CE-SEC4-EXP1992-N3691

CONTABILIDAD - Valor probatorio / PRUEBA CONTABLE - Valoración Si la Administración tomó como fundamento los registros contables de la actora para determinarle el impuesto sobre la renta, y conforme se consigna en el requerimiento especial toma en cuenta las diferencias existentes entre los valores contabilizados y declarados para admitir como reales las diferencias a favor de la Administración, también ha debido tomar las diferencias a favor de la sociedad contribuyente, pues la contabilidad constituye un documento único que debe analizarse y aceptarse o no en su totalidad para efectos probatorios. LIBROS DE CONTABILIDAD - Valor probatorio / PRUEBA CONTABLEIneficacia / CERTIFICACION CONTABLE - Valor probatorio Existiendo la inspección administrativa que da cuenta de la falta de concordancia entre libros auxiliares y la falta de soportes contables, hechos no desvirtuados por el contribuyente, no queda entonces la menor duda de que la contabilidad de la sociedad contribuyente perdió para efectos fiscales el carácter de "prueba suficiente". Así mismo el certificado del contador público, en cuanto da fe de los mismos registros contables, tampoco tiene el valor de plena prueba, en razón de que los libros de contabilidad al no cumplir las exigencias legales no permiten demostrar plenamente los hechos alegados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D.C., febrero catorce (14) de mil novecientos noventa y dos (1992).

Radicación número: 3691

Actor: INVERSIONES JIMENEZ URREA LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE CALI FALLO Resuelve la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia del 3 de mayo de 1991, mediante la cual el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca denegó las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho intentado por la sociedad "INVERSIONES JIMENES URREA LTDA. NIT 90.315.391, contra el acto administrativo mediante el cual la Administración de Impuestos Nacionales de Cal¡ le determinó el impuesto a la renta y complementarios por el año gravable de

1985. ANTECEDENTES La actora presentó la declaración tributario del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1985 el 18 de abril de 1985, ante la Administración de Impuestos Nacionales de Cali bajo el número de radicación 00549. El 29 de enero de 1987, la Administración de Impuestos Nacionales mediante el requerimiento No. 000012 propuso a la sociedad contribuyente la modificación de su liquidación privada como consecuencia del rechazo de costos por compra de materia prima por valor de $14.322.782, por contratos $983.600, debido a que al efectuarle inspección administrativa a la contabilidad encontró que los valores solicitados en la declaración de renta eran superiores a los contabilizados, que las compras registradas carecían de soportes contables y que sobre el valor de los servicios pagados por $33.000 no se efectuó retención en la fuente. Proposición que concretó en la liquidación de revisión No. 0045 del 4 de febrero

de 1985, al no encontrar satisfactoria la respuesta al requerimiento que dio la sociedad con relación a costos por valor de $8.855.311, que finalmente desestimó. Contra dicho acto, administrativo la contribuyente recurrió en reconsideración ante la misma Administración de Impuestos Nacionales. Recurso que fue fallado mediante la Resolución No. 035 del 7 de febrero de 1989 con confirmación de la liquidación de revisión. LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca la contribuyente acusa el acto administrativo por ser violatorio de los artículos 66 del Código de Comercio y 26 de la Constitución Nacional, ya que a su juicio la Administración, para efectos de la inspección contable, debió observar el artículo 66 del Código de Comercio, y al no hacerlo, violó el derecho de defensa protegido por el artículo 26 de la Constitución Nacional. Posteriormente en escrito presentado el 11 de octubre de 1979 adiciona la demanda y señala como normas violadas los artículos 48, 50 a 53, 57, 59, 63 y 78 del Código de Comercio; 78 inciso 1o. y 79 del Decreto 1651 de 1977; 15 inciso 1o., 24 literal a) del Inciso 1o. y 25 del Decreto 3803 de 1982; 33 del Decreto 2821 de 1974; 9o. de la Ley 145 de 1960 y 31 de la Ley 52 de 1977. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, denegó las súplicas de la demanda al considerar que el acervo probatorio presentado por el contribuyente y en

