciones o depósitos bancarios si bien es cierto pueden constituir un indicio de un mayor ingreso, no lo es menos que no son plena prueba de representar éstas un enriquecimiento para el cuentacorrientista, que es lo que imprime el carácter de renta, y menos aún como en el caso que se resuelve, en que el contribuyente no es siquiera titular de la cuenta como se anotó en el recuento de los hechos. Además la Administración no adujo ninguna prueba complementaria para reforzar los indicios establecidos.

La Corte Suprema de Justicia en sentencia del 5 de mayo de 1988, declaró inconstitucional el Artículo 78 del Decreto 2503 de 1987, norma que pretendía convertir en indicio grave de que eran ingresos gravables, las consignaciones, depósitos y en general abonos en cuentas corrientes o de ahorros. En razón de las consideraciones brevemente expuestas, la Sala debe desechar la

actuación de las oficinas de impuestos en cuanto le dieron utilización práctica al criticado sistema e igualmente revocar en esto la confirmación que le impartió el Tribunal. Desechado por improcedente el sistema cuya legalidad se discute, es pertinente practicar una nueva liquidación del Impuesto sobre la Renta, partiendo de los ingresos relacionados por el contribuyente en su declaración de renta y evaluar las pruebas y requisitos de los costos y deducciones propuestas.

2. COSTOS Y DEDUCCIONES Presentada oportunamente la declaración de renta como en este caso lo fue, con las formalidades previstas para la procedencia de los costos y deducciones que se han cuestionado dentro del proceso, no era necesario que el contribuyente comprobara los hechos, así la Administración la hubiera solicitado por requerimiento especial y la empresa no hubiera presentado sus libros de contabilidad como aquélla se lo exigió.

Ha sido jurisprudencia de esta Corporación sostener la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, de sus adiciones y de las informaciones y pruebas que en ellas se suministran simultáneamente o en respuesta a los requerimientos ordinarios y especiales, cuando cumplan todas las formalidades y pruebas requeridas por la ley. Presunción de veracidad ésta, que implica que sólo por excepción y en casos muy específicos debe comprobarse, puesto que el hecho presumido se tiene por cierto aunque admita prueba en contrario (Art. 33 Ley 52 de 1977 y Art. 22 del Dcto. 825 de 1978), prueba que la Administración está en capacidad de obtener dadas las amplias facultades de investigación y fiscalización que le otorga la misma ley.

En el caso que se cuestiona, el contribuyente en el denuncio rentístico, en el formulario oficial No 2 y anexo oficial No 4, cumplió con las formalidades previstas en la legislación tributaria vigente en esa época. Esto es, relacionó los nombres e identificación de los terceros beneficiados con los pagos, también el concepto y la cuantía de cada uno de los abonos, motivo por el cual considera la Sala es viable su aceptación, de acuerdo con los Artículos 55 del Decreto 2053 de 1974 (con las modificaciones introducidas por el Artículo 66 de la Ley 9a. de 1983 y Artículo 1o del Decreto 3410 de 1983) como quiera que no aparece dentro del proceso pruebas que los desvirtúen y por el contrario, gozan de respaldo probatorio algunos pagos como los efectuados a los señores Leonel Serna y Benjamín Fernández, con las declaraciones que rindieron éstos ante el Juzgado Civil Municipal de Piendamó.

3. SANCION POR INEXACTITUD Y LIBROS DE CONTABILIDAD Es procedente levantar la primera porque, ésta se fundamentó en la virtual omisión de ingresos y por no comprobar la totalidad de costos y deducciones que como ya se anotó, la primera no se tipificó y para los segundos no era forzosa legalmente la comprobación.

