CE-SEC4-EXP1993-N3720

INGRESO - Realización / GASTO - Realización / CONTABILIDAD POR CAUSACION / IMPUESTO SOBRE LA RENTA Para efectos fiscales la realización de los ingresos se encuentra claramente determinada en la legislación tributaria, concretamente en el artículo 16 del Decreto 2053 d 1974 y tratándose de contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad por el sistema de causación, la realización de los ingresos corresponde al momento en que nace el derecho de exigir su pago, aunque éste no se haya hecho efectivo, es decir, que la realización de los ingresos dentro de dicho sistema contable, no depende del cobro ni del pago sino del nacimiento del derecho a exigir el pago. En la misma, forma dentro del mismo sistema contable los gastos a contrario sensu, se causan cuando nace la obligación de efectuar el pago, aunque no se haya hecho efectivo el mismo, lo que significa que cuando para un contribuyente nace el derecho a efectuar un pago, simultáneamente para el beneficiario nace el derecho a exigirlo. (Ejercicio fiscal de 1983).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMELO MARTINEZ CONN

Santafé de Bogotá, D. C., veintinueve (29) de enero de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 3720

Actor: CAHN - SPEYER PARET Y COMPAÑIA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la

parte demandante, la sociedad "Cahn - Speyer Paret y Compañía, NlT. 60.030.139, contra la sentencia de fecha abril 22 de 1991 , mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió parcialmente a las súplicas de la demanda, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la citada sociedad contra la operación administrativa que le determino el impuesto de renta correspondiente a la anualidad tributaria de 1983.

ANTECEDENTES: Por el año gravable de 1983, la sociedad actora presentó su declaración de renta y complementarios, el día 25 de abril de 1984, Radicación 009513 - DlN - 497, ante la Administración de Impuestos de Bogotá, fijando privadamente sus impuestos en la suma de $31.895.00.

Con base en las facultades consagradas por el artículo 30 de la ley 52 de 1977, la Administración de Impuestos profirió el requerimiento ordinario número 1136 de fecha 9 de agosto de 1985, con el objeto de que se presentaran explicaciones y pruebas acerca del ajuste de cesantías de la socia Ira Paret, y sobre la diferencia resultante entre los ingresos declarados por concepto de honorarios y los valores certificados por los clientes. Con fecha 2 de septiembre de 1985, la sociedad respondió presentando pruebas y explicaciones tendientes a demostrar lo solicitado en aquel, pero, al no ser estas suficientes, se produjo el requerimiento especial número 137 del 26 de febrero de 1986, en donde se propuso: 1) adición a los ingresos declarados de la suma de $ 1.766.000.00 por concepto de honorarios omitidos; 2) desconocimiento de la

deducción propuesta por el concepto de cesantías en cuantía de $ 3.267.145, causadas a favor del socio Ira Paret; 3) limitación de la retención en la fuente al valor certificado, y 4) sanción por inexactitud. En escrito de fecha de 26 de mayo de 1986, la sociedad presentó los correspondientes descargos, y con base en ellos se profirió la liquidación de revisión número 00559 del 24 de julio de 1986, determinando los impuestos en la suma de $904.786.00. Contra la actuación anterior, la sociedad presento recurso de reconsideración ante la División de recursos Tributarios, el cual fue resuelto en Resolución número 000140 del 15 de junio de 1987, en donde finalmente se mantuvo la adición de ingresos por conceptos de honorarios en la suma de $ 1.050.000.00 y el desconocimiento de la deducción por cesantías. Inconforme con el proceder anterior, la sociedad acudió la jurisdicción Contenciosa Administrativa, en demanda que presentó el día 6 de noviembre de 1987, ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, acusando los actos administrativos anteriormente señalados, de violar los artículos 16,44,50, 55 del Decreto 2053 de 1974, 2° numeral 3°, 16 del Decreto 3410 de 1983,9° y 11 de la Ley 145 de 1960, 98 de la Ley 145 de 1960, 98 de la ley 9° de 1983, 6° del Decreto 400 de 1975.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca amparándose íntegramente en el concepto de su colaborador fiscal, acogió parcialmente las súplicas de la demanda, aceptando la suma de $ 240.000.00 por concepto de honorarios supuestamente omitidos por la actora, confirmando en lo demás el proceder administrativo, aduciendo que no se aportaron los elementos probatorios requeridos para desvirtuarlo, como el contrato de trabajo con el socio Ira Paret, que permitiera determinar la viabilidad de la deducción por cesantía ya que el simple cumplimiento de los requisitos formales y la precarias afirmaciones del Certificado de Contador, no son suficientes para demostrar la justificación del gasto.

