CE-SEC4-EXP1993-N4565

SANCION POR LOS LIBROS / LIBROS DE CONTABILIDAD - Atraso / LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES / LIBRO MAYOR Y BALANCES / LIBRO DIARIO El término de tres meses para considerar el atraso contable, debe contarse se desde el momento mismo de la fecha en que se realiza la operación que debe registrarse oportunamente, atendiendo a las modalidades de la actividad propia de cada contribuyente, y sus propias obligaciones en el, campo tributario. En el sub-lite no puede imputarse atraso en el libro de inventarlos y balances por cuanto si en éste se registra el inventario y balance general del fin de año calendario, 1985 en el sub-lite, el día 6 de marzo de 1986 se estaba dentro del término de tres meses señalado por la ley. Tampoco existió atraso en el Libro Mayor porque siendo este un "libro resumen" las operaciones del mes de diciembre de 1985, debían asentarse al cierre del respectivo mes, por lo que el término para considerar oportuno el registro vencía el 30 de marzo de 1986.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., quince (15) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 4565

Actor: LUIS EDUARDO CAICEDO Y CIA S. EN C.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la

Dirección General de Impuestos Nacionales, contra la sentencia del 5 de octubre de 1992, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, intentado por la sociedad en comandita LUIS EDUARDO CAICEDO Y CIA, contra los actos administrativos que le impusieron sanción por libros de contabilidad, sin indicar el período gravable. ANTECEDENTES Previa inspección a la contabilidad de la contribuyente, ordenada por Auto 069 del 5 de marzo de 1986, la Administración de Impuestos Nacional de Bogotá, mediante la Resolución No. 040066 del 14 de abril de 1987, invocando el uso de las facultades otorgadas por el artículo 89 de la Ley 9a. de 1983, en concordancia con los artículos 1958 Y 61 del Decreto 3803 de 1982, le impuso sanción por atraso en los libros de contabilidad por $32.353.670.oo. Contra dicha resolución, la sancionada interpuso recurso de reconsideración y subsidiario de apelación, invocando especialmente la nulidad, por no haber indicado el período gravable; falta de base para la cuantificación de la multa; falta de competencia del funcionario que impuso la sanción, e indebido proceso para la imposición de la misma. El recurso de reposición fue fallado por la Administración mediante la Resolución 000114 del 27 de octubre de 1988 y el de apelación con la Resolución 000078 AP del 2 de diciembre de 1988 que revocó el acto recurrido, al estimar que se había

incurrido en error al tomar como base gravable para cuantificar la sanción los ingresos de 1985, pues los ingresos que debían tomarse eran los del año de 1986, en consecuencia redujo la sanción a $27.998.492. LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acudió la contribuyente en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, acusando al acto administrativo de violar los artículos 57 de la Ley 52 de 1977, 89 de la Ley 09 de 1983; 20 del Decreto Reglamentario 2126 de 1983; 152 del Código de Procedimiento Civil; 56 del Decreto 3803 de 1982; 43 del Decreto 2503 de 1987 y 26 de la Constitución Nacional al haberse practicado por funcionario incompetente, haber seguido un procedimiento distinto al que correspondía, no existir el atraso contable endilgado por la administración e improcedencia de corrección aritmética en la Resolución 000078 AP. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca en sentencia del 5 de octubre de 1992 anuló las resoluciones impugnadas y como restablecimiento del derecho levantó la sanción por libros al considerar que la causal de atraso argüida por la Administración no existió, como claramente lo admitía la misma Administración en su concepto 11617 del 7 de mayo de 1987, en el cual se fundamentó la Resolución 0001 14 del 27 de octubre de 1988, y que en consecuencia, al haberse efectuado la visita el 6 de marzo de 1986 y encontrarse registradas las