especial el experticio contable, valorado de acuerdo con lo señalado por el artículo 241 del Código de Procedimiento Civil, no desvirtuaban plena y concretamente cada una de las glosas formuladas por la Administración de Impuestos, que dan cuenta de errores diferentes a los de transcripción que señala el dictamen en forma global. LA APELACION El apoderado judicial de la actora apela la sentencia acusándola de valorar equivocadamente la prueba contable presentada, al analizar por separado. la certificación del contador público, y el peritazgo practicado sin tener en cuenta que corrobora y avala las cifras numéricas que contienen las mencionadas certificaciones. Que la magistrada conductora del proceso desaprovecho la facultad oficiosa de solicitar ampliación del peritazgo. Que no se aceptó en su totalidad el dictamen pericial rendido por verdaderos profesionales y expertos en la materia a quienes les fueron presentados tanto los libros de contabilidad como la declaración de renta. Dictamen que puesto a consideración de las partes no fue objetado, quedando así en firme y convirtiéndose en plena prueba al unirse con los certificados expedidos por el contador público. Enfatiza que las pruebas recaudadas son suficientes para desvirtuar la revisión contable realizada por las autoridades tributarios ya que comprueban todo lo contrario a lo afirmado en el acta de visita. OPOSICION A LA APELACION La entidad demandada a través de apoderado judicial se opone a las pretensiones de la actora, alegando que el valor probatorio otorgado por la ley a los libros de contabilidad se desvirtúe cuando ésta no es llevada en debida forma

y que la Administración al practicar la visita encontró las irregularidades que puso de manifiesto en el acta de visita relacionadas con la carencia de soportes contables de los comprobantes tanto internos como externos y con el registro como acreedores de personas diferentes a las relacionadas en los libros de contabilidad. CONCEPTO DE FISCAL La doctora Ana Margarita Olaya de Obando, Fiscal Sexta de la Corporación, conceptúa que la sentencia apelada debe revocarse, y en su lugar acceder a hacer un análisis de los diferentes rechazos efectuados por la Administración, teniendo en cuenta las constancias dejadas en el acta de visita que practicó la Administración de Impuestos, las pruebas allegadas por el demandante y en especial el concepto pericial. Pues aún cuando el de mandante no analiza cada una de las glosas formuladas en el memorando explicativo de la liquidación oficial, y tampoco en el concepto de la violación hace alusión a las modificaciones del denuncio rentístico, y a pesar de la forma ligera en que los peritos manifestaron que se incurrió en errores de transcripción, que obligaron a la sociedad a efectuar registros contables para compensar tales errores, sin indicar exactamente cual fue el procedimiento seguido, en aras de la equidad deben aceptarse las diferencias que operan a favor del contribuyente, con el fin de efectuar las compensaciones correspondientes. Estima que, igualmente el rechazo de los $2.200.000 correspondiente a la diferencia entre los registros de los libros auxiliares y principales no debe mantenerse, pues los únicos elementos de juicio con capacidad de certeza, son los asientos contables en los libros oficiales debidamente registrados, pues los libros auxiliares pueden tener diferencias, errores u omisiones que deben ser

