CE-SEC4-EXP1992-N3844

INGRESO NO GRAVABLE / PATRIMONIO / IMPUESTO SOBRE LA RENTA / BENEFICIO DE AUDITORIA A la partida integrada por préstamos otorgados, no cabía atribuir el carácter de renta o ganancia ocasional a tiempo de revertir a la prestamista, por ser recuperación de activo, evidentemente no se debía tratar como "ingreso constitutivo de renta" ni como base para liquidar el 0.5 de litis. Contablemente el otorgamiento de un préstamo en efectivo se refleja con cargo en una cuenta activa (deudores) y su recuperación igualmente con cargo a otra cuenta de la misma especie (caja, bancos) que salda, por el mismo valor, el cargo anterior, en forma que no se da el "incremento neto del patrimonio" de que habla el artículo 15 del Decreto 2053 de 1974. (Período Fiscal de 1983).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D. C., tres (3) de abril de mil novecientos noventa y dos (1992) Radicación número: 3844

Actor: IC PREFABRICADOS LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BUCARAMANGA FALLO El Director de Impuestos Nacionales, por conducto de apoderado, apela de la sentencia de primer grado, de 20 de Agosto de 1991, estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, en el

contencioso de restablecimiento en materia del impuesto sobre la renta y complementarios del período impositivo de 1983, promovido por la sociedad I.C. PREFABRICADOS S.A. (Antes I.C. PREFABRICADOS LTDA.) contra la liquidación de revisión # 42483000284 de 14 de Agosto de 1986 y la resolución # 0491 de 1o. de Diciembre de 1987, expedidas por las unidades de liquidación y recursos tributarios de la Administración de Impuestos Nacionales de Bucaramanga. Sobre el recurso, surtido el trámite de instancia, procede a resolver la Sala.

ANTECEDENTES: Dispuso el acto liquidatorio, previo requerimiento, inadmitir el Beneficio de "exoneración de información tributario por autoliquidación" (artículo 13, decreto 80 de 1984), rechazar "costos en contratos de servicios autónomos, obra Bellavista?', por amnistía denegada ($300.000), "intereses" ($458.710) y "retenciones,' ($313.333), y limitar los "ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional", transfiriendo una parte de éstos a renta gravable ($425.427).

Aplicó, igualmente, sanción por no discriminar ingresos ($16.634.922). La providencia que decidió el recurso gubernativo, accedió a rectificar la liquidación, solo en cuanto a una fracción de los intereses rechazados (reconoció $89.640) y el ítem de los ingresos no sujetos a gravamen (suprimió la limitación).

LA DEMANDA:

Dice infringidos, por las razones que se resumen, estos preceptos:

1. Referente al beneficio de auditoría, el artículo 18 del decreto 80 de, 1984, en conexión con el 13 del decreto 3410 de 1983, y los artículos 15 del decreto 2053 de 1974 y 17 del decreto 187 de 1975, porque, dados los presupuestos de las dos primeras normas citadas referentes al beneficio invocado y las precisiones sobre la noción de ingresos de las restantes, no habría procedido practicar liquidación de revisión por el ejercicio discutido.

Explica, en materia del origen de los ingresos netos base del cálculo del beneficio, haberse declarado, al lado de otros ingresos, los provenientes del plan para la construcción de vivienda concertado con el Instituto de Crédito Territorial, por valor acumulado de $811.558.829.59, financiado con aportes de éste ($353.085.035.99) y de los adjudicatarios ($174.428.200) y préstamos otorgados por la sociedad ($284.045.588.60), debiendo, sin embargo, excluirse estos últimos del importe total consignado en el renglón 185 de la declaración del período ("a título informativo", como "ingresos netos obtenidos", $839.656.257), por no ser constitutivos de ingreso para la sociedad, ni producir incremento neto de su patrimonio, en cuyo caso, la cifra real de los ingresos dichos, debería quedar fijada en $555.610.668.40. Y que, ya que por aplicación, a esta cantidad, del 0.5% previsto en las primeras de las citadas 'disposiciones, el impuesto resultante sería de $2.778.053.34 y la

sociedad se había autoliquidado, $3.525.570, "salta a la vista el derecho que le asistía para que no se le practicara liquidación de revisión por el año de 1983..."