LA APELACION: El apoderado de la sociedad actora concreta su inconformidad con la sentencia del Tribunal, en cuanto que no se aceptó lo relacionado con la adición de ingresos por concepto de honorarios recibidos de la sociedad Seguros la Andina S. A y mantuvo el rechazo de la deducción por pago de cesantías en cuantía de $ 3.267.145.

En lo fundamental, argumenta que los honorarios recibidos por su representada de la sociedad Seguros Andina S. A, no constituían para ella ingresos en el año gravable de 1983, sino en el año de 1984, porque el contrato que los originó solo se ejecutó y culminó en el año de 1984, hecho que en su opinión está probado en el proceso con las correspondientes facturas de cobro todas de fecha 1984, y la certificación de contador público. Y, en cuanto a la deducción por cesantías reitera los cargos propuestos en la demanda inicial y destaca el hecho de que la Administración exigió requisitos que

no contempla la ley para la viabilidad de la deducción por cesantías. En consecuencia pide a la Corporación, se niegue la adición de ingresos por $810.000.00, correspondientes a los honorarios recibidos de la sociedad Seguros Andina S. A y se acepte la deducción por pago de cesantías en cuantía $3.267.145.00. LA PARTE OPOSITORA La entidad demandada a través de su representante judicial, se opone las pretensiones del apelante y manifiesta con fundamento el artículo 16 del Decreto 2053 de 1974, que tanto la sociedad actora como la sociedad que efectuó el pago, llevan su contabilidad por el sistema de causación, debiéndose realizar el ingreso en el momento de su causación, que ocurrió en el año de 1983, de acuerdo con las constancias que aparecen en el proceso a folios 29 y 160 del cuaderno de antecedentes administrativos, y que el certificado de contador no puede tenerse en cuenta por ser contrario a lo demostrado en la contabilidad de la sociedad que realizó el pago, máxime cuando no existe contrato escrito en donde se pueda verificar el término de duración del mismo, siendo así procedente mantener la adición. Agrega, que igualmente debe mantenerse el proceder de su representada en lo que a la deducción por cesantías se refiere, porque no existe en el expediente prueba que permita determinar la viabilidad de la deducción, de acuerdo con las exigencias de los artículos 44 y 45 del Decreto 2053 de 1974 de necesidad y proporcionalidad, ya que el certificado de contador no discrimina ningún concepto, que se debió aportar v. gr. certificado de ingresos o retenciones, o cualquier otro

medio probatorio con el que efectivamente se demostrara y justificará la deducción solicitada. Por lo anterior, pide a la Corporación confirmar la sentencia apelada. CONSIDERACIONES DE LA SALA La controversia se contrae entonces, a los siguientes puntos: 1) Adición de ingresos en cuantía de $810.000.00, recibidos de la sociedad Seguros La Andina S. A. y 2) Rechazo de la deducción por concepto de cesantías pagadas por valor de $ 3.267.145.00.

1. Adición de los ingresos: La Administración adicionó a la renta declarada por la sociedad actora, ingresos por concepto de honorarios, en la suma de $1.766.000.00 diferencia establecida entre lo declarado por tal concepto y el valor certificado por las entidades que realizaron los pagos a la actora; de esta partida se aceptó en la resolución que decidió el recurso gubernativo, la suma de $716.000.00, y el Tribunal, la suma de $240.000.00, quedando la suma de $810.000.00, como ingresos adicionados sin desvirtuar, los cuales fueron recibidos de la sociedad Seguros La Andina S. A., rubro sobre el cual versa la litis en esta oportunidad procesal.

