CE-SEC4-EXP1993-N3754

RENTA GRAVABLE - Determinación / COMPARACION DE PATRIMONIOS / LIQUIDACION DE REVISION / REQUERIMIENTO ESPECIAL Si el contribuyente no justifica, por ejemplo, con la respuesta al requerimiento especial el incremento patrimonial y tampoco los costos y deducciones observados, pues la administración validamente determina la renta por el sistema especial de comparación de patrimonios y subsidiariamente considerar la determinación de la renta por el sistema ordinario con base en las glosas obviamente anunciadas en el requerimiento especial, sin que por ello pueda considerarse que se trata de una segunda liquidación de revisión toda vez que el mismo consulta las modificaciones planteada inicialmente. Sobre cuya base debe producirse la liquidación de revisión. Y en la misma forma si posteriormente el contribuyente con ocasión del recurso logra desvirtuar la diferencia patrimonial, queda el funcionario con la posibilidad de determinar la renta por el sistema ordinario. PRINCIPIO DE CONGRUENCIA / JURISDICCION ROGADA Como la actora no controvirtió de fondo los rechazos por costos y deducciones, que sirvieron de base a la División de Recursos Tributarios para la determinación del impuesto mediante el sistema ordinario de depuración, se puede decir que no objetó el proceder administrativo en cuanto a la procedencia o no de los factores en mención, de donde no se ve, en donde está la irresponsabilidad del Tribunal, ya que el juez no puede desbordar los límites de su potestad, al resolver temas que no han sido propuestos oportunamente, así como tampoco puede dejar sin resolver puntos que le hayan sido sometidos a su conocimiento. Además de acuerdo al artículo 302 del C de P.C. y 170 del C.C.A. se infiere que la decisión

del juez se circunscribe a la pedido en la demanda, sin exceder sus límites.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., veintitrés (23) de abril de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 3754

Actor: QUIMICA NALCO DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora. “QUÍMICA NALCO DE COLOMBIA S.A.” NIT 60.030.808, contra la sentencia de fecha 14 de junio de 1991, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las súplicas de la demanda, en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, instaurado por la mencionada sociedad contra la operación administrativa de la cual se le determinó el impuesto de renta y complementario corresponde al período gravable 1984.

ANTECEDENTES: La sociedad actora presentó su declaración tributaria de Impuesto de renta, correspondiente al ejercicio gravable de 1984, el día 10 de mayo de 1985, ante la Administración de Impuestos de Bogotá, determinado privadamente los impuestos a su cargo en la suma de $4.649.478.

Sobre este denuncio rentístico la Administración practicó el requerimiento especial Nro. 0015 de fecha 30 de enero de 1987, anunciando la modificación de

la liquidación privada sobre la base del desconocimiento de los siguientes factores: pasivos, compras, otros costos y deducciones, así como la imposición de sanciones por no identificar deudores, créditos e ingresos; y advirtiendo además sobre la posibilidad de determinar la renta por el sistema de comparación de patrimonio de que trate el artículo 74 del Decreto 2053 de 1974. Con fecha 30 de abril de 1987, la sociedad presentó los correspondientes descargos aportando explicaciones y pruebas encaminadas a desvirtuar las glosas propuestas en aquél. Con fecha 6 de julio de 1987, la Administración practicó la liquidación de revisión Nro. 200064, determinando los impuestos en la suma de $59.782.116, por el sistema de comparación de patrimonio basado en el rechazo de pasivos por el valor de $133.434.161, debido a la falta de comprobación de los mismos. Subsidiariamente se planteó la determinación de renta por el sistema ordinario de depuración teniendo en cuenta un total de glosas sobre costos y gastos, en cuantía de $70.558.129. Contra el acto liquidatario de los impuestos, la sociedad presentó recurso de reconsideración concretando entre los motivos de inconformidad nulidad de la liquidación por cuanto planteo la posibilidad de determinar la renta por el sistema ordinario de depuración, imposibilidad de una segunda liquidación de revisión y el desconocimiento de los pasivos. La División de Recurso Tributario se pronuncia al respecto mediante la resolución Nro A-000183-p del 4 de noviembre de 1988, negando la solicitud de