corregidos al momento de efectuar los asientos en los libros principales. Considera necesario mantener los rechazos por $6.171.307 por compras no respaldadas con comprobantes externos y $1.016.600 por concepto de mano de obra, porque el demandante no se preocupó ni en la vía gubernativa ni dentro del proceso jurisdiccional por desvirtuar los cargos. Que la suma de $1.145.744 por concepto de costos generales de fabricación rechazados por no 'corresponder a los registros contables y no haberse efectuado la retención en la fuente sobre los pagos, así como la partida de $8.855.311 pedida como costo de activos móviles, no deben aceptarse porque el contribuyente no formuló Objeción alguna ni presentó pruebas para desvirtuar su rechazo, ni hizo alusión alguna en los diferentes escritos. Por último, considera que el contribuyente si se hizo acreedor a la sanción por inexactitud, pero que ésta debe graduarse nuevamente teniendo en cuenta las partidas que deben aceptársela. CONSIDERACIONES DE LA SALA El motivo fundamental de la apelación es el cargo que hace la actora a la sentencia del Tribunal, de haber valorado de manera equivocada la prueba contable dentro del proceso, al estudiar en forma separada el análisis de la contabilidad y las certificaciones del contador público aportadas en la vía gubernativa, y el no haberse ejercido por parte del Tribunal la facultad oficiosa de pedir ampliación del peritazgo, limitándose a pedir aclaración del dictamen pero no sobre las cifras numéricas debatidas. Observa la Sala que todo el proceso relacionado con la determinación y discusión del impuesto sobre la renta liquidado a la sociedad por la vigencia fiscal de 1985,

gira en torno a la prueba contable, bien por haberse efectuado sobre ella una inspección administrativa, bien por haberse certificado sus registros por contador público o bien por haberse practicado un experticio contable, ordenado por el aquo. El título IV del Código de Comercio y el Decreto 2821 de 1974, regulan lo concerniente a los libros de contabilidad y demás papeles del comerciante, que le permiten al contribuyente dar cuenta y razón de todas sus operaciones, no solo en beneficio propio sino de terceros que de una manera u otra resultan con él vinculados. Precisamente, para que los libros de contabilidad tengan la aptitud de servir como prueba, están sujetos al cumplimiento de determinadas exigencias legales sin cuyo cumplimiento no pueden suministrar la historia materialmente verdadera de los negocios del comerciante. Es así, como el artículo 33 del Decreto 2821 de 1974 exige: "Para efectos fiscales, la contabilidad de los comerciantes deberá sujetarse al título IV del libro l del Código de Comercio y, además, a las siguientes disposiciones: "1. Mostrar fielmente el movimiento diario de venta y compras, las operaciones correspondientes podrán expresarse globalmente, siempre que se especifiquen de modo preciso los comprobantes externos que respalden los valores anotados; "2. Cumplir los requisitos señalados por el gobierno mediante reglamentos, en forma que, sin tener que emplear libros incompatibles con las características del negocio, haga posible, sin embargo, ejercer un control efectivo y reflejar, en uno o más libros, la situación económica y financiera de la empresa". Y el 40 ibídem señala:

"Tanto para los comerciantes como para quienes no estando legalmente obligados lleven libros de contabilidad, éstos serán prueba suficiente, siempre que reúnan los siguientes requisitos: "1. Estar registrados en la Cámara de Comercio o en la Administración de Impuestos Nacionales, según el caso; "2. Estar respaldado por comprobantes interno y externos; "3. Reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural; "4. No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley; "5. No encontrarse en las circunstancias del artículo 74 del Código de Comercio". El cargo de la Administración se refiere primordialmente a la falta de correspondencia en los registros de los libros principales y auxiliares., registros con titular distinto y ausencia de soportes contables lo cual desconoce el criterio de que la contabilidad se constituye por el conjunto de documentos integrados, por libros principales y auxiliares, registros contables, comprobantes de diario, facturas u otros documentos tanto internos como externos que sirven de soporte a los comprobantes y asientos. En este orden de ideas la llamada inspección contable administrativa no tiene otro objeto que el de constatar el adecuado registro en la contabilidad de los hechos económicos realizados por el contribuyente. El certificado del contador público, da fe sobre tales registros y el experticio contable, cuya práctica ordenó el Tribunal, también se refiere a la misma contabilidad. De tal suerte que existiendo dentro del proceso la inspección administrativa que da cuenta de la falta de concordancia entre libros auxiliares y la falta de soportes contables, hechos no desvirtuados por el contribuyente, no queda entonces la

