CE-SEC4-EXP1992-N4205

CUENTA CORRIENTE DEL IVA / LIBROS DE CONTABILIDAD Puede que el procedimiento contable adoptado por la actora no distorsione la cuantía a favor de la sociedad, no obstante el saldo débito de la cuenta corriente a nivel de los libros principales, no resulta de la imputación contable de los asientos créditos por el impuesto generado por las operaciones gravadas y de los impuestos a que se refieren el Artículo 16 del Decreto 3541 de 1983 literales a) y b), y del débito por los impuestos descontables a que se refieren los literales a) y b) del Artículo 14 ibídem, como lo exige el Artículo 41 del mismo Decreto, sino de la sumatoria de los saldos de las cuentas auxiliares de manera tal que no es posible determinar con base en una cuenta mayor del IVA, que el saldo allí consignado corresponde a la aplicación total de las operaciones crédito y débito en la misma cuenta. CONTABILIDAD - Valor Probatorio / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS / IMPUESTO SOBRE LA RENTA La contabilidad en materia del impuesto sobre la renta constituye un elemento probatorio primordial para la determinación de la base imponible, pero a falta de ésta, costos y gastos deducibles, entre ellos algunos impuestos, por ejemplo: Industria y Comercio, pueden cuantificarse por medios directos de prueba, como son los documentos privados del propio contribuyente o de terceros, como los recibos oficiales de pago y así mismo los ingresos y gastos pueden calcularse o por medios indirectos. No sucede lo mismo en el caso del Impuesto sobre las Ventas en donde la función de la contabilidad no es simplemente servir de medio de prueba, sino que constituye un elemento esencial, inherente a la determinación

del tributo cuya cuantificación resulta de los asientos débitos y créditos correcta y oportunamente registrados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá, D.C., noviembre veintisiete (27) de mil novecientos noventa y dos (1992) Radicación número: 4205

Actor: LABORATORIOS AYERST HORMONA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Resuelve la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia del 2 de Abril de 1992, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca denegó las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho intentado por la sociedad LABORATORIOS AYERST HORMONA S.A. NIT 60.002.385, contra el acto administrativo mediante el cual la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, le negó la devolución del saldo a favor del impuesto sobre las ventas correspondientes al VI Bimestre de 1984.

ANTECEDENTES La sociedad contribuyente presentó el 30 de Enero de 1985 la declaración del impuesto sobre las ventas, correspondiente al sexto bimestre del año gravable de 1984, en la cual consignó un saldo a favor por valor de $1.559.383, cuya devolución solicitó el 14 de Marzo de 1985. Mediante la Resolución #00379 de Abril 15 de 1985, la Administración de

Impuestos Nacionales de Bogotá, negó la devolución pedida en razón de que practicada inspección contable administrativa a la sociedad encontró que la responsable no llevaba la cuenta mayor del "Impuesto a las ventas por pagar", ordenada por el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983 y que tampoco dio cumplimiento a los exigido en el parágrafo 2 del Artículo 9 del Decreto 1813 de 1984, toda vez que no efectuó el ajuste a cero (0) del impuesto a las ventas por pagar. Contra dicha resolución la sociedad contribuyente interpuso recurso de reposición, en el cual adujo que sí llevaba la cuenta mayor o de balance denominada impuesto a las ventas por pagar codificada con el No. 10270 o con tres subcuentas correspondientes a los impuestos descontables del 15%, 10% y otras tarifas, y que sí ajustó la cuenta "a cero" abonando dicha cuenta por un valor igual al saldo débito que arrojó la misma en el último día del bimestre, con cargo a cuentas por cobrar. El recurso fue fallado mediante la Resolución #0047 del 10 de Marzo de 1987, con confirmación de la resolución recurrida. LA DEMANDA En desacuerdo, la contribuyente acudió ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, acusando al acto administrativo de incurrir en violación del Artículo 28 del Decreto 3541 de 1983, el cual ordena que los productores de bienes exentos de que trata el Capítulo XVI, tienen derecho a devolución, adujo nuevamente, que si llevaba la