nulidad incoada y aceptando la inconformidad planteada respecto a los pasivos, en virtud de lo cual modificó la liquidación recurrida al quedar desvirtuada la diferencia patrimonial establecida y determinando la renta por el sistema ordinario de depuración teniendo en cuenta las glosas efectuadas desde el requerimiento especial de costos y gastos. Siéndole aún adverso al resultado de la impugnación administrativa, la sociedad acudió a la jurisdicción contenciosa en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, en demanda presentada ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, libelo en el cual alega contra los actos administrativos acusados, las siguientes violaciones legales y constitucionales: De los artículos 49 y 50 de la Ley 52 de 1977, por cuanto la liquidación de revisión contiene dos modificaciones diferentes a la liquidación privada, una mediante el sistema de comparación patrimonial , y otra, mediante el sistema ordinario de depuración. De los artículos 30 del Decreto 1651 de 1961, 19 del Decreto 3803 de 1982 y 57 de la Ley 52 de 1977, por cuanto al modificarse la liquidación privada por más de una vez por el año gravable de 1984, se incurre en las causales de nulidad consagradas en los numerales 1 y 5 del artículo 57 de la Ley 57 de 1977, De los artículos 26 de la Constitución Nacional, y 15 inciso 5º Decreto 2821 de 1974, por cuanto luego de concluido el procedimiento previsto en la ley para la discusión de un acto administrativo de determinación del impuesto, se insiste en la

fijación de un nuevo y mayor impuesto en la vía gubernativa.

LA SENTENCIA APELADA: El Tribunal Administrativo de Cundinamarca denegó las súplicas de la demanda, considerando en síntesis, lo siguiente: Que con relación al cargo propuesto sobre la violación de los artículos 49 y 50 de la Ley 52 de 1977, no se observa en el contenido de la liquidación omisiones o irregularidades que conlleve a nulidad de la misma y que tampoco se advierte que la administración hubiera efectuado corrección alguna, sino que simplemente establece una doble alternativa para liquidar el tributo.

Que tampoco el procedimiento administrativo consignado en la liquidación de revisión general la violación de los artículos 30 del Decreto 1651 de 1961, 19 de Decreto 3803 de 1982 y 57 de la Ley 52 de 1977, con la observación planteada en el sentido de determinar la renta por el sistema ordinario en el evento de quedar desvirtuada la diferencia patrimonial, lo cual no equivale a una doble liquidación, por cuanto los dos procedimientos se encuentran establecidos por la ley y con base en la facultas investigativa la administración puede exigir la comprobación de pasivos y, si estos son probados, tiene la administración la opción con base en los demás factores observados, determinar la renta mediante el procedimiento ordinario. Que la circunstancia de plantear en una liquidación los dos sistemas jurídicos de determinación de los impuestos, no determina la pérdida de la competencia sobre el propuesto subsidiariamente, a menos que el primero de ellos haya sido utilizado para definir oficialmente el impuesto tal como se ha pronunciado al respecto el H. Consejo de Estado en sentencia de fecha 8 de

febrero de 1991, expediente Nro. 2635, Consejero Ponente: Dra. Consuelo Sarriá Olcos. Que en consecuencia tampoco puede predicarse un procedimiento legal concluido por cuanto se trataba de una alternativa que fue planteada desde el requerimiento especial. Que tampoco hay lugar a las violaciones de los artículos 26 de la Constitución Nacional, y 15 inciso 5º del Decreto 2821 de 1974, porque la saciedad tuvo oportunidad de probar y rebatir lo expuesto en los actos administrativos (requerimiento especial y liquidación de revisión) sin que se advierta que la administración haya impedido el derecho de defensa, el cual por el contrario ejercicio la sociedad en las dos etapas procésales, Así mismo, agrega que no puede afirmarse que se haya incurrido en la violación del artículo 15 en cita, por cuanto proferida la liquidación oficial culminó con ella la etapa de investigación y se inicia la de determinación del tributo.

LA APELACIÓN: El apoderado judicial de la sociedad actora impugna la sentencia del Tribunal y en la sustentación del recurso se remite en primer lugar a los argumentos expuestos en el libro inicial, resaltando de manera especial lo expuesto en el punto F Sección III, seguidamente para controvertir la sentencia apelada, precisa en síntesis , lo siguiente: Que la sentencia interpreta en forma errónea el artículo 15 inciso 5º del Decreto 2821 de 1974, cuando considera que con la notificación de la liquidación se inicia apenas la etapa de determinación del impuesto, entonces agrega, es la negación del derecho de defensa o anulación del debido proceso y el desamparo

