CE-SEC4-EXP1992-N3403

BIEN EXENTO / BIEN EXCLUIDO / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS Declarada la nulidad del artículo 2o. del Decreto 2803 de 1975, mediante sentencia de fecha 21 de abril de 1978 de Sala Plena de esta Corporación, norma que en forma expresa consideraba a los productos alimenticios como las pasas y yucas fritas y similares como bienes no procesados y por ende no objeto el impuesto (no causa), no puede seguirse ubicando dichos productos en la subpartida a) de la posición arancelaria 21.07 cuya calificación es "no causa" sino en la subpartida c) de la misma posición arancelaria, que es de calificación "exenta" toda vez que por efectos de la nulidad de la citada norma, debe dársele plena aplicación de la norma superior artículo 8o. del Decreto 1988 de 1974 que consideró "exentas" las ventas de productos alimenticios que no estuvieren específicamente gravados. SALDO A FAVOR / DEVOLUCION - Improcedencia / ACCION DE REVISION DE IMPUESTOS No es procedente como consecuencia del proceso de revisión de impuestos ordenar la devolución de los saldos a favor, cuando resultare tal crédito, por cuanto la finalidad de dicho proceso, es la de determinar la obligación tributaria o crédito fiscal, a cargo o a favor del contribuyente según sea del caso, pero no es viable a través de él pretender que se ordene la devolución, porque para ello, la ley establece un procedimiento especial para hacer efectivo el derecho al reconocimiento de los saldos a favor fijados en las declaraciones tributarias, o liquidaciones oficiales.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMELO MARTINEZ CONN

Santafé de Bogotá, D.C., Agosto veintiuno (21) de mil novecientos noventa y dos (1992) Radicación número: 3403

Actor: PRODUCTOS ALIMENTICIOS MARGARITA LIMITADA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por los apoderados judiciales de las partes, La Nación - Dirección de Impuestos Nacionales, y la sociedad Productos Alimenticios Margarita Ltda, contra la sentencia de fecha 28 de septiembre de 1990, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió parcialmente las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, incoada por la mencionada sociedad contra la operación administrativa que le determinó el impuesto sobre las ventas correspondientes al período tercer bimestre de 1983.

ANTECEDENTES La sociedad Productos Alimenticios Margarita Ltda, presentó declaración del impuesto sobre las ventas por el período correspondiente al tercer bimestre de 1983, el día 29 de julio de 1983 ante la Administración de Impuestos de Bogotá, en cuya liquidación privada determinó un saldo a favor por valor de $1.828.755, en razón a su condición de productor de bienes exentos. El día 1o. de agosto de 1983, la sociedad presentó solicitud de devolución de estos sobrantes, petición que fue aceptada en forma parcial, toda vez que se

negó sobre la suma $1.404.483.oo según la Resolución No. 01088 del 9 de septiembre de 1983, contra la que la sociedad no interpuso los recursos ordinarios sino el de revocatoria directa. Mediante requerimiento especial No. 22200219 del 20 de mayo de 1985, la Administración de Impuestos comunicó a la sociedad sobre la modificación de su liquidación privada por rechazo de los impuestos descontables en cuantía de $1.404.483.oo por concepto de costos, gastos de producción, administración y ventas (proporcionales) por cuanto los productos alimenticios fritos no son exentos de conformidad con lo dispuesto por el artículo 2803 de 1975. Con fecha 7 de julio de 1985, la sociedad presentó sus correspondientes descargos, alegando que el artículo 2o. del Decreto 2803 de 1975 había sido declarado nulo por el Consejo de Estado en sentencia de 21 de abril de 1978 y que tales productos siempre habían sido exentos y que lo seguían siendo de conformidad con el artículo 62 del Decreto 3541 de 1983. Como la sociedad no aportó pruebas suficientes de lo dicho, la Administración procedió a practicar la Liquidación de Revisión No. 100306 del 18 de julio de 1986, fijando a su cargo la suma de $2.354.654.oo, en razón al rechazo de los impuestos descontables por valor de $ 1.404.483.oo y la aplicación de sanción por inexactitud. Contra éste acto administrativo la sociedad recurrió en reconsideración, alegando como petición principal la nulidad de la liquidación de revisión; subsidiariamente pidió el reconocimiento de los impuestos descontables.