cuenta mayorizada del impuesto a las ventas por pagar y que para demostrar su ajuste a cero (0), con el recurso de reposición envió fotocopia auténtica de la hoja #0998 del Libro Diario, de cuyo análisis se puede establecer que la cuenta impuesto a las ventas por pagar No. 1027, subcuentas 1027 - 1; 1027 - 2 y 10273 tuvo créditos en el sexto bimestre de 1984 por $1.559.383, circunstancia que fue comprobada mediante certificado del revisor fiscal, anexo al recurso. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca en providencia del 2 de Abril de 1992, denegó las súplicas de la demanda al considerar que el cargo de violación del Artículo 28 del Decreto 3541 de 1983 no estaba llamado a prosperar, si se tenía en cuenta que la sociedad contribuyente para el período discutido no llevaba una cuenta mayor o de balance denominada "Impuesto a las ventas por pagar", en el cual debía contabilizar exclusivamente el impuesto a las ventas, puesto que proceder en forma diferente sencillamente era distorsionar los formalismos legales, máxime si se tenía en cuenta que la norma tributaria en ese punto era clara y explícita, agregando que de aceptar un sistema diferente al señalado en la Ley equivale a que ella sea superada por voluntad de los contribuyentes y que por tal razón no eran de recibo las conclusiones de la prueba pericial practicada en dicha instancia, ni las demás pruebas aportadas por la demandante en la vía gubernativa, ya que de una manera u otra conducirían a

sobrepasar las exigencias legales. LA APELACION El apoderado judicial de la actora al apelar la sentencia invoca las normas sustantivas tributarias que reconocen la exoneración del impuesto sobre las ventas para la exportación de productos procesados, la exención para los productos que se exporten, el derecho a las devoluciones del impuesto pagado por los exportadores Artículos 5 de la Ley 48 de 1983, 32 y 63 del Decreto Extraordinario 3541 de 1983 y 9 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984. Afirma que probó la calidad de ser exportador de bienes exentos; el saldo a favor por $1.559.383; la existencia en su contabilidad de determinadas cuentas previstas en la Ley, en las cuales efectuó los abonos y cargos exigidos en ella, mediante el certificado del revisor fiscal anexo a la solicitud de devolución y el presentado el 27 de Mayo de 1985, anexo al recurso de reposición, y con la diligencia de inspección judicial del 30 de Agosto de 1988, que obra a folios 80 y 81 del proceso, como con la complementación al dictamen que obra a folios 136 a 144 del expediente. Luego expone consideraciones sobre la protección de los derechos sustantivos por la Constitución Nacional, por el Código Civil, el Código Contencioso Administrativo y el Código de Procedimiento Civil, para concluir que la actora tiene un derecho sustantivo reconocido por la Ley de obtener el reembolso de un dinero de su propiedad. Pregunta, si la denominación de una cuenta en los libros de contabilidad, o el hecho de que se utilicen o no cuentas auxiliares, o el hecho de que se efectúen

procedimientos de la técnica contable que constituyen alternativas del registro contable son situaciones que atañen a la existencia misma del derecho y si por consiguiente, el menor fallo o error en estos aspectos de procedimientos tienen la capacidad jurídica de extinguir el derecho sustantivo. Luego de hacer una exposición sobre la extinción de los derechos sustantivos, conforme al derecho civil concluye que la contribuyente no se encontraba en ninguna de las situaciones allí previstas, y que por lo tanto las decisiones administrativas y fallos judiciales que le negaron el derecho al saldo a favor, y que de esa manera le extinguieron el derecho, y correlativamente la obligación de la Nación, no están basados en una disposición legal que exponga en forma clara y categórica, el fenómeno jurídico en virtud del cual es posible extinguir un derecho y la correspondiente obligación. Y que de la lectura del Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, no se deduce que el incumplimiento parcial de la norma sea causal de extinción de obligaciones y derechos. OPOSICION DE LA DEMANDA La entidad demandada a través de su apoderada judicial se opone a las pretensiones de la apelante, y luego de relatar los hechos que dieron lugar al rechazo de la solicitud de devolución, ante el incumplimiento por parte de la contribuyente de los preceptuado tanto en el parágrafo 2 del Artículo 9 del Decreto 1813 de 1984, como en el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, resalta la presunción de veracidad establecida en el Artículo 783 del Estatuto Tributario para el acta de inspección contable, para afirmar, que no puede pretenderse

