CE-SEC4-EXP1993-N3923

RETENCION EN LA FUENTE - Causación / INGRESO - Causación / GASTOCausación / CONTABILIDAD POR CAUSACION Las personas jurídicas en quien recae la obligación fiscal de efectuar retención en la fuente, deben llevar su contabilidad por el sistema de causación, y por lo mismo, el cumplimiento de tal obligación se verifica según la ley, en el momento del pago o abono en cuenta, que corresponde al momento de causación del gasto o costo, según la definición del artículo 16 del Decreto 2053 de 1974 (ultimo inciso), que se verifica cuando nace la obligación de pagarlo, aunque no se haya hecho efectivo el pago, momento en el cual debe contabilizarse (abonarse en cuenta) y por ende declararse fiscalmente. Es decir, que la retención en la fuente debe coincidir con la causación del gasto, y éste a su vez, con la causación del ingreso.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: CARMELO MARTINEZ CONN

Santafé de Bogotá, D. C., diecinueve (19) de febrero de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 3923

Actor: SOCIEDAD TRANSPORTES DE PRODUCTOS LIQUIDOS LTDA.

(TRANSLIQUIDOS LTDA.) Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE CALI FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la Administración de Impuestos Nacionales de Cali, contra la sentencia de fecha 18 de julio de 1991, mediante la cual el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca

accedió casi en su totalidad a las súplicas de la demanda, en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, a través del cual la sociedad Transportes de Productos Líquidos Ltda., "Translíquidos Ltda.", NIT 90303368, acusó la operación administrativa que le determinó el impuesto de renta correspondiente a la anualidad tributaria de 1985. ANTECEDENTES Por el año gravable de 1985, la sociedad Transportes de Productos Líquidos Ltda., NlT 90303368, presentó declaración tributaria del impuesto de renta, el día 14 de abril de 1986, ante la Administración de Impuestos Nacionales de Cali, fijando privadamente los impuestos del período en la suma de $2.458.'915, que afectó con retenciones en la fuente por valor de $2.004.778. Esta declaración fue objeto de corrección el día 13 de junio del mismo año, aumentando el valor registrado por concepto de retenciones en la fuente, a la suma de $2.050.837. En desarrollo de las facultades de fiscalización consagradas en el artículo 30 de la Ley 52 de 1977, la Administración envió a la sociedad el requerimiento ordinario número 000248 del 19 de agosto de 1987, con el objeto de que acreditara la retención en la fuente. Con base en la respuesta a dicho requerimiento, la Administración profirió el requerimiento especial número 067 del 1° de marzo de 1988, anunciando la eventual modificación a la liquidación privada, por cuanto omitió ingresos por concepto de servicios por fletes, recibidos de transportadores, según certificaciones de retenciones en la fuente, y renglones 278 y 282 del formulario

oficial número 2, anexo oficial número 1 y anexos 4 y 10; así mismo se planteó la imposición de sanción por inexactitud. El día 31 de mayo de 1988, la sociedad presentó los correspondientes descargos los cuales fueron aceptados parcialmente por lo que se mantuvo la adición de ingresos sobre la mayor parte de la glosa y la consecuente sanción por inexactitud, hechos que se plasmaron en la liquidación de revisión número 160 del 9 de noviembre de 1988, en donde se fijó un mayor valor por concepto de impuestos, en cuantía de $418.459, más la sanción por inexactitud, que se cuantificó en la suma de $669.534. Contra esta liquidación, la sociedad interpuso recurso de reconsideración sobre el cual recayó la Resolución número 185 de fecha octubre 30 de 1989, en donde se cuantificaron nuevamente los impuestos y la sanción, en razón al reconocimiento de otra pequeña cantidad que desvirtuó también parcialmente la adición propuesta inicialmente, y que originaron la actuación administrativa. Con esta resolución quedó acotada la vía gubernativa. Aún en desacuerdo con el proceder anterior, la sociedad recurrió ante la Jurisdicción Contencioso - Administrativa en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, en demanda que presentó ante el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en donde alegó contra los actos administrativos acusados, violación de las siguientes normas: artículos 15 y 16 del Decreto 2053 de 1974, 32 de la Ley 52 de 1977, 44 del Decreto 2503 de 1987, 98 de la Ley 9ª de