total del contribuyente en la vía gubernativa. Explica, que con la liquidación termina el proceso de investigación del impuesto, y se inicia el proceso de discusión del mismo, y nadie puede volver a practicar otra liquidación pues no se puede cambiar las bases de cuantificación del tributo ni apoyar en explicaciones que no se dieron. Agrega, que la opción que la oficina liquidadora tiene para escoger el sistema mediante el cual determina el impuesto, concluye cuando ejerce esa opción, al notificar la liquidación de revisión, y que escogido un camino, excluye los demás por las mismas razones y dentro de ese marco se ejerce el recurso, que si no es interpuesto queda en firme el acto administrativo, agotada la vía gubernativa y eliminada la posibilidad de acudir a la jurisdicción contenciosa. Dice, que según la ley al recurso de reconsideración debe llegar el contribuyente con un acto administrativo verdadero único con unas reglas claras y definitivas que le permitan defenderse de hecho concretos y no de suposiciones, como ocurre con el planeamiento de la liquidación de revisión acusada en donde observa: “En el evento de desvirtuar la anterior diferencia patrimonial su renta se determinará por el sistema ordinario teniendo en cuenta los siguientes rechazos..” el cual acogió la División de Recursos Tributarios y corroboró el Tribunal. Que en este sentido es clara la orientación de la sentencia de septiembre 29 de 1989, exp. 0694 del H, Consejo de estado. Consejero ponente: Dr. Carmelo Martínez Conn. Finalmente destaca, que la División de Recursos Tributarios de la Administración olvidó tener en cuenta todo el acervo probatorio presentado con la

respuesta del requerimiento especial con el cual se demuestra plenamente el derecho al reconocimiento fiscal de los costos y deducciones observados en cuantía de $70.558.129, y que igualmente el Tribunal paso por alto dicha pruebas no obstante señalarse en el punto 3 de la Sección I. Hechos.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN: La Dirección de Impuesto Nacionales a través de su apoderado judicial en esta oportunidad procesal se opone a las pretensiones del apelante, y solicita a la Corporación confirmar la sentencia apelada, argumentando que las pretensiones de la actuación administrativa al proponer la determinación de la renta por el sistema de comparación de patrimonio y subsidiariamente el sistema ordinario, y que en ninguno de sus apartes se ha pretendido comprobar la viabilidad de los costos y deducciones, cuyo rechazo fue confirmado en la resolución que decidió el recurso gubernativo previo examen del acervo probatorio aportado con la respuesta al requerimiento especial, porque en la etapa de discusión (recurso) no se presentó ninguna objeción y por lo mismo tampoco se mejoraron las pruebas inicialmente presentadas, es decir, que respecto a los costos y deducciones no se agotó en debida forma la vía gubernativa, lo cual hace improcedente su conocimiento por parte de la jurisdicción contenciosa.

Agrega, que en cuanto al planteamiento de los dos sistemas de determinación del impuesto en el acto de liquidación, es válido, porque uno y otro no se excluyen para efectos del proceso de revisión porque el impuesto finalmente se determina con base en uno solo de ellos y como quiera que el proceso de revisión culmina con el acto oficial de liquidación, no existe imposibilidad legal para

que ambos sistemas se involucren en el acto final de liquidación como una sola unidad jurídica, sí los rechazos en uno y otro sistema fueron debidamente sustentados desde el requerimiento especial, sin que pueda entonces afirmarse la coexistencia de dos liquidaciones de revisión en un mismo acto administrativo. Y en el respaldo de sus argumentos trae a colación sentencia de éste mismo despacho de fecha mayo 31 de 1991, expediente Nro 2019, Consejero

Ponente: Dr. Carmelo Martínez Conn.

El apoderado de la sociedad actora por su parte, manifiesta su preocupación porque en su concepto tanto la División de Recursos Tributarios como el Tribunal le dieron un manejo irresponsable a los antecedentes administrativos, en lo que se refiere a las pruebas aportadas con las respuesta al requerimiento especial con las cuales se demuestra el derecho que le asiste a su representada sobre los costos y deducciones rechazados en cuantía de $70.558.129, que se encuentran en expediente al finalizar el folio 484, (1.256 folios). Así mismo, reitera todos los argumentos expuestos en la sustentación al recurso de apelación, y en consecuencia solicita a la Corporación revocar la sentencia apelada, declarar nula la operación administrativa y practicar una nueva liquidación en donde se reconozca la totalidad de costos y deducciones que fueron desestimados por la Administración de Impuestos.

CONSIDERACIÓN DE LA SALA: El objeto fundamental de la controversia en ésta etapa procesal radica en determinar en primer lugar, si el planteamiento de la liquidación de revisión en el sentido de que “en el evento de desvirtuar la anterior diferencia patrimonial su

renta se determinará por el sistema ordinario teniendo en cuenta los siguientes rechazos...” y que la División de Renta Tributaria de la Administración tuvo en cuenta para determinar la renta por el sistema ordinario de depuración, al aceptar los pasivos que originaron la diferencia patrimonial que sirvió de base a la determinación de los impuestos en la liquidación oficial, sí es ilegal como a lo largo del proceso gubernativo y jurisdiccional lo viene sosteniendo el apoderado judicial de la sociedad actora, o si por el contrario, como lo define la representación de la entidad demandada, los dos sistemas pueden conjugarse en el acto liquidatario de los impuestos sin que por ello, puedan afirmase la coexistencia de dos liquidaciones de revisión sobre un mismo denunció rentístico. Observa la Sala, que dentro del esquema de determinación de los impuestos, consagrados a partir de la Ley 52 de 1977, el mismo se inicia con el requerimiento especial, actuación que constituye sin lugar a dudas el marco legal dentro del cual se delimita todo el proceso, ya que es en él en donde la Administración debe proponer todos los factores de la declaración de renta que se propone modificar, tanto de la renta, como del patrimonial, ganancias ocasionales etc, explicando los motivos o razones de las diferentes glosas. Significa entonces, que la Administración puede observar factores del patrimonio, y de la renta, y como consecuencia de ello, o de establecer diferencia patrimonial plantear la determinación del impuesto anunciado, al igual que loa sistemas que servirán de base para ello, ya sean por comparación patrimonial, o depuración ordinaria, según el caso. Este planeamiento lejos de ser ilegal, a juicio de la Sala es equitativo, por

cuanto faculta a la Administración en dicha oportunidad para señalar en esa única oportunidad todos los puntos que se propone modificar, y al contribuyente conocer los hechos de su declaración objetados, sobre los cuales versa el proceso así indicado. Ahora bien, producido el acto liquidatario de los Impuestos, con el cual se inicia la etapa de discusión del mismo, puede la Administración seguir anunciando la posibilidad de utilizar los sistemas inicialmente planteados en el requerimiento especial como aconteció en el sublite, A juicio de la Sala, y a contrario de lo que sostiene el apoderado de la sociedad actora, ello es procedente, en la medida en que el mismo haya sido planteado en el requerimiento especial, actuación que como se vio constituye el marco sobre el cual se desarrolla todo el proceso de determinación y discusión del impuesto. En efecto, si el contribuyente no justifica, por ejemplo, con al respuesta al requerimiento, especial el incremento patrimonial y tampoco los costos y deducciones observados, puede la administración validamente determinar la renta por el sistema especial de comparación de patrimonios y subsidiariamente considerar la determinación de la renta por el sistema ordinario con base en las glosa obviamente anunciada en el requerimiento especial, sin que por ello pueda considerarse que se trata de una segunda liquidación de revisión toda vez que el mismo consulta las modificaciones planteadas inicialmente, sobre cuya base debe producirse la liquidación de revisión. Y, en la misma forma, si posteriormente el contribuyente con ocasión de del recurso logra desvirtuar la diferencia patrimonial pilar de dicho sistema, como aconteció en el sub-exámine, queda el funcionario con la posibilidad de determinar

la renta por el sistema ordinario de depuración, con la obligación de analizar las respuestas y objeciones en la liquidación de revisión, proceder que solo está delimitado en cuanto a los puntos señalados en la liquidación dentro del marco del requerimiento especial, y obviamente no haciendo más gravosa la situación del contribuyente. Han sido repetidas las oportunidades en que la Sala se ha pronunciado al respecto, como en las sentencias que cita el a-quo en respaldo de su decisión, como la señala por la apoderada de la Nación de fecha mayo 31 de 1991, expediente Nro. 2019 de éste mismo despacho, en uno de cuyos apartes precisa: “El hecho de que el sujeto pasivo de la obligación tributaria justifique el incremento patrimonial no indica que automáticamente los costos y deducciones glosados como los ingresos que se propone adicionar queden desvirtuados y que por ello la Administración se vea obligada a aceptar la liquidación privada del contribuyente, aduciendo que elegido un sistema no puede después efectuar otro, porque a ese otro de determinación normal de la renta, también corresponde la liquidación privada presentada por el contribuyente, y no existe razón para admitir que es válido el sistema en cuanto lo aplica este, pero que no lo es, si lo aplica la Administración”. En cuanto a la sentencia que cita el apelante de fecha 29 de septiembre de 1989, no es procedente tenerla en cuenta, por cuanto si bien es cierto en ella se dijo cosa distinta a la que en ésta se sostiene, tal interpretación ha sido revaluada reiteradamente por la Sección en sentencia expedida con posterioridad a la misma, como las que cita el Tribunal y la apoderada de la entidad demandada, por

lo tanto hace jurisprudencia sobre el tema. Así las cosas para la Sala no se configuran las violaciones legales en la demanda, frente al procedimiento utilizado por la Administración de Impuestos en el acto administrativo de la liquidación que se le practicó a la actora por la vigencia materia de discusión, tal como lo estableció el Tribunal. Cuestiona así mismo el apelante el proceder del Tribunal porque en su concepto, éste al igual que la División de Recursos Tributarios de la Administración, olvidaron tener en cuenta todo el acervo probatorio presentado con la respuesta del requerimiento especial, con el cual se demuestra el derecho que le asiste a su representada para el reconocimiento fiscal de los costos y deducciones observados en cuantía de $70.558.129. Observa la Sala, del libelo de la demanda correspondiente Sección III disposiciones violadas y conceptos de violación, que los cargos en ella planteados contra la operación administrativa, tiende a demostrar la ilegalidad de la misma frente al planeamiento expuesto en la liquidación de revisión, en el sentido de que en ésta se determina la renta por el sistema de comparación de patrimonios y en subsidio se advierte sobre la determinación de la renta por el sistema ordinario en el evento de quedar desvirtuado el primero, y el proceder de la División de Recurso Tributarios, en cuanto éste luego de encontrar justificado el incremento del patrimonial, procedió a determinar la renta por el sistema ordinario de depuración con base en los rechazo de costos y deducciones indicados en la liquidación, aduciendo como normas violadas con tal proceder, las siguientes: a) artículo 49, 50 de la Ley 52 de 1977, b) 30 del Decreto 1651 de 1961, 19 del

Decreto 3803 de 1982, 52 de la Ley 52 1977 y c) 26 de la Constitución Nacional, 15 Inciso 5º del Decreto 2821 de 1974. Surge de lo anterior, que la sociedad actora no controvirtió de fondo los rechazos por costos y deducciones, que sirvieron de base a la División de Recurso Tributarios para la determinación del impuesto mediante el sistema ordinario de depuración, es decir, no objetó el proceder administrativo en cuanto a la procedencia o no de los factores en mención. Siendo así, no ve la Sala en donde está la irresponsabilidad del Tribunal ya que el juez no puede sin desbordar los limites de su potestad, resolver temas que no han sido propuestos oportunamente, así como tampoco puede dejar sin resolver puntos que le hayan sido sometidos a su conocimiento. El artículo 305 del Código de Procedimiento Civil aplicable a los procesos administrativos por remisión expresa del artículo 267 del Código Contencioso Administrativo, ordena: “La sentencia deberá estar en consonancia con los hechos y las pretensiones aducidos en la demanda...”, Y en el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo, tal y como quedó subrogado por el artículo 38 del Decreto 2304 de 1989, expresa que la sentencia debe “analizar los hechos en que se funda la controversia, las pruebas jurídicas pertinentes, los argumentos de las partes...” de donde se infiere que la decisión del juez se circunscribe a lo pedido en la demanda, sin exceder sus límites. En el caso que se debate, el Tribunal se pronunció en forma adecuada a cada uno de los cargos propuestos en la demanda, todos como se observó dirigidos a

demostrar la supuesta ilegalidad de la actuación administrativa frente al aspecto de procedimiento analizado en el punto primero de este proveído, pero en ningún momento se planteó controversia alguna por el aspecto de fondo, es decir, sobre los costos y deducciones que sirvieron de base a la operación administrativa acusada. Por ello, al Sala no puede entrar a pronunciarse acerca de la viabilidad o no de los costos y deducciones y, por lo mismo, tampoco examinar el acervo probatorio aludido por el accionante por primera vez, con oportunidad de esta segunda instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA: CONFIRMASE la sentencia de fecha 14 de junio de 1991, originaria del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, objeto de esta apelación. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha. Cópiese, notifíquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Jaime Abella Zarate Delio Gomez Leyva Presidente De La Sala Guillermo Chahin Lizcano Consuelo Sarriá Olcos Jorge A Torrado T Secretario De La Sala