desconocer lo observado por los funcionarios de impuestos ya que se estaría analizando la misma contabilidad, pero en oportunidades diferentes y oponiendo la sociedad su propia contabilidad. Cita en apoyo la providencia dictada por la Sala el 13 de Marzo de 1992, sin señalar el actor, ni el proceso, ni la naturaleza del juicio. Dice que tampoco hubo violación de los derechos constitucionales de la actora porque es la misma Constitución la que en su Artículo 15, autoriza a los funcionarios para efectuar las investigaciones pertinentes. EL MINISTERIO PUBLICO Representado en esta oportunidad por el Procurador Sexto Delegado en lo Contencioso ante la Corporación, solicita se revoque la sentencia, pues a su juicio las conclusiones consignadas en el dictamen pericial practicado en sede jurisdiccional, señalan, que el manejo de los libros de contabilidad de la sociedad, se ajusta en un todo a las técnicas contables y a las exigencias de la Ley tributaria, y que el conjunto contable revisado, informa con claridad como fue durante el 6 Bimestre de 1984, el tratamiento del impuesto a las ventas dentro de la cuenta mayor y otras abiertas en libros auxiliares, identificadas con los números 1027 - 1, 1027 - 2 y 1027 - 3. Que contrariamente a lo expuesto por el Tribunal, el requisito de fondo, cuestionado por la Administración al tramitar la solicitud de devolución, se satisfizo en la medida en que fueron contabilizados los impuestos descontables, que motivaron el saldo crédito oportunamente ajustado y declarado por la sociedad. Y que los certificados expedidos por el revisor fiscal son pruebas que

también contribuyen a fortalecer este criterio, porque a pesar de que las oficinas de impuestos indican, que la sociedad no maneja la cuenta impuesto a las ventas por pagar en la forma como lo dispone el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, lo cierto es que el sistema de contabilización de que aquellos dan cuenta, dispone, además, del soporte contable necesario, según lo demuestra el hecho de no haber sido glosada por la Administración la validez de los documentos que lo integraron, ni las cuantías que ellos informan o la naturaleza de descontables de esas sumas. Que así mismo el ajuste de la cuenta a cero (0) fue constatado en el dictamen pericial practicado. CONSIDERACIONES DE LA SALA El asunto fundamental del libelo está en determinar si la sociedad responsable del impuesto sobre las ventas, cumplió o no con las exigencias de la Ley en el manejo de la cuenta corriente del impuesto sobre las ventas por pagar, que estaba obligada a llevar de acuerdo con lo preceptuado en el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, de tal manera que permitiera determinar los impuestos por las operaciones gravadas, los impuestos descontables y por ende el saldo a favor consignado en la declaración tributaria. Las características especiales de la cuenta mayor o de balance que el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, exige llevar a los responsables del impuesto sobre las ventas, ha sido analizada en múltiples ocasiones por la Corporación, ya que en materia fiscal, contrariamente a los expuesto por la apelante no resulta suficiente que el contribuyente pague el impuesto sobre las ventas por los Artículos o insumos adquiridos, para ser utilizados en el proceso industrial o de servicios

desarrollado por el contribuyente, para que este tenga reconocimiento fiscal. Exige la Ley, además de la realidad del pago y de su reconocimiento expreso como descontable, que se cumplan los requisitos de fondo y de forma por ella exigidos para que proceda su aceptación. En materia del impuesto sobre las ventas si bien el Decreto 3541 de 1983 en sus Artículos 27 y 28 reconoce los saldos a favor de los responsables y el derecho a la devolución en el caso de productores y exportadores, cuando "se originen en un exceso de impuestos descontables sobre el impuesto generado por las operaciones gravadas", para el reconocimiento de dichos descuentos exige como requisitos de fondo que el impuesto se haya pagado sobre bienes o servicios que resulten computables como costos o gasto de la empresa, destinados a las operaciones gravadas con el impuesto, que su contabilización se efectué en el período fiscal correspondiente a la fecha de causación, o en uno de los dos períodos bimestrales inmediatamente siguientes y su solicitud se formule en la declaración del período en el cual se haya efectuado su contabilización. Pero además, dada la naturaleza de indirecto de este impuesto en el que primordialmente el responsable actúa como recaudador, quiso el legislador establecer como requisito de fondo y medio de control y de cuantificación del tributo, una cuenta corriente específica para el manejo del impuesto, cuya creación y forma de llevar previó expresamente en el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983, y así mismo ordenó la oportunidad y forma de los registros en dicha cuenta, tanto del impuesto causado por las operaciones gravadas como el de los impuestos pagados por los insumos utilizados en los procesos de