operaciones en los libros Mayor y Diario a noviembre 30 de 1985, el posible atraso susceptible de sanción debía referirse a las operaciones contables del mes de diciembre de 1985, período que termina el 31, debiendo contabilizarse los mismos antes del 1o de abril de 1986. LA APELACION La apoderada judicial de la Nación apela la decisión de primera instancia al considerar, que las pruebas que obran en el proceso como informe de libros de contabilidad de marzo 6 de 1986, demuestran que los libros de contabilidad de la sociedad contribuyente presentaban atraso en más de 3 meses a la luz del artículo 56 del Decreto 3803 de 1982. ALEGATOS DE CONCLUSION 1.- La actora Que comparte la decisión de primera instancia toda vez que la causal de atraso que alegó la Administración de Impuestos Nacionales no existe conforme a la misma interpretación hecha por la propia Dirección de Impuestos. Afirma que si bien los libros de contabilidad Diario y Mayor, deben llevarse en orden cronológico, a medida que se van sucediendo las operaciones mercantiles, a la fecha de la visita estaban por contabilizarse en el libro Mayor las operaciones del mes de diciembre, mes que finaliza el 31 de diciembre, y en la misma fecha, el período contable o ejercicio anual, por lo que es claro que las operaciones de diciembre deben contabilizar en el mes de enero y por ende el atraso comienza a contarse a partir de la primera hora hábil del mes de enero y de esta fecha a cuando se realizó la visita (6 de marzo) habían transcurrido tan solo dos meses. 2.- La demandada No rindió alegato de conclusión.

EL MINISTERIO PUBLICO Representado en esta oportunidad por la Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación, solicita confirmación de la sentencia apelada porque a su juicio el término señalado por el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, estuvo mal calculado por parte de la Administración puesto que, como inobjetablemente interpretó el Tribunal, tratándose del libro Mayor y Balance la fecha inicial para calcular el término de los tres meses que señala el precitado artículo 56, debe comenzar al día siguiente, del último día del mes en que se observe la falta de registro contable de las operaciones realizadas durante ese mes. Pero que no ocurre lo mismo tratándose del libro Diario, que como su nombre lo indica es el medio contable en que deben registrarse día a día las operaciones respectivas. Obviamente según el tipo de, actividad de la empresa o persona contribuyente, puede durante un mes efectuarse una sola operación o existir operaciones diversas, con diferencias de varios días entre unos y otros. Por lo que no puede pensarse que en el libro Diario existía retraso si dentro del mes correspondiente no se registran las operaciones que se realicen y por ello es entendible que para determinar si hay o no atraso en los libros, no puede tomarse parcialmente lo ocurrido en el libro Diario sino al final de cada mes, tal como lo entendió la División de Recursos de la Administración de Impuestos. Concluye que al haberse efectuado la visita de inspección el 6 de marzo de 1986 para poder afanar que existe atraso en los libros de contabilidad, cuyo Diario tiene como fecha del último registro el 1o de noviembre de 1985, debe tomarse como fecha inicial el 1o de diciembre de 1985 y por lo tanto los tres meses solo

vencerían el 31 de marzo siguiente, fecha posterior a la de la visita. CONSIDERACIONES DE LA SALA El único aspecto de la apelación que estudia la Sala es el relacionado con el atraso en los libros de contabilidad que según la Administración de Impuestos ameritó la imposición de la sanción, toda vez que los demás aspectos alegados en la demanda y que analizó el Tribunal para desecharlos no fueron objeto de apelación. Sanción por atraso en los libros de contabilidad De acuerdo con el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, en concordancia con el artículo 84 de la Ley 09 de 1983, la sanción por libros de contabilidad también debe aplicarse cuando existiera atraso en aquellos. Dentro de los antecedentes administrativos allegados al proceso se establece que al iniciarse la visita contable el 6 de marzo de 1986 los funcionarios de Impuestos dejaron constancia de que el libro Diario registraba como fecha del último asiento el 30 del mes XI del año de 1985; el Mayor, 30 de noviembre de 1985 y el de inventarios y balances el 31 de Diciembre de 1984 (FL. 23 expediente). El tema relacionado con la contabilidad se encuentra regulado principalmente por el Código de Comercio en su título IV que Indica la manera de conformar los libros y papeles del comerciante, su forma de llevarlos, su conservación, su reserva y exhibición así como lo relacionado con su eficacia probatoria. Disposiciones que han sido desarrolladas por el reglamento, las cuales debe observarse fielmente por los comerciantes. Adicionalmente, para efectos fiscales, los contribuyentes