2. En lo que hace al rechazo de costos por $300.000.000, el artículo 19 del decreto 3803 de 1982, pues la Administración, al practicar la liquidación por 1982, año objeto de amnistía, disponiendo de facultad solo para modificar la respectiva liquidación privada, habría variado la declaración y balances presentados por entonces, como que los guarismos de la llamada "liquidación de revisión" eran los mismos de la liquidación privada; el 74 del decreto 2053 de 1974, porque si lo que se pretendía era rechazar la amnistía por falta de requisitos, se debió determinar la renta por comparación de patrimonios y no disminuir el patrimonio declarado, preconstituyendo, sin competencia, factores para futuras liquidaciones; y, por esta vía, el 15 del decreto 2821 de 1974, relativo al objeto de la revisión oficiosa, y. el 30 del decreto 1651 de 1961, sobre la anualidad del tributo e independencia de las declaraciones y liquidaciones; igualmente, el 72 ib. y el 33 de la ley 52 de 1977, supuesto que la Administración no se podía apartar de la declaración presentada (por 1982), sin prueba de la inexistencia de los costos informados ("una inversión de un activo de la sociedad en 31 de Diciembre de ese año"), comparados en presunción de veracidad, así no se tuviera derecho a la amnistía.

Sobre el particular, transcribe, como antecedentes, apartes de la sentencia de esta Corporación, de 8 de Julio de 1984, anulatoria de la circular DIN 9 de 1975, relacionada con la amnistía patrimonial del artículo 140 del decreto 2053 de 1974. Resultaría, asimismo, contraria a los artículos lo. a 5o. del decreto 3747 de, 1982 y 3o. del decreto 236 de 1983, la pretensión de que la declaración de bienes a 31 de Diciembre de 1982, omitidos en declaraciones anteriores, sirviera para modificar la renta líquida por 1983. La sociedad, conforme al artículo 68 del decreto 2053 de 1974, que regula la determinación de la renta líquida en los contratos de servicios autónomos, tendría derecho a los costos ¡ocurridos en 1982 y 1983 dentro del plan concertado con el ICT, que ascendían a $802.277.900, pues, con fundamento en los numerales 1o. y 2o. del artículo 69 ib., no concluido el plan en 1982, había diferido costos por $695.059.413, cuyo reconocimiento quedaba sujeto a los correspondientes requisitos en el año en que jugaron para establecer la renta líquida. Pero la Administración no habría rechazado los costos por ausencia de requisitos, sino porque inadmitió la amnistía patrimonial por 1983.

3. Por lo que respecta a la sanción, afirma que la sociedad no estaba obligada a cumplir los requisitos del artículo 1o. del decreto 3410 de 1983, citado en los

actos acusados, en cuanto disponía de contabilidad registrada, sino a suministrar la información contemplada "en el numeral 4o. del artículo (sic) 3410 de 1983" por los ingresos percibidos en 1983. Y, aplicada la sanción sobre ingresos acumulados por $831.746.059, de los que hacían parte los percibidos en 1982, en suma de $734.128.880,59, también glosados por falta de discriminación pero sin que, a la sazón, se hubiere impuesto multa alguna, la administración habría pretendido subsanar su omisión quebrantando el principio de la independencia de las anulidades y sentando el precedente "aberrante" de que los errores ¡ocurridos en un ejercicio fueran corregibles en el siguiente, aparte de que si, de lo percibido realmente en 1983, por concepto del plan concertado y otros ($97.617.209), la suma de $77.429.944, según certificado de contador público anexo a la contestación del requerimiento, correspondía "al faltante de la cuota de financiamiento de los adjudicatarios y el resto al préstamo concedido por IC PREFABRICADOS, LTDA.", y en dicho certificado constaba, además, que la cuota por cada adjudicatario era de $163.017, no había obligación de relacionar tales cuotas en ninguno de los dos períodos, 1982 y 1983, conforme a lo previsto por el artículo 2o., numeral 4o., del decreto 3410 de 1983, como tampoco el valor de los préstamos concedidos por la sociedad, que no era un tercero. Así que lo expresado por el funcionario de recursos para mantener la sanción,