fabricación o comercialización de bienes y prestación de servicios gravados y exentos, y el término para su solicitud en la declaración tributaria correspondiente. CONTABILIZACION DEL IMPUESTO Con relación a este aspecto la Sala en sentencia de Marzo 13 de 1992, expediente 3557, Actor Procesadora de Leche, reiteró: "Al contrario de lo expuesto por el Tribunal de Antioquia y que, según aparece, ha sido su criterio en varias providencias que cita en la sentencia apelada, la disposición del Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983 que ordena a los responsables del impuesto a las ventas, sometidos al régimen común, llevar una cuenta Mayor o de Balance cuya denominación será "IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR" y que se maneja en la forma allí descrita, no es un aspecto formal que puede cambiarse al libre capricho de los obligados.

Dispone la citada norma: "CAPITULO X CONTABILIDAD Y FACTURACION Artículo 41. Los responsables del impuesto sobre las Ventas sometidos al régimen común, incluidos los exportadores, deberán llevar un registro auxiliar de ventas y compras y una cuenta mayor o de balance cuya denominación será IMPUESTO A LAS VENTAS POR PAGAR, en la cual se harán los siguientes registros: a) El valor del impuesto generado por las operaciones gravadas. b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del Artículo 16 del presente Decreto.

En el debe o débito: a) El valor de los descuentos a que se refiere el Artículo 15 del presente Decreto. b) El valor de los impuestos a que se refieren los literales a) y b) del Artículo 14

del presente Decreto, siempre que tales valores hubiesen sido registrados previamente en el haber. Los responsables....que se acojan al régimen simplificado...." "El cabal entendimiento de esta norma debe comenzar por recordar que desde su iniciación del Impuesto a las Ventas en 1965, Colombia acogió el sistema de su registro en la contabilidad de los comerciantes a través de una "cuenta corriente" cuyo saldo debe mostrar el quántum del impuesto; según el texto legal vigente en dicha cuenta, en términos generales, se acreditan los impuestos causados por la enajenación de las operaciones gravadas y se debita con los impuestos que paga y puede descontar, constituyéndose así dicha contabilización en el sustento de la declaración del impuesto a las Ventas. Como ningún otro gravamen, el de VENTAS está fundamentado en la contabilidad del responsable, pues en ella se registra la totalidad de los factores que lo determinan y los mismos soportes y comprobantes de la contabilidad lo son igualmente del impuesto. Tan fundamental es dicha cuenta que su saldo es el reconocido por la Ley como su monto, ya sea a cargo o a favor del responsable. La Ley quiso que fuera "una cuenta" y no una subcuenta, porque se requiere que no esté mezclada con otra clase de registros, aún los que sean a favor o a cargo del Estado (como pueden ser otros impuestos); e igualmente quiso que fuera una cuenta "Mayor o de Balance", que en la técnica contable se diferencia de las de resultado y obliga su figuración especial en el libro Mayor, y en el Balance y Estados Financieros debe mostrarse con este carácter; además en principio su localización corresponde al grupo de las cuentas del pasivo y no del activo, por

estar diseñada para el común de los responsables que generalmente muestran saldo a cargo y por eso se denomina impuesto "por pagar" y no por cobrar. Muchas más características podrían deducirse del mencionado régimen contable establecido en el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983 y disposiciones concordantes, pero para los efectos de esta providencia basta agregar que lo normal es que el legislador disponga sobre la generalidad de lo que sucede y no sobre lo excepcional, pero también que cuando la Ley manda algo y en forma clara, a ella hay que obedecer y no es permitido el intérprete adoptar lo contrario so pretexto de consultar su espíritu a los dictados de una "técnica" que, contrario a lo que se supone, el legislador también conocía y concretamente el legislador extraordinario de 1983. La independencia de la cuenta, su claridad y su simplicidad en el manejo, establecidos por la Ley, son características que no solo facilitan al contribuyente el cumplimiento de sus obligaciones sino al Gobierno la de ejercer la facultad fiscalizadora que se concreta en las visitas de auditoría contable." EL CASO SUB - LITE Análisis de las pruebas 1) La inspección contable practicada por la Administración de Impuestos, señala claramente que la actora no llevaba la cuenta corriente del impuesto sobre las ventas en la forma exigida por la Ley. Dice así el acta de visita que obra a folio 67 numeración manual, tinta roja del cuaderno de antecedentes administrativos: "La cuenta corriente "Impuesto a las ventas por Pagar" no fue ajustada en el libro mayor, puesto que en dicho libro se lleva una cuenta denominada "Impuestos