1983, 22 del Decreto 825 de 1978, y sus concordantes del Estatuto Tributario: artículos 26,27,742,683,745,746 y 747. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca acogió casi en su totalidad las súplicas de la demanda, ya que de la adición de ingresos discutida por valor de $2.324.772, en su opinión fue desvirtuada la suma de $2.059.610 y la sanción por inexactitud sobre dicha suma, al encontrar sustento a los argumentos expuestos por la actora en el sentido de que "por el sistema contable muchos usuarios consignaron las retenciones en el año en que efectuaron el pago del servicio, cuando Translíquidos los contabiliza y declara en el año en que se causa jurídicamente el ingreso en el artículo 16 del Decreto 2053 de 1974 e inciso 4° del artículo 62 del Decreto 3803 de 1982, que extiende la retención en la fuente también a los abonos en cuenta que hagan las personas ,jurídicas, y la demostración hecha con la certificación contable aportada al proceso. En consecuencia de este reconocimiento el a quo, levantó la sanción por inexactitud, por lo cual practicó nueva liquidación de impuestos en donde se reflejan dichos reconocimientos y se cuantifican los impuestos esta vez en la suma de $2.492.974. LA APELACION La representante judicial de la Nación Administración de Impuestos Nacionales de Cali, impugna la decisión del Tribunal, y discrepa de ella, porque la norma fiscal establece que el impuesto extraordinario de la retención en la fuente, se retiene en

su totalidad en el momento del pago o abono en cuenta, y que el abono en cuenta implica la existencia de contabilidad por el sistema de causación que consiste en asentaran los libros el reconocimiento o aceptación por lo general irrevocable de una obligación a favor de un tercero, es decir, la contabilización de un costo o gasto causado, respecto del cual ha nacido la obligación de pagarlo aun cuando efectivamente el pago no se haya realizado; y que en cuanto a la causación de la retención en la fuente, ésta debe efectuarse cuando se abona en cuenta contablemente (fecha de recepción de la factura). Que, en consecuencia, el proceder de su representada al establecer con los certificados de retención en la fuente expedido por los retenedores que había omitido declarar ingresos por fletes es acorde con la ley fiscal y el Código de Comercio y que si bien la contabilidad registra los ingresos causados, éstos deben coincidir según la modalidad establecida por la ley fiscal, como medio para controlar y verificar el pago de la retención en la fuente dentro del mismo período. ALEGATOS DE CONCLUSION En esta oportunidad procesal ninguna de las partes presentó alegatos.

CONSIDERACIONES DE LA SALA: Observa la Sala, que la controversia entre la contribuyente y la Administración de Impuestos, se originó en el hecho de que ésta teniendo en cuenta los valores indicados en los certificados de retención en la fuente expedidos por los agentes retenedores sobre pagos por concepto de servicios, estableció que los valores declarados por la actora (ingresos) por tal concepto, eran inferiores, motivo por el cual procedió a adicionar a la renta declarada, en la diferencia omitida por

$2.'324.772, proceder que acusa la actora de ser violatorio del artículo 16 del Decreto 2053 de 1974, porque en su concepto, la Administración no tuvo en cuenta "que por el sistema contable, muchos usuarios consignaron las retenciones en el año en que efectuaron el pago del servicio, cuando Translíquidos los contabiliza y declara en el año en que se causa jurídicamente el ingreso". Es decir, que la actora los contabilizó y declaró en el año de 1984, según lo acredita la certificación contable que aportó al proceso y que acogió el Tribunal, en tanto que las compañías retenedoras, efectuaron la retención en el año en que efectuaron el pago, o sea, en el año de 1985. De conformidad con el artículo 62 del Decreto 3803 de 1982, inciso 4° "la retención en la fuente se extiende a los pagos o abonos en cuenta que hagan las personas jurídicas y sociedades de hecho por concepto de honorarios, comisiones, servicios, arrendamientos"(resalta la Sala). De acuerdo con lo dispuesto en este ordenamiento legal, los argumentos expuestos por la actora, ajuicio de la Sala, y a contrario de lo decidido por el Tribunal, no son válidos, ya que las personas jurídicas en quien recae la obligación fiscal de efectuar retención en la fuente, al igual que la sociedad actora deben llevar su contabilidad por el sistema de causación, y por lo mismo, el cumplimiento de tal obligación se verifica según la ley, en el momento del pago o abono en cuenta, que corresponde al momento de causación del gasto o costo, según la definición del artículo 16 del