El apoderado de la sociedad actora insiste en considerar, que su representada no omitió dicha suma, porque no constituía para ella ingresos en el año de 1983, sino en el año de 1984, por cuanto el contrato que los originó (prestación de servicios profesionales), solo se ejecutó y culminó en el año de 1984, según lo prueban las correspondientes facturas de cobro fechadas en este año, y la certificación del

contador público que obra a los folios 30 y 31 marcador negro del cuaderno de antecedentes administrativos. Observa la Sala, que al respecto es fundamental tener en cuenta que para efectos fiscales la realización de los ingresos se encuentra claramente determinada en la legislación tributaria, concretamente en el artículo 16 del Decreto 2053 de 1974, y tratándose de contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad por el sistema de causación, como es el caso de la sociedad actora, la realización de los ingresos corresponde al momento en que nace el derecho a exigir su pago, aunque éste no se haya hecho efectivo, es decir, que la realización de los ingresos dentro de dicho sistema contable, no depende del cobro ni del pago sino del nacimiento del derecho a exigir el pago. En la misma forma, dentro del mismo sistema contable, los gastos a contrario sensu, se causan cuando nace la obligación de efectuar el pago, aunque no se haya hecho efectivo el mismo, lo que significa, que cuando para un contribuyente nace el derecho a efectuar un pago, simultáneamente, para el beneficiario del mismo nace el derecho a exigir el mismo. De acuerdo con lo anterior, advierte la sala que la certificación contable aducida por la actora y la factura de fecha 30 de marzo de 1984, que obran a folios 30 y 31, no desvirtúan tal como se ha sostenido en el proceso, la actuación administrativa por lo siguiente: En primer lugar, a folios 29 y 160 del cuaderno de antecedentes administrativos también aparecen las certificaciones expedidas por la sociedad que realizó el pago, Seguros La Andina S. A., en donde se hace constar que en diciembre 31 de 1983

causamos saldo honorarios 1983 a Cahn Speyer Paret & Cía. $810.000 (resalta la Sala). Esta información de fecha septiembre 23 de 1986, coincide con la certificación que aportó la actora como anexo a la declaración (folio 160) y que sirvió de base a la administración de Impuestos para efectuar la adición que se discute y de las cuales se comprueban la causación del gasto para la informante que desde luego debe coincidir con la causación del ingreso para quien lo recibe, según lo visto antes, de acuerdo con las reglas de la causación de los ingresos y los gastos, y teniendo en cuenta que la sociedad Seguros La Andina S. A., también debe llevar su contabilidad por el sistema de causación. En estas condiciones, la certificación contable que la actora ha venido aduciendo a lo largo del proceso, junto con la factura de cobro de fecha 30 de marzo de 1984, resultan insuficientes para demostrar el hecho alegado, implica además, desvirtuar lo anterior, toda vez que de ellas no puede determinarse el hecho acusado, es decir, que la actividad que originó los honorarios discutidos se ejecutó en el año de 1984 y no en 1983, como se sostiene, ya que la certificación solo de manera lacónica da cuenta de la contabilización de la correspondiente factura en marzo 30 de 1984, y esta como lo advierte la Fiscal del tribunal, carece de los requisitos mínimos legales exigidos para su validez (artículo 1° del Decreto 1494 de 1978), amén de que la causación del no ingreso está sujeto al cobro, sino al nacimiento de la obligación, circunstancia que no se demuestra como lo pretende el actor con la

certificación contable en comento. Por otra parte la sociedad no ha demostrado y pagado impuestos correspondientes a tal en 1984. Así las cosas, para la Sala no cabe duda que las actuaciones administrativas en cuanto a este punto se refiere, no es violatoria de ninguna de las normas que se señalan como infringidas; por el contrario, se evidencia el desacato de las mismas por parte de la sociedad accionante. Por consiguiente, no prospera la pretensión del apelante al respecto.

2. Desconocimiento de la deducción por concepto de cesantías: La inconformidad con este rechazo, la concreta el apoderado de la actora fundamentalmente, en el hecho de que la Administración le exigió requisitos no contemplados en la ley para la aceptación de esta deducción.