Mediante la Resolución Nro. 000921 de 25 del septiembre de 1986, la Administración se pronunció favorablemente, pero la Dirección de Impuestos al conocer del Grado de Consulta mediante la Resolución Nro. 0137 del 8 de octubre de 1987, improbó la resolución anterior, al confirmar el rechazo de los impuestos descontables, levantando la sanción por inexactitud. Inconforme con el proceder anterior, la sociedad decidió acudir a la Jurisdicción Contenciosa en ejercicio de nulidad y restablecimiento del derecho en demanda que presentó ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el día 18 de febrero de 1988, alegando violación de los artículos 17 del Decreto 3803 de 1982, 57 numeral 2o. de la Ley 52 de 1977 por nulidad de la liquidación de revisión; 1o. de la Ley 21 de 1963, 1o. del Decreto 3288 de 1963, 8 numeral 1o. del Decreto 1988 de 1974 por desconocimiento de una exención legal; 21 del Decreto 1988 de 1974 por rechazo de descuentos legalmente procedentes; 92 de la Ley 164 de 1941, 174, 175 del Decreto 01 de 1984 al no tener en cuenta el principio de cosa juzgada; 25 del Decreto 1988, 31 del Decreto 2821 de 1974, 31 del Decreto 3541 de 1983 y 19 del Decreto 1813 de 1984, por el desconocimiento del crédito fiscal y su devolución más los intereses legales. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió parcialmente las súplicas de la

demanda, al considerar que prosperaba el cargo propuesto por el desconocimiento de una exención consagrada expresamente en la Ley, y amparándose en el concepto del Fiscal, halló la razón a la parte actora al estimar que los productos que ella elabora (papas fritas y plátanos fritos) tienen la condición de exentos porque el Consejo de Estado en sentencia del 21 de abril de 1978 declaró nulo el artículo 2o. del Decreto 2810 de 1974 y el 2o. del decreto 2803 de 1975 debiéndose aplicar los artículos 1o. y 8o. del Decreto 1988 de 1974, que considera "exentos" del impuesto a "los productos alimenticios no gravados específicamente". Y con relación a los demás cargos relacionados con la solicitud de devolución de los impuestos descontables desestimados dentro del proceso de revisión, el aquo se declaró inhibido para resolverlos también apoyado en el concepto del fiscal que estimó que al haber sido resuelta la solicitud de devolución por la Administración de Impuestos mediante resolución que atacó la sociedad con la acción de revocatoria directa, ésta no revivía los términos para el ejercicio de las acciones contenciosas. LA APELACION Las dos partes apelan la sentencia del Tribunal, en los siguientes términos: 1o. - El apoderado judicial de la entidad demandada manifiesta su desacuerdo con la decisión del Tribunal, y luego de hacer un recuento de las normas reglamentarias del artículo 8o. del Decreto 1988 de 1974, los artículos 2o. del Decreto 2810 de 1974 y 2o. del Decreto 2803 de 1975, destaca que los productos

alimenticios vendidos por la actora se encuentran en la posición arancelaria 21.07 (no causa) sobre la que no hubo discusión, y que dicha posición arancelaria no fue tratada en la sentencia del Consejo de Estado del 25 de abril de 1978, que solamente anuló la posición 09.01, por lo que la 21.07 mantuvo su vigencia reafirmada además por el artículo 1o. del Decreto 2803 de 1975, también vigente para entonces. Que, en consecuencia, no era viable aplicar el artículo 8o. del Decreto 1988 de 1974, sin tener en cuenta las normas reglamentarias que consagraban dentro de la clasificación "no causan" los productos elaborados por la actora, y que tampoco el artículo 62 del Decreto 3541 de 1983, por cuanto su vigencia se inició con posterioridad al período en discusión, no siendo procedente los descuentos por los impuestos pagados por costos y gastos de dichos productos. 2o. - El apoderado de la sociedad actora al sustentar el recurso objeta la decisión del Tribunal de inhibirse para ordenar la devolución de los impuestos descontables que originaron el saldo crédito que se reconoce en la sentencia, es decir, que consideró ilegal el proceder de la Administración pero no restableció a la sociedad en su derecho. Considera que la circunstancia que contra el acto administrativo que denegó la devolución no se hubiera interpuesto los recursos ordinarios sino la revocatoria directa, es un aspecto formal, que no limita la competencia del Juez contencioso para disponer a manera de restablecimiento del derecho, la devolución del saldo crédito con sus ajustes e intereses, teniendo en cuenta el artículo 170 del C.C.A.,