En cambio, debe confirmarse la sanción por libros de contabilidad pues, como anota el a - quo, si bien es cierto éstos fueron sustraídos y de tal hecho se dio aviso oportuno, tanto a las autoridades pertinentes, como a la Administración de Impuestos, también ha debido probar que estaba exento de culpa y que no obstante las medidas razonables adoptadas para precaverse, el suceso tuvo

características de irresistible o de imprevisible. Pero además el contribuyente estaba obligado a rehacer sus libros, con base en sus archivos, documentos expedidos por terceros, su declaración de renta y no lo hizo durante el término de un año y cuatro meses que transcurrió desde el aviso de la pérdida y el requerimiento, de tal suerte que el solo hecho de la pérdida no es causal exculpatoria de la no presentación y por ello se causa la sanción. El principio de favorabilidad que el actor reclama no es plenamente aplicable en materia tributaria. Esta Corporación reiteradamente se ha pronunciado al respecto y ha dicho: "...el sentido teleológico de las sanciones, es diferente en el campo penal del campo administrativo: mientras que en el primero se trata de castigar una falta, o corregir una conducta antisocial previamente tipificada para quien incurra en ella, en el campo administrativo se trata de lograr un objetivo político del Estado...". (Exp. 0292 Actor: Adolfo Urdaneta Laverde, Consejero Ponente: Doctora Consuelo Sarria Olcos, sentencia del 23 de octubre de 1987). Esto es, que el quebrantamiento de las normas tributarias, por regla general, no constituye infracción penal y por ende las teorías jurídicas valederas en esta materia, como lo es el de la aplicación de la ley penal más favorable, no lo es igualmente en el campo tributario en el que cada ejercicio se regula por la legislación vigente en ese momento y su derogación o cambio afectan los ejercicios futuros. De otra parte, si bien es cierto que teórica y doctrinariamente se ha sostenido que los tributos no pueden alcanzar tal magnitud que hagan ilusorio el derecho de

propiedad que ampara la Constitución Nacional en el Artículo 30, no lo es menos que las consecuencias que se derivan del quebrantamiento de las normas que los regulan, no están amparadas dentro de los mismos parámetros de la prohibición de la confiscación como pena porque los tributos no son penas sino obligaciones de origen legal. La confiscatoriedad está prohibida por el Artículo 34 de la Constitución Nacional, como bien lo afirma el demandante, pero no están comprendidas dentro de esta forma las multas o sanciones que se derivan del incumplimiento de la ley tributaria. Así las cosas es procedente practicar una nueva liquidación en donde se deja en firme la liquidación privada que por el año gravable de 1982, presentó el declarante, pero igualmente la sanción que por no llevar libros de contabilidad, impuso la Administración en los actos administrativos impugnados. La nueva liquidación quedará en los siguientes términos: RENTA BASE IMPUESTO Renta gravable según liquidación privada..$219.183 $ 32.160

Menos: descuentos tributarios..... 15.400

Impuesto Neto.................................. 16.760 Patrimonio gravable.......................820.821 1.856 Total impuesto a cargo................... 18.616 Sanción por libros de contabilidad 427.923

TOTAL A CARGO......................... $446.539

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1o REVOCASE la sentencia apelada. 2o DECLARANSE nulas la Liquidación de Revisión No 172 del 19 de diciembre de

1985 y la Resolución No 072 de diciembre 16 de 1986 proferidas por la Administración de Impuestos Nacionales de Popayán relacionadas con el Impuesto de Renta del año 1982 del contribuyente GUILLERMO LEON VICTORIA MORALES, NIT: 10.521.958. 3o En su lugar y de conformidad con la liquidación practicada de esta providencia, FIJASE en la suma de CUATROCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS TREINTA Y NUEVE PESOS ($446.539) M / CTE, el valor del Impuesto sobre la Renta, complementarios y sanciones, por el período gravable de 1982, a cargo del señor GUILLERMO LEON VICTORIA MORALES, identificado con el NIT: 10.521.958.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

CONSUELO SARRIA OLCOS JAIME ABELLA ZÁRATE

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTÍNEZ CONN GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

JORGE A. TORRADO TORRADO,

SECRETARIO