Observa la Sala, que en el requerimiento especial número 137 del 26 de febrero de 1986, la Administración sustentó la glosa a esta deducción así: "Se desestimará la deducción propuesta dentro del renglón 234 en cuantía de $3.267.145.00 por concepto de cesantías causadas a favor del socio Ira Paret, identificado con el NIT 50.004.587, toda vez que el contribuyente en la respuesta al requerimiento ordinario no demuestra las causas del origen y procedencia del gasto como tampoco la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, requisitos que exige la ley para su aceptación fiscal, conforme lo establecen los artículos 44,45 y 50 del Decreto 2053 de 1974, articulo 6° del Decreto 400 en concordancia con el artículo 30 de la Ley 20 de 1979". Es evidente que la Administración, desde un comienzo requirió a la sociedad para

que ésta demostrara no solamente la contabilización de las cesantías pagadas al socio Ira Paret, sino además las razones del mayúsculo incremento de las mismas, aspecto que cobra relevancia, si se tiene en cuenta, que el beneficiario de dichas cesantías, es socio de la sociedad actora, y de conformidad con el artículo 30 de la Ley 20 de 1979, norma a la que hace referencia el requerimiento, ”se presume que constituye reparto de utilidades los pagos que efectúen las sociedades limitadas y asimiladas a sus socios..." y si bien se acepta el pago de salarios y prestaciones sociales entre vinculados, los mismos deben ajustarse a los límites legales establecidos (artículo 49 del Decreto 2053 de 1974) (resalta la Sala). La sociedad, con la respuesta al requerimiento en mención y en el recurso de reconsideración y en forma vaga, se limitó a manifestar que en el año de 1982 se le hizo un aumento salarial al señor Ira Paret, en virtud del cual su sueldo ascendió de $ 20.000.00 a $ 271.500.00, explicación que reitera el contador así: “ que en el año de 1982 se le hizo un aumento salarial al señor Ira Paret por virtud del cual su salario ascendió a la suma de $ 271.500.00”, y de acuerdo con liquidación que al efecto se realiza. Lo anterior no lo aceptó la Administración considerando en el memorando explicativo de la liquidación que el certificado del contador público no hace mención al gasto, y en cuanto a la explicación y liquidación de la cesantía tampoco se aporto prueba alguna; y en la resolución del recurso se echó de menos el contrato de

trabajo. Para la Sala, el proceder de la Administración de Impuestos realmente se ajusta a las disposiciones legales en que fundamentó la actuación administrativa acusada, y no observa, como se sostiene en la apelación, la exigencia de requisitos no contemplados en ellas; todo lo contrario, se advierte que es el actor quien no tiene en cuenta todas las normas que regulan la procedencia de la deducción cuestionada, como lo es el artículo 30 de la ley 20 de 1979, armónico con el artículo 49 y 2° del Decreto 2124 de 1983, artículo 2° de las cuales se deriva la proporcionalidad y limitación que considero la Administración debía demostrarse. En efecto, tal circunstancia no puede establecerse de las explicaciones y pruebas aportadas al proceso, pues ella adolece de las informaciones necesarias que permitan establecer el valor deducido y que liquida la actora en el memorial de la respuesta al requerimiento especial, pues no hay prueba sobre la fecha de la vinculación laboral, y si se observa que el saldo del anterior es la suma de $ 20.000.00, resulta obviamente desproporcionado la cuantía solicitada, máxime cuando tal concepto está limitado en los términos del artículo 30 de la Ley 20 de 1979, que para el año gravable de 1983 solo permitirá deducir por tales conceptos las sumas de $ 85.000.00, para los cargos diferentes al Gerente (Dec. 2124 de 1983, art. 2°). En estas condiciones, y como la sociedad no aportó pruebas diferentes a las comentadas, que permitan determinar de manera clara y fehaciente que el valor solicitado por cesantías causadas, es el que localmente le correspondía, no

encuentra la Sala que se configuren las violaciones locales aducidas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando Justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia de fecha 22 de abril de 1991, originaria del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, objeto de esta apelación. Cópiese, notifíquese devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia que esta providencia fue estudiada y aprobada por la Sala en su sesión de la fecha. Carmelo Martínez Conn Guillermo Chahín Lizcano Presidente de la Sala Jaime Abella Zárate Consuelo Sarria Olcos Jorge A. Torrado T Secretario