menor duda de que la contabilidad de la sociedad contribuyente perdió para efectos fiscales el carácter de "prueba suficiente" establecido por el artículo 40 transcrito. Así mismo el certificado del contador público, en cuanto da fe de los mismos registros contables, tampoco tiene el valor de plena prueba, como lo pretende el apoderado judicial de la actora, en razón de que los libros de contabilidad al no cumplir las exigencias legales no permiten demostrar plenamente los hechos alegados. De la misma manera la falta de concordancia entre los registros del contribuyente y su propia declaración tributario hace perder a ésta toda credibilidad y en principio atendiendo a lo ordenado por el artículo 78 del Decreto 1651 de 1961, deben prevalecer los registros contables, y en estos entender los comprobados hasta concurrencia del valor que registren los comprobantes. Precisamente con el fin de hacer prevalecer estos, el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca atendiendo a la petición de la actora, ordenó mediante Auto de 14 de febrero de 1990, visible a folio 144 del cuaderno principal, la práctica del dictamen pericial sobre los libros de contabilidad de la demandante, para que por intermedio de peritos contadores se verificaran los numerales 1 y 2 del folio 79 el cual hace referencia al punto "solicitud de pruebas".

Que dice así: "1) Un peritazgo contable a los libros de contabilidad y sus comprobantes de la sociedad "Inversiones Jiménez Urrea Ltda". NIT. 90.315. 391, cuya dirección es

calle 15 norte No. 6N - 34 Of. 702 de Cali, por expertos en la materia, con la

finalidad de versificar y probar una vez más, que dichos libros siempre se han llevado de acuerdo a las normas legales sobre la materia y que nunca ha existido diferencia de valores de los libros con los valores insertados en la declaración de Renta por el año gravable de 1985 y otros datos relacionados con la demanda. "2) Una inspección Judicial a las oficinas de la mencionada sociedad comercial, para establecer que se trata de una mediana empresa, a la cual se le está creando su ruina con una revisión contable temeraria". Atendiendo tal petición, los peritos ROGER ANTONIO ECHEVERRY Y CELMIRA DUQUE SOLANO, luego de transcribir textualmente la solicitud formulada por el representante legal de la sociedad, rinden su concepto sobre lo específicamente. pedido, sin referirse absolutamente a ninguna de las cifras y conceptos glosados por la Administración, razón por la cual el Tribunal dando aplicación al artículo 241 del Código de Procedimiento Civil, no sin antes haber solicitado aclaración sobre los "errores de transcripción" señalados en el dictamen, valoró la prueba y la consideró no suficiente para probar o desvirtuar los cargos formulados por la Administración, que se referían a "errores diferentes". Realmente no podían los peritos referirse a las cifras y conceptos glosados por la Administración, que la actora pretendía desvirtuar, porque en la solicitud no se les formuló tal petición y tampoco debía el juzgador de primera instancia suplir las deficiencias de la petición de la actora, pues la carga de la prueba pertenece a las partes según su posición en el litigio, ya que son ellas quienes conocedoras de sus intereses y de los hechos económicos que alegan, pueden pedir los medios