para lo cual aporta certificaciones del DANE y la Superintendencia Bancaria sobre el incremento del índice de precios al consumidor e intereses respectivamente. EL MINISTERIO PUBLICO El doctor JAIME OSSA ARBELAEZ, Fiscal Tercero de la Corporación, profiere concepto en ésta oportunidad procesal y considera que la decisión del Tribunal merece confirmarse porque la Dirección de Impuestos no aportó la prueba científica sobre la afirmación que hace en el sentido de las papas fritas no son bienes procesados, sino que apenas son productos naturales que simplemente han sufrido "un proceso elemental de tostión para su simple conservación y aprovechamiento", sin cuya demostración debe admitirse que son "bienes procesados" y que por tratarse de productos alimenticios su venta está exenta, y que además, el artículo 2o. del Decreto 2803 de 1975 fundamento legal de la liquidación de revisión, no regía cuando éste se produjo por haber sido anulado por el Consejo de Estado en sentencia del 21 de abril de 1978, siendo en ese momento aplicable el artículo 8o. del Decreto 1988 de 1974. - En cuanto a la apelación de la sociedad actora, advierte que la jurisdicción al practicar nueva liquidación de impuestos reconociendo el saldo a favor, determina la obligación tributaria a favor del contribuyente, pero no puede ordenar la devolución correspondiente de las sumas reconocidas, porque los procesos de determinación de impuestos son diferentes a los procesos sobre devolución de impuesto. CONSIDERACIONES DE LA SALA El objeto de la controversia está delimitado por la pretensión del apoderado de la entidad demandada que impugna la decisión del Tribunal porque en su concepto

no es procedente la exención del impuesto sobre las ventas de los productos alimenticios; papas y plátanos fritos, sobre las que la sociedad actora hizo recaer los descuentos por impuestos pagados por concepto de costos y gastos de administración, glosados por la Administración de Impuestos; porque de acuerdo con el artículo 2o. del Decreto 2810 de 1974 reglamentario del Decreto 1988 de 1974, corresponden a la posición arancelaria 21.07 literal a) que no ha sido modificada. Al respecto observa la Sala, que tal como lo decidió el Tribunal A - quo no le asiste razón al representante de la Administración de Impuestos, por las siguientes razones: Para la época de los hechos, las normas vigentes eran los Decretos 1988 de 1974, 2810 de 1974 y 2803 de 1975. El artículo 8o. del Decreto 2810 de 1974 (Decreto Extraordinario) que estableció las exenciones en el impuesto sobre las ventas, consagró la exención a las ventas (entre otras) de : "1 - artículos alimenticios no gravados específicamente". A través de los artículos 1o. y 2o. del Decreto 2803 de 1975, la anterior disposición fue objeto de reglamentación así: El artículo 1o. en cuanto que aclaró algunas posiciones arancelarias contenidas en el artículo 2o. del Decreto 2810 de 1974, introduciendo como en el caso de la posición arancelaria 21.07 correspondiente a "preparados alimenticios no expresados ni comprendidos en otras posiciones", las siguientes subpartidas: a) En estado natural aunque hayan sufrido un proceso elemental para su simple