Decreto 2053 de 1974 (último inciso), que se verifica cuando nace la obligación de pagarlo, aunque no se haya hecho efectivo el pago, momento en el cual debe contabilizarse (abonarse en cuenta) y por ende declararse fiscalmente. Es decir, que la retención en la fuente debe coincidir con la causación del gasto, y éste a su vez, con la causación del ingreso, por ello no puede aceptarse el argumento esbozado por la actora para desvirtuar la adición de ingresos en litigio. Para la Sala es evidente, que la actora no ha desvirtuado el proceder de las oficinas de impuestos, el cual como se observó, se encuentra fundamentado en los propios certificados de retención en la fuente expedidos por las compañías retenedoras y apartados por la misma actora con oportunidad de la respuesta al requerimiento ordinario que le formuló la Administración, en donde se informa el valor de los pagos por concepto de servicios sujetos a retención y la cuantía aplicada por este concepto, los cuales fueron realizados en el año gravable de 1985, de donde surge que los mismos deben coincidir también con los ingresos que por tal concepto declara la actora, ya que ésta aplica tal retención a los impuestos del período (renglones 272 - 282), debiendo así corresponder también a los ingresos declarados. Desde el recurso gubernativo, observa la Sala que la actora ha pretendido demostrar que el mayor valor establecido por concepto de ingresos ( no declarados) según los certificados de los agentes retenedores corresponden a ingresos contabilizados y declarados en el periodo fiscal de 1984, y otros en el periodo de 1986, mediante certificación contable que da cuenta de la

contabilización de los mismos en dicho período. Sin embargo, dicha comprobación a, juicio de la Sala, no es la idónea para desvirtuar, de una parte, las certificaciones de los agentes retenedores, y de otra, que los ingresos adicionados fueron declarados como lo arguye la actora en el año gravable de 1984, y otros en el año gravable de 1985. Habiéndose alegado en el proceso que los agentes retenedores incurrieron en inconsistencia en la expedición de los correspondientes certificados, debió la sociedad demandante aportar nuevos certificados tendientes a subsanar dichas inconsistencias, como lo hizo con relación a los certificados de las sociedades Tanatex Colombiana Ltda., y Acerías Paz del Río S.A., los cuales originaron en la resolución que decidió el recurso gubernativo el reconocimiento de la diferencia adicionada con relación a los pagos efectuados por tales compañías. La demostración que de la contabilización de los valores adicionados hace la actora, no constituye la plena prueba del hecho discutido, toda vez que no se trata de probar simplemente la causación o realización del ingreso, sino que éstos fueron declarados en otras vigencias como se afirma, y que además las certificaciones de los retenedores son inexactas, hechos que no se demuestran con la simple certificación contable. Así las cosas, en concepto de la Sala, asiste razón a la apoderada de la entidad demandada, motivo por el cual se procede a revocar la decisión del a quo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Revócase la sentencia de fecha 18 de julio de 1991, emanada del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, objeto de esta apelación.

2. Deniéganse las súplicas de la demanda.

Cópiese, notifíquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha. Carmelo Martínez Conn Jaime Abella Zárate Presidente de la Sala salva voto Guillermo Chahín Lizcano Consuelo Sarria Olcos Jorge A. Torrado T Secretario INGRESO - Causación / GASTO - Causación / CONTABILIDAD POR CAUSACION / IMPUESTO SOBRE LA RENTA / (Salvamento de voto) Desde un punto de vista teórico el ideal es que coincidan la contabilidad de quien hace el gasto con la de quien recibe el ingreso, pero esto en la práctica no puede ser matemáticamente exacto, siendo comprensible que existen algunas discrepancias por razón del cierre del ejercicio fiscal a diciembre 31, época en la cual se presentan en la práctica situaciones particulares de los comerciantes que deben tenerse en cuenta, tales como: el cierre por inventario, las vacaciones colectivas, el cierre bancario de fin de año y otras. Según la sentencia proferida siempre deben coincidir exactamente los ingresos de la empresa que presta el servicio de transporte con los gastos que declaran sus clientes, en posición que me parece exagerada pues no consulta las circunstancias de la vida real y que el juez debe juzgar en los casos particulares.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Salvamento de voto: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá, D. C., diecinueve (19) de febrero de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 3923

Actor: SOCIEDAD TRANSPORTES DE PRODUCTOS LIQUIDOS LTDA.