deben cumplir las regulaciones específicas exigidas por la ley tributaria, especialmente las contenidas en el artículo 33 del Decreto 2821 de 1974, que dispone: "Para efectos fiscales, la contabilidad de los comerciantes deberá sujetarse al título IV del libro 1, del Código de Comercio y, además, a las siguientes disposiciones: "1.- Mostrar fielmente el movimiento Diario de ventas y compras, las operaciones correspondientes podrán expresarse globalmente, siempre que se especifiquen de modo preciso los comprobantes externos que respalden los valores anotados; "2.- Cumplir los requisitos señalados por el gobierno mediante reglamentos, en forma que, sin tener que emplear libros incompatibles con las características del negocio, haga posible, sin embargo, ejercer un control efectivo y reflejar, en uno o más libros, la situación económica financiera de la empresa." El incumplimiento de las exigencias establecidas en la ley acarrea las sanciones previstas en la ley fiscal, artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, especialmente su último inciso, que dispone: "...La sanción de que trata este artículo también se aplicará cuando existiera atraso en los libros de contabilidad. Para tales efectos, se considera que los libros de contabilidad deben estar al día, a más tardar, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha de las respectivas operaciones." (Subraya la Sala) No hay duda entonces que el término de tres meses contenido en la norma, para considerar el atraso contable, debe contarse desde el momento mismo de la fecha en que se realiza la operación que debe registrarse oportunamente; atendiendo a las modalidades de la actividad propia de cada contribuyente, y sus

propias obligaciones en el campo tributario. De acuerdo con lo anterior debe concluirse que en el sub-lite: a) No puede imputarse atraso en el libro de inventarios y balances, porque la sociedad hubiera registrado su última operación el 31 de diciembre de 1984, por cuanto si en éste se registra el inventario y balance general del fin de año calendario, 1985 en el sub-lite el día 6 de marzo de 1986 se estaba dentro del término de tres meses señalado por la ley para registrar las cuentas correspondientes en este aspecto, por el período fiscal de 1985. Tampoco existió atraso en el libro Mayor porque siendo este un "libro resumen" las operaciones correspondientes al mes de diciembre de 1985, debían asentarse al cierre del respectivo mes, por lo que el término para considerar oportuno el registro, según la ley vencía el 30 de marzo de 1986, es decir con posterioridad a la visita administrativa, por lo que ésta no pudo encontrarlo atrasado. Pero no sucede lo mismo con el libro Diario, que como su nombre lo indica, exige que se registran en él las operaciones diarias de la empresa, especialmente las ventas y compras, registro que puede hacerse individual o globalmente pero de todas maneras en forma diaria, y no como cree la colaboradora fiscal, que esté permitido hacer un registro global en un solo asiento por las operaciones del mes, pues como lo exige el artículo 33 del Decreto 2821 de 1974, éste debe "mostrar fielmente el movimiento Diario de ventas y compras"; luego, para expresar con certeza las operaciones que diariamente se efectúan, el registro debe realizarse diariamente, mediante asientos individuales o globales que recojan la operación

total del día. En consecuencia si las operaciones se realizan en determinada fecha, el término de tres meses para su registro oportuno vence el mismo día del tercer mes siguiente a la fecha de, la transacción, por lo que en el sub-lite ha de entenderse que el Libro Diario que a marzo 6 de 1986 sólo tenía registro de operaciones a noviembre de 1985, si estaba atrasado en el asiento de las operaciones realizadas durante los cinco primeros días del mes de diciembre de 1985, salvo el caso de no haberse realizado operaciones en dicho período, circunstancia que no esta probada en el proceso. Demostrado el atraso en el registro de las operaciones diarias de la empresa, ésta se hizo acreedora a, la sanción prevista en el artículo 56 del Decreto 3803 de 1982, y en consecuencia la actuación administrativa, que así lo impone deberá confirmarse previa recreación de la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1o.- REVOCASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el día 5 de octubre de 1992 en el juicio 6950. 2o.- En su lugar DENIEGANSE las súplicas de la demanda. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Delio Gómez Leyva Presidente De La Sala Guillermo Chahín Lizcano Consuelo Sarria Olcos Carlos Alberto Flórez Rojas Secretario