conservación y aprovechamiento (no causa). b) Caramelos, gomas, bombones y confites (15%). c) Las demás (exentos). El artículo 2o. en cuanto que dispuso expresamente: " se consideran bienes no procesados y, por lo tanto, no objeto de impuesto, los artículos alimenticios en estado natural, aunque hayan sufrido un simple tostión o fritado para su conservación o aprovechamiento tales como el maíz tostado, la papa frita, la yuca frita y similares". De acuerdo con ésta reglamentación no podía afirmarse que los productos alimenticios como la papa frita, yuca frita y similares, se ubican en la posición arancelaria 21.07 subpartida a). Pero, declarada la nulidad del artículo 2o. del Decreto 2803 de 1975, mediante sentencia de fecha 21 de abril de 1978 de Sala Plena de esta Corporación, norma que en forma expresa consideraba a los productos alimenticios como las pasas y yucas fritas y similares como bienes no procesados y por ende no objeto del impuesto, (no causa), no puede seguirse ubicando dichos productos en la subpartida a) de la posición arancelaria 21.07 cuya calificación es "no causa" sino en la subpartida c) de la misma posición arancelaria, que es de calificación "exenta" toda vez que por efectos de la nulidad de la citada norma, que desaparece totalmente del mundo jurídico debe dársele plena aplicación de la norma superior artículo 8o. del Decreto 1988 de 1974 que consideró "exentas" las ventas de productos alimenticios que no estuvieren específicamente gravados, de

donde se infiere la exención para los productos en cuestión, y de ahí su ubicación en la subpartida c) de la posición arancelaria 21.07. Es entonces para la Sala inaceptable el argumento esbozado por el representante de la Administración de Impuestos, al pretender encajar los productos alimenticios en cuestión (papas fritas, plátanos fritos y similares) en la subpartida a) de la posición arancelaria 21.07, sin tener en cuenta la nulidad que del artículo 2o. del Decreto 2803 de 1975 declaró la Corporación en Sala Plena, que convierte tales productos en "exentos" excluyéndolos de la subpartida a), pues ésta como se vio en acápites anteriores, corresponde a productos no procesados (no causa) en tanto que la subpartida c) está asignada para los "exentos", en donde por virtud de la nulidad en comento encajan los productos materia de la litis. Por otra parte, y aunque cuando el responsable presentó la correspondiente declaración tributaria, no había entrado a regir el Decreto 3541 de 1983, que incluyó en forma expresa en la posición arancelaria 21.07 (sin subpartidas) el maíz tostado, la yuca y papa frita y similares, como bienes exentos, ello demuestra que el legislador tuvo en cuenta la decisión de la jurisdicción con respecto a tales productos sobre los que ha quedado demostrado antes de éste decreto también se encontraban exentos por virtud de la declaración de nulidad de la norma que pretendió gravarlos indirectamente con la calificación no causa que impedía el reconocimiento de descuentos.

En cuanto a la apelación del apoderado de la sociedad actora, que objeta la decisión del Tribunal, porque éste se inhibió para conocer del cargo a través del cual se pretendía que la jurisdicción ordenara la devolución del saldo a favor establecido como consecuencia del reconocimiento de la exención, advierte la Sala que dicho proceder es acertado. En efecto, no es procedente como consecuencia del proceso de revisión de impuestos ordenar la devolución de los saldos a favor, cuando resultare tal crédito, por cuanto la finalidad de dicho proceso, es la de determinar la obligación tributaria o crédito fiscal, a cargo o a favor del contribuyente según sea del caso, pero no es viable de él pretender que se ordene la devolución, porque para ello, tal como lo observó el tribunal, la Ley establece un procedimiento especial para hacer efectivo el derecho al reconocimiento de los saldos a favor fijados en las declaraciones tributarias, o liquidaciones oficiales. En consecuencia, y de acuerdo con el colaborador Fiscal debe procederse a confirmar la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA: CONFIRMASE la sentencia de fecha 28 de septiembre de 1990, originaria del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, objeto de ésta apelación. Cópiese, notifíquese y cúmplase. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha.

CONSUELO SARRIA OLCOS JAIME ABELLA ZÁRATE

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTÍNEZ CONN GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

JORGE A. TORRADO TORRADO,

SECRETARIO