sería "producto más de un descuido que del análisis de los argumentos que se expusieron para demostrar la sin razón (sic) de la sanción....". Por otra parte, que los ingresos del plan concertado no se habían recibido en 1983 de ninguna persona, sino que se habían incorporado como tales, en dicho ejercicio, por el movimiento contable dispuesto por el artículo 69 del decreto 2053 de 1974, conjuntamente con los captados en 1982, por haberse optado el sistema del numeral 2o. de esta norma. Se habrían infringido, pues, los artículos lo. y 2o. del decreto 3410 de 1983, en consonancia con el 16 del decreto 398 del mismo año, y también el 59 del decreto 3803 de 1982, citado en la liquidación de revisión, por ser norma referida a la ausencia de identificación de beneficiarios de pagos, pasivos y créditos y que, no procedía aplicar en razón de un hecho no previsto en la misma. Adicionalmente, supuesto que los artículos antes citados fueron derogados expresamente por el 154 del decreto 2503 de 1987, se habría producido un "indulto, en el caso de que cualquiera de los hechos previstos en estas disposiciones fueran imputables (a la sociedad) (... ) de conformidad con lo establecido por el artículo 45 de la ley 153 de 1887..." (paréntesis fuera del texto).

LA SENTENCIA APELADA: En relación con la excepción de inepta demanda propuesta por la impugnadora, fundada en la carencia de precisión sobre las normas, reguladores de las nulidades tributarios o administrativas ("como podrían ser las descritas en los

numerales del artículo 57 de la ley 52 de 1977, o las que por remisión indica el artículo 165 del Código Contencioso Administrativo, pues no debe olvidarse que las nulidades son taxativas, precisas y de aplicación restrictiva"), no encuentra que el libelo se aparte de los presupuestos del numeral 4o. del artículo 137 del decreto 01 de 1984, ni que los planteamientos en el punto sean aceptados, "porque unos son los hechos que generan nulidad en la actuación o trámite administrativo y otros los establecidos como causal de invalidación de las decisiones definitivas o actos administrativos cuya declaración está atribuida a la jurisdicción contencioso administrativa y que se encuentran claramente determinadas (sic) en el artículo 84 del C.C.A En cuanto al beneficio de auditoría, define, con apoyo en la noción que sobre "ingresos netos" trae el artículo 10 del decreto 3410 de 1983, que las sumas que la demandante cedió en préstamo, en virtud del contrato # PC1037181, al plan concertado con el Instituto de Crédito Territorial para la construcción de vivienda (en cifra de $284.045.588), hecho acreditado mediante certificación de contador público a la que se debía dar el valor de plena prueba, según el artículo 16 ib., "no son susceptibles de generar un incremento neto del patrimonio, entre otras razones porque no son cantidad cuya 'percepción' se produjera en el respectivo período fiscal, sino que constituyen un egreso para hacer parte de un movimiento contable diferente al de la sociedad Y que, en consecuencia, dichas sumas "deben descontarse para efectos de

determinar los ingresos netos, circunstancia que afecta considerablemente la partida consignada en el renglón 185 de la declaración de renta presentada por la sociedad contribuyente para el solo efecto de estimar que el autoliquidarse un impuesto a cargo por el período fiscal de 1983, por la suma de $3.525.570, sí superó el monto del 0.5% de los ingresos netos obtenidos, puesto que éstos solo ascenderían a la suma de $555.610.668.40, cumpliéndose así con el requisito establecido en el artículo 10 del decreto 3410 de 1983 para hacerse acreedora la entidad contribuyente al beneficio de auditoría o exoneración de liquidación de revisión satisfechas las demás exigencias y que no fueron objeto de reparo alguno por parte de la Administración...". El a quo se releva de estudiar otros cargos. EL RECURSO DE APELACION Se aparta de los planteamientos y conclusiones del fallo de primer grado, estimando ajustada a derecho la actuación administrativa, en cuanto la negativa a reconocer el beneficio impetrado se había fundado en la declaración de renta del período y lo preceptuado en la materia por el artículo 13 del decreto 80 de 1984, concordante con los artículos 10 y 13 del decreto 3410 de 1983. No encuentra que, como se afirma en la demanda, el renglón 162 de la aludida declaración mostrara la partida de $811.558.824.29, correspondiente al valor del plan concertado con el I.C.T. para la construcción de vivienda. Advierte, que hallándose a conocimiento de la Sala Plena Contenciosa de esta