acumulados por pagar" que comprende varias subcuentas tales como impuestos retenidos en la fuente, retención en la fuente, retención sobre honorarios, intereses, etc. Incumpliendo lo ordenado en el parágrafo 2 del Artículo 9 del Decreto 1813 de 1984, para corroborar este punto se anexan fotocopias del libro mayor a noviembre y diciembre de 1984". 2) La certificación contable expedida por el revisor fiscal que obra a folio 51, numeración manual tinta roja del cuaderno de antecedentes, que si bien dice: que la sociedad lleva cuenta corriente del impuesto a las ventas por pagar; que tiene registros adecuados para contabilizar separadamente las operaciones gravadas, exentas o excluidas, y que el valor de $1.559.383, solicitado como impuesto descontable es fiel reflejo del "saldo por pagar" en la cuenta corriente del bimestre mencionado, y se cumplen los requisitos del Artículo 9 de la Ley 145 de 1960, y que se ajustó la cuenta por "pagar" a cero, carece de fecha y no indica los libros principales o auxiliares en donde se registraban los débitos y créditos de la cuenta, ni incluir que se llevara a nivel de cuenta Mayor o de Balance según lo exige la Ley. 3) El dictamen pericial decretado por el a - quo, que obra a folios 136 a 144 del cuaderno principal, señala que para el manejo de la cuenta impuesto a las ventas por pagar, para el sexto bimestre de 1984, se crearon cuentas auxiliares en donde se registran todo lo relacionado con la compra de mercancías y servicios, y discrimina las subcuentas de acuerdo a las tarifas aplicables a dichos bienes,

luego afirma: "El tratamiento contable de la cuenta 1027 - 0 Impuesto a las ventas por pagar, para el 6 bimestre de 1984 se desarrolla únicamente a nivel de libros auxiliares solamente a partir del primer bimestre de 1985 se le da movimiento a la cuenta 1027 - 0 a nivel de cuenta mayor; pues durante el sexto bimestre y anteriores al manejo contable de esta cuenta (Impuesto a las ventas por Pagar) su registro a nivel de cuenta mayor o de ,C se viene haciendo en forma transitoria trasladando los saldos por comprobante de auxiliares a una cuenta transitoria denominada impuesto acumulado por pagar, que contiene además del impuesto sobre las ventas, retención en la fuente por distintos conceptos industria y comercio y otros". (Paga. 2 dictamen literal c) folio 137 cuaderno principal. 4) La aclaración al dictamen, que obra a folios 161 y 162 del cuaderno principal, con relación a la verificación del ajuste de la cuenta del impuesto a cero afirma: "Por razón del movimiento permanente, así como de la reunión en la cuenta "Impuesto acumulado por pagar" de otros factores distinto del impuesto a las ventas, no es posible hacer esta verificación de manera inmediata." Todo este acervo probatorio permite deducir que: 1) 1) Que la sociedad lleva la cuenta corriente del impuesto sobre las ventas a nivel libros auxiliares por grupos de bienes o servicios, en donde se registran los débitos y créditos a la cuenta. 2) Que el saldo débito neto que arroja cada una de la cuentas en los libros auxiliares consolidado a Diciembre 31 de 1984, se traslado a una cuenta mayor "Otras cuentas por recibir" que contiene el impuesto sobre las ventas y otros.

1. Que la cuenta Impuesto a las Ventas por Pagar Código 1027 - 0 no aparece como cuenta integrante del balance. 4) Que la cuenta no se lleva de manera única o especial como lo exige la Ley, sino refundida con otros conceptos. 5) Que por lo mismo no pudo verificarse el ajuste a cero (0).