de convicción más convenientes a sus pretensiones. En relación con la actividad y la prueba de oficio por parte del Juez, si bien ella puede ser decretada por el Consejero conductor del proceso, cuando se llega a la íntima convicción de que es necesaria para mejor proveer y va orientada a la búsqueda de la verdad real, en manera alguna busca suplir la negligencia de una de las partes en el manejo de los medios probatorios y menos aún implica que sea el juez el obligado a señalar las pruebas o hechos a probar. Sin embargo estima la Sala, que si la Administración tomó como fundamento los registros contables de la actora para determinarle el impuesto sobre la renta, y conforme se consigna en el requerimiento especial toma en cuenta las diferencias existentes entre los valores contabilizados y declarados para admitir como reales las diferencias a favor de la sociedad contribuyente, pues la contabilidad constituye un documento único que debe analizarse y aceptarse o no en su totalidad para efectos probatorios. Comparte así la Sala el concepto de su colaboradora Fiscal, cuando afirma que si bien es cierto que de acuerdo al análisis de la cuenta 130 - 02 materiales resultan diferencias entre lo realmente contabilizado y lo solicitado en la declaración tributaría, por mayor valor de $5.951.475, también es cierto que existen registros por cuantía superior a la solicitada en la declaración tributaría, que arrojan una diferencia a favor del contribuyente por $4.394.020. Valor que ha de aceptarse en esta oportunidad. Pero no sucede lo mismo en relación con el rechazo de los $2.200.000, por la diferencia resultante entre los valores consignados en el libro principal y auxiliares

del contribuyente, toda vez que ni el certificado del contador público ni el experticio contable dan explicación, ni certeza sobre el movimiento de la cuenta compras registradas en el libro auxiliar, contabilizada conforme al comprobante de diario 11 - 85 - 07, que según afirma la Administración de Impuestos, carecía del debido soporte. En relación con los demás puntos debatidos, estima la Sala, que en la prueba aportada por la sociedad no fue suficiente y eficaz para enervar los cargos hechos por la Administración de Impuestos, las consideraciones del a - quo que así lo reconocen, merecen ser confirmadas en cuanto a ellos se refiere. Como consecuencia del reconocimiento de la diferencia a favor del contribuyente, de las cifras consignadas en el acta de inspección contable y en el requerimiento especial, procede la práctica de una nueva liquidación que contenga el menor valor de $4.394.020 y una nueva graduación de la sanción por inexactitud, la que quedará así: CONCEPTO BASE TARIFA IMPUESTO RENTA La gravada en la liquidación oficial $9.551.719 Menos diferencia de la cuenta No. 130 - 02 materiales, a favor del contribuyente, que se reconoce $4.394.020 Renta gravable $5.157.699 18% $ 928.386 Inexactitud Rechazos sujetos a sanción según liquidación oficial (f. 40 c.p.) $7.713.099 Menos suma aceptada $5.157.699 Base para la sanción $2.555.400 459.972 160% $ 735.955

TOTAL IMPUESTO Y

SANCIONES A CARGO $1.664.341

DISTRIBUCION A SOCIOS Renta gravable $5.157.699

Menos Impuesto Renta ($ 928.386) Menos Reserva legal apropiad a ($ 57.106) Valor a Distribuir $4.172.207

NIT PORCENTAJE RENTA GRAVABLE JIMENEZ T. OTONIEL 421.817 60 $2.503.324

URREAT.MARTHA 38.976.632 12 $ 500.665

URREA T. HELBERT 14.953.335 4 $ 166.889

JIMENEZ C. HECTOR 16.593.992 4 $ 166.889

JIMENEZ C. MARIA L. 31.961.693 8 $ 333.775

JIMENEZ C. OTONIEL 16.693.598 12 $ 500.665 100% $ 4.172.207

En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1) REVOCASE la sentencia apelada. 2) FIJASE en la suma de UN MILLON SEISCIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y UN PESOS ($1.664.341) el valor total que por concepto de Impuesto de renta y sanción corresponde pagar a la sociedad INVERSIONES JIMENEZ URREA LTDA. NIT. 90.315. 391, por el año gravable de 1985, así como la participación por renta a sus socios de conformidad con la liquidación y distribución consignadas en la parte motiva de esta providencia. 3) RECONOCESE al doctor HORACIO VASQUEZ MARIN como apoderado de la entidad demandada en los términos del poder que obra a folio 216 del cuaderno

principal. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.

CONSUELO SARRIA OLCOS JAIME ABELLA ZÁRATE

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTÍNEZ CONN GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

JORGE A. TORRADO TORRADO,

SECRETARIO