Corporación el recurso extraordinario de revisión promovido contra la sentencia de 25 de Agosto de 1989, dictada por la Sección Cuarta entre las mismas partes, respecto del período impositivo de 1982, que incidiría en lo tocante al patrimonio y los ingresos y costos por 1983 ahora controvertidos, la Sala debería estar a la decisión que recayese en tal recurso. ALEGATOS DE CONCLUSION Aduce la demandada, en primer lugar, extralimitadas las facultades del a quo, al resolver "extrapetito?' sobre temas no propuestos en la demanda, lo que implicaría el quebrantamiento del principio de la congruencia de la sentencia consagrado por el artículo 305 del Código de Procedimiento Civil. Sobre el particular razona, que habiéndose contraído el petitum al desconocimiento del beneficio de autoliquidación, el rechazo de costos por $300.000.000 y la aplicación de una sanción por no discriminar ingresos, no procedía "entrar a decidir frente a los puntos no planteados en la demanda", a saber, "la negativa de la Administración de aceptar la retención en la fuente efectuada" y "el rechazo de intereses pagados", sino que era preciso limitar la decisión, "únicamente al punto demostrado en vía contenciosa y consistente en la aceptación de costos en cuantía de $300.000.000", en virtud de lo resuelto en la citada sentencia de 25 de Agosto de 1989. En segundo término, acerca del cuestionado beneficio de exoneración de liquidación de revisión, repite argumentos de la actuación administrativa y el

recurso contencioso, referentes a que en el renglón 185 de la declaración se hubieran presentado "ingresos netos" por $ 839.656.257, contabilizados, además, por la misma cuantía, sobre la que se debía aplicar el 0.5% previsto en los preceptos aplicables y no era desvirtuable, "por el certificado de contador público expedido por otro contribuyente como lo pretende el a quo...... Por último, en cuanto a la sanción, dice que ésta era aplicable de conformidad con los artículos lo. y 2o. del decreto 34 1 0 de 1983 y 59 del decreto 3803 de 1982, en conexión con el 16 del decreto 398, por falta de identificación de las personas de las que se habían recibido los ingresos de cuantías individuales superiores a $300.000, con indicación del concepto y valor anual acumulado, y sin perjuicio de que, posteriormente, la irregularidad fuera saneada. La actora no alega en esta parte del juicio.

EL CONCEPTO FISCAL: Parte de un supuesto fáctico similar al esgrimido por la demandada: el de que en el renglón 185 de la declaración figuraran "ingresos netos" en suma de $839.656.257 y, además, en el renglón 272 de la liquidación privada, un impuesto total a cargo por $3.525.570, pero sin que en relación con tales ingresos o la propia declaración se hubiera hecho mención del controvertido beneficio de auditoría, pues fue solo con la contestación del requerimiento especial, "que la sociedad apareció haciendo una 'cordial advertencia' en el sentido de que 'la facultad de revisión de que está investido la Administración tributario se halla

limitada en su ejercicio por el cumplimiento, de parte del contribuyente, en su declaración de renta de los requisitos señalados en los artículos 13 y 17 del decreto reglamentario 80 de 1984, y cuando de otra parte, la investigación que sirvió de fundamento al requerimiento especial no provenga de una selección basada en programas de computador '...". Coincide, igualmente, con la Administración en que, si bien las exigencias relativas a que el impuesto de renta autoliquidado excediera el 23% del determinado por 1982 y la declaración de renta viniera firmada por contador público acreditado, se encontraban satisfechas, no estaba probado, en cambio, que el impuesto a cargo por 1983 fuera igual o superior al 0.5% de los ingresos netos obtenidos en éste, pues en la declaración, cuyos datos gozaban de presunción de veracidad y se suponían tomados fielmente de la contabilidad, se había consignado la cifra ya anotada de dichos ingresos, no siendo posible pedir a los funcionarios impositivos el desconocimiento de lo que la misma sociedad había declarado, menos si del examen general del informativo no se concluía nada diferente, ni era exacto, según se afirmó en la demanda, que en el renglón 162 se hubiese anotado el valor del plan concertado con el I.C.T. por $811.558.824. No considera que el certificado de contador público que hace parte de la prueba documental decretada en la primera instancia, dé certeza sobre el valor de los ingresos netos que pretende la sociedad, como no la daría ningún otro documento de los antecedentes administrativos, por lo que no estaría demostrado el beneficio

que accedió a reconocer el a quo. En cuanto se refiere a los costos desechados y la sanción, estima que los primeros se deben aceptar con base en la sentencia que dirimió la cuestión litigioso de la sociedad por 1982; y sostenerse la segunda, por no haberse demostrado que la información requerida, conforme al artículo 2o. del decreto 3410 de 1983, se hubiera satisfecho. Rechaza, de otro lado, la aplicación al caso del decreto 2503 de 1987 pedida por la demandante, "pues la situación jurídica para el año de 1983 debe ser analizada a la luz de las disposiciones vigentes para dicho año gravable y con mayor razón tratándose de sanciones...".