Puede que el procedimiento contable adoptado por la actora no distorsione la cuantía a favor de la sociedad, no obstante el saldo débito de la cuenta corriente a nivel de los libros principales, no resulta de la imputación contable de los asientos créditos por el impuesto generado por las operaciones gravadas y de los impuestos a que se refiere el Artículo 16 del Decreto 3541 de 1983, literales a) y b), y del débito, por los impuestos descontables a que se refieren los literales a) y b) del Artículo 14 Ibídem, como lo exige el Artículo 41 del mismo ordenamiento jurídico, sino de la sumatoria de los saldos de las cuentas auxiliares de manera tal que no es posible determinar con base en una cuenta Mayor del Impuesto a las Ventas por Pagar, que el saldo allí consignado corresponde a la aplicación total de las operaciones crédito y débito en la misma cuenta. Es decir no cumplió la responsable con el manejo exacto de la cuenta que le impone el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983. Si bien es cierto que de acuerdo con el Código de Comercio, la utilización de los libros auxiliares constituye un procedimiento no solo contablemente aceptado, sino obligatorio de acuerdo con la situación de la empresa, no puede desconocerse la imperancia de una norma obligatoria que específicamente

señala de manera sencilla y objetiva el manejo de la cuenta Impuesto a las Ventas por Pagar, como cuenta principal a nivel de Mayor y Balance para pretender que con el solo registro de las operaciones en libros auxiliares se está cumpliendo con la Ley. LA CONTABILIDAD COMO PRUEBA Y COMO REGISTRO ESENCIAL En el juicio contencioso de Impuestos no le está permitido a la jurisdicción adentrarse en lucubraciones de técnica contable con el fin de dejar de aplicar el texto claro de la Ley, que en forma sencilla y suficiente señala la manera específica de llevar una cuenta creada para efectos del impuesto sobre las ventas. Tampoco resulta procedente reconocer el derecho a la devolución con base en la realidad del pago de los impuestos que graban los insumos utilizados en la producción de los bienes enajenados, pues es de anotar que la contabilidad, entendida por tal los libros principales y sus comprobantes y soportes, dentro de éstos los libros auxiliares, desempeña en el área de los tributos, funciones de índole diversa atendiendo a la naturaleza de los hechos económicos y entre ellos la de los gravámenes cuyo reconocimiento fiscal se persigue. Así en materia del impuesto sobre la renta constituye un elemento probatorio primordial para la determinación de la base imponible, pero a falta de ésta, costos y gastos deducibles, entre ellos algunos impuestos, por ejemplo: Industria y Comercio, pueden cuantificarse por medios directos de prueba, como son los documentos privados del propio contribuyente, o de terceros, como los recibos oficiales de pago y así mismo los ingresos y gastos pueden calcularse o por

medios indirectos como son por ejemplo las presunciones de rentabilidad, costos presuntos, la determinación de la renta por comparación de patrimonios, renta presunta, etc. No sucede lo mismo en el caso del impuesto sobre las ventas en donde la función de la contabilidad no es simplemente servir de medio de prueba, sino que constituye un elemento esencial, inherente a la determinación del tributo cuya cuantificación resulta de los asientos débitos y créditos, correcta y oportunamente registrados de los impuestos causados por las operaciones gravadas y los pagados por las compras que indican los libros del responsable, que se concretan en una sola cuenta fácilmente identificable, sin necesidad de acudir a ninguna otra para la verificación del saldo débito o crédito, que es la cuenta del mayor o de balance "Impuesto a las Ventas por Pagar", que obliga a llevar el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983 a nivel principal y no de auxiliares. Las previsiones consagradas en dicha norma deben cumplirse por los administrados, sin que les sea dado desconocer o cuestionar los requisitos de fondo y forma exigidos por el legislador, con miras no solo a la determinación del tributo sino para ejercer un control eficiente de los dineros que corresponde al Estado especialmente tratándose del impuesto sobre las ventas. De otra parte el beneficio tributario del derecho a la devolución, concedido por la Ley a los exportadores de bienes, presupone para su reconocimiento que el interesado acredite el derecho al mismo con el cumplimiento de todos los requisitos que para su viabilidad exige el legislador so pena de que el beneficio no opere. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA CONFIRMASE la sentencia apelada. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.

CONSUELO SARRIA OLCOS JAIME ABELLA ZÁRATE

PRESIDENTE DE LA SALA

CARMELO MARTÍNEZ CONN GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO

JORGE A. TORRADO TORRADO,

SECRETARIO