CE-SEC4-EXP1993-N4613

RETENCION EN LA FUENTE - Naturaleza / IMPUESTO SOBRE LA RENTA La retención en la fuente es un mecanismo a través del cual la Administración logra el recaudo inmediato de un porcentaje preestablecido que a título de impuesto se retiene, cuando se efectúen pagos considerados como ingreso tributario para el beneficiario del mismo. Sólo para el caso de los contribuyentes no declarantes y de los pagos por la ganancia ocasional por rifas, loterías y apuestas, se entiende que el valor del impuesto correspondiente al ingreso, es exactamente igual al que se le retuvo en la fuente. Para los demás, solo en el momento de la finalización del ejercicio, cuando se consolide definitivamente su obligación fiscal, podrá establecerse el valor del impuesto a cargo, parte del cual ya fue retenido en la fuente. Se trata entonces de una especie de pago anticipado, pero no definitivo del posible impuesto a cargo. PAGO EN EXCESO / DEVOLUCION / SALDO A FAVOR / RETENCION EN LA FUENTE / LIQUIDACION PRIVADA Es evidente que sí en determinado ejercicio la retención en la fuente es superior al impuesto a cargo, se configura un “pago en exceso” de impuesto a la renta en dicho año. Si bien las normas sobre devoluciones de saldos a favor, siempre se han referido a las “liquidadas en las declaraciones tributarias” no pueden llegar a interpretarse de una manera tan restrictiva, que lleve a concluir que en ellas hay implícita una prohibición: que si la retención que da lugar al impuesto pagado en exceso no se “consignó” en el formulario de la declaración tributaria, se pierde el derecho a obtener su devolución. Pero lo que sí es indispensable para obtener la devolución es la existencia de una

liquidación privada del impuesto, en la cual se haya efectuado la autocasación del impuesto a cargo por dicho año.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO

Santafé de Bogotá D.C., dos (2) de abril de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 4613

Actor: SICIM S.P.A. SUCURSAL COLOMBIA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE BOGOTA FALLO Acuden en apelación tanto el apoderado judicial de la Nación, como el Procurador Sexto en lo Judicial Administrativo - Ministerio Público - contra la Sentencia de 26 de octubre de 1992, por medio de la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las súplicas de la demanda en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad SICIM S.P.A. Sucursal de Colombia, contra los actos administrativos que le negaron la devolución de retenciones en la fuente correspondientes al ejercicio fiscal de 1985.

ANTECEDENTES Por medio de escrito presentado ante la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá el 29 de septiembre de 1988, la Sociedad SICIM S.P.A., solicitó a la Oficina correspondiente, la devolución de retenciones en la fuente practicadas durante 1985 por un valor de $121.651.828. Por medio de la Resolución Nª. 0005 de 15 de noviembre de 1988, la División de Devoluciones

rechazó la anterior petición, argumentando principalmente que la contribuyente se encontraba obligada a consignar en su denuncio rentístico el valor de su liquidación privada y afectar el impuesto liquidado por el ejercicio, pudiera configurarse ese saldo a favor, objeto del trámite de devolución. Al interponer el recurso de reconsideración, la actora afirmó que por el hecho de no haber utilizado la posibilidad de descontar del impuesto liquidado la retención de 1985, no puede concluirse válidamente que la sociedad perdió su derecho a obtener la devolución de los valores pagados en exceso, con respecto al impuesto liquidado a su cargo. La División de Recursos Tributarios, en Resolución 0486 de 22 de noviembre de 1989, previo el rechazo de las nulidades planteadas en el recurso, mantuvo el rechazo de la solicitud de devolución formulada por la sociedad. En el libelo que dio inicio a la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra la anterior actuación administrativa, se plantean dos cargos fundamentales: A) La nulidad de los actos administrativos por infracción de las normas en que debían fundarse y B) Nulidad por falsa motivación. Se citan numerosas normas de rango constitucional y legal como violadas por la actuación acusada y se argumenta sobre la interpretación errónea que le dio a la División de Recursos Tributarios a las normas sobre devoluciones de los saldos a favor resultantes de los pagos efectuados a través del mecanismo de la retención en la fuente. Se concreta la petición a que previa la revocatoria de los actos acusados, se restablezca el derecho ordenando la devolución de la retención en la fuente

pagado en exceso, más los intereses corrientes que se causen entre el 1 de junio de 1986 y la fecha de ejecutoria de la providencia que ordene la devolución y los intereses moratorios causados entre el 2 de octubre de 1988 hasta la fecha de ejecutoria de la sentencia que ordene devolver el saldo, liquidados los dos a la tasa de intereses vigente al momento del pago. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, después de transcribir algunos apartes de los actos acusados y al analizarlos a la luz de las normas citadas por la Administración y otras que rigen la materia, concluyó que no asistía a ésta la razón en el asunto debatido. Sin desconocer la importancia de informar las retenciones en la fuente en las declaraciones tributarias, consideró que si se omite el requisito formal de relacionar las retenciones en la fuente en una declaración, esta circunstancia no puede acarrear para el declarante la pérdida de su derecho a que contrario, se estaría ante un enriquecimiento sin causa del Tesoro Público. Las normas que autorizan la devolución o abonos de saldos a favor en las declaraciones tributarias, no pueden interpretarse como