CONSIDERACIONES DE LA SALA: Como cuestiones previas, dado que la competencia decisoria del juez de segundo grado se halla delimitada por los motivos de la demanda y la apelación, no cabe ningún pronunciamiento en tomo de las razones distintas expuestas en alegatos de conclusión, menos a título de "coadyuvancia", pues no se trata de una pluralidad de demandantes o apelantes, ni el hecho "nuevo" atañe a nulidades de carácter insaneable que excuse la preclusividad del término para recurrir o coadyuvar.

Además, el fallo recurrido no resuelve en materia de costos o deducciones, sino que, contrariamente, se tiene por relevado de cualquier declaración al respecto, teniendo en cuenta la decisión anulatoria de la actuación administrativa, proferida por causas diversas del rechazo de costos y deducciones. Por otra parte, la sola interposición del recurso extraordinario de revisión, no

suspende la ejecutoriedad y cumplimiento de la sentencia, así se hubiera demostrado tal interposición, que no fue el caso. En lo concerniente al beneficio de auditoría, se tiene: Es un hecho que la declaración del ejercicio no solamente no discriminó los ingresos por su naturaleza, sino que reportó íntegramente los ingresos denunciados como "ingresos netos constitutivos de renta", según la descripción del renglón 172 en que figuraban, y solamente consignó la cifra de $2.840.531 en la columna "ingresos que no constituyen renta ni ganancia ocasional", de suerte que, en principio, no se podían entender tales actos como simplemente "Informativos". Pero como, de un lado, las normas por las que se regulaba el beneficio no tenían previsto un particular procedimiento para obtener su reconocimiento, debiendo operar éste por el solo hecho de reunirse en la declaración los presupuestos de la porcentualidad y firma de contador, y, el término instituido para la contestación del requerimiento especial era hábil, entre otros efectos, según los artículos 42 de la ley 52 de 1977 y 17 del decreto 3803 de 1982, para "presentar pruebas" y "subsanar las omisiones que permita la ley", sin duda, la contribuyente, por la época en que respondió al requerimiento, podía precisar la índole o procedencia de sus ingresos, pues tal precisión no era requisito formal de la declaración respecto del cual la ley exigiera una comprobación especial de término preclusivo. Ahora bien, la Administración no cuestionó el asiento o registro de los ingresos, ni glosó elemento alguno de la contabilidad, circunstancia que, de hecho, deja las

cuestiones controvertidas por fuera de cualquier consideración relativa al manejo de libros, soportes y demás efectos mercantiles. Por ello, aunque, en tesis reiterada de la Sala, ninguna certificación de contador público o revisor fiscal hace prueba sin la necesaria referencia individualizada a libros, asientos, cuentas y comprobantes afectados por las transacciones y la expresión de sus correspondientes denominaciones, folios, números, fechas y cuantías, se debe tener por idóneo el certificado esgrimido por la accionante, en cuanto se contrae a la sola atestación sobre la forma de financiación del plan de construcción concertado con el Instituto de Crédito Territorial, el origen e importe de las partidas que lo habían hecho viable y la circunstancia de que el valor acumulado de las partidas del plan se hubiera incluído entre los ingresos que declaró aquélla por 1983. Y puesto que de dichas partidas, a la integrada por préstamos otorgados no cabía atribuir el carácter de renta o ganancia ocasional a tiempo de revertir a la prestamista, por ser recuperación de activo, evidentemente, no se debía tratar como "ingreso constitutivo de renta", ni como para liquidar el 0.5% de litis. Contablemente, el otorgamiento de un préstamo en efectivo se refleja con cargo en una cuenta activa (deudores) y su recuperación, igualmente con cargo a otra cuenta de la misma especie (caja, bancos) que salda, por, el mismo valor, el cargo anterior, en forma que no se da el "incremento neto del patrimonio" de que habla el artículo 15 del decreto 2053 de 1974.

En consecuencia, no obstante los juiciosos razonamientos de la Señora Fiscal Sexta, teniéndose por acreditado el derecho al beneficio en discusión, se debe mantener el fallo de primer grado por estar conforme a derecho. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia apelada. La Doctora DORA EMILIA SANCHEZ GUTIERREZ tiene personaría para obrar en nombre de la parte demandada. Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

CONSUELO SARRIA OLCOS JAIME ABELLA ZÁRATE

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTÍNEZ CONN GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

JORGE A. TORRADO TORRADO,

SECRETARIO