(TRANSLIQUIDOS LTDA.) Demandado: DIRECCION GENERAL DE IMPUESTOS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE CALI Con mi acostumbrado respeto expongo algunas de las razones por las cuales discrepo de la decisión adoptada en la sentencia proferida en este negocio.

1. Entiendo que teóricamente hay acuerdo en la aplicación de los artículos 15 y 16 del Decreto 2053 de 1974 con relación a la causación de los ingresos y de los gastos de contribuyentes comerciantes obligados a llevar contabilidad por el sistema de causación como parecen serlo todos los involucrados en este proceso, pero lo que ha dado lugar a la controversia es el determinar en forma exacta del "momento de realización", de lo que es gasto para uno e ingreso para otro.

Desde un punto de vista teórico el ideal es que coincidan la contabilidad de quien hace el gasto con la de quien recibe el ingreso, pero esto en la práctica no puede ser matemáticamente exacto, siendo comprensible que existan algunas discrepancias por razón del cierre del ejercicio fiscal a diciembre 31, época en la cual se presentan en la práctica situaciones particulares de los comerciantes que deben tenerse en cuenta, tales como: el cierre por inventario, las vacaciones

colectivas, el cierre bancario de fin de año y otras. Además también influyen los criterios o las prácticas comerciales no siempre coincidentes, entre el comerciante, que utiliza el servicio y causa el gasto antes de que quien lo presta lo facture o a la inversa, espera recibir la factura para hacer el abono en cuenta o el pago. Según la sentencia proferida siempre deben coincidir exactamente los ingresos de la empresa que presta el servicio de transporte con los gastos que declaran sus clientes, en posición que me parece exagerada pues no consulta las circunstancias de la vida real que se mencionaron y que el juez debe juzgar en los casos particulares en los que se presenten.

2. Observo que la compañía demandante desde un principio dio como explicación de las diferencias encontradas por la Administración precisamente estas situaciones y se esmeró en comprobar que el defecto de ingresos por más de 5 millones correspondía a partidas contabilizadas y declaradas bien al final de 1984 o a principios de 1986, sin que se presentara la omisión atribuida por la Administración. Con base en el análisis de las pruebas la propia administración redujo esa glosa inicial acerca de los 2 millones que fue la cuantía que se siguió discutiendo en la vía judicial.

La única prueba aducida por la entidad oficial consistió en los certificados de retención en la fuente presentados por la misma contribuyente, sin que hubiera desplegado ninguna otra actividad. en cambio, la compañía en certificación expedida por contador público independiente con un pormenorizado análisis de las cuentas y de la situación de cada uno de los rubros de ingresos y retenciones, con referencia a contabilización de facturas en diciembre de 1984 en muchos casos y

aún de las canceladas en enero de 1986 junto con las copias de las respectivas facturas y los certificados expedidos por los retenedores presentó la conciliación en forma detallada en cada una de las empresas con las cuales la Administración le advirtió discrepancia. Este mismo trabajo fue el que realizó el mismo Tribunal del Valle en una forma pormenorizado con referencia y crítica de las pruebas presentadas por la sociedad y lo llevó a aceptar otra parte del valor discutido. Frente a este trabajo tanto de la empresa como del Tribunal en cuanto a análisis de la prueba, contrasta la posición del Consejo de Estado atenido a un punto de vista teórico que la propia Administración había aceptado rectificar con base en el acervo probatorio.

3. Por otra parte, muy discutible resultaba la sanción por inexactitud aplicada sobre presunta omisión de ingresos que la administración cómodamente "descubrió" en los anexos de la declaración o sea en los propios informes presentados por el contribuyente, sin que le fuera aceptada su explicación sobre discrepancia con el "momento de realización" del ingreso.

JAIME ABELLA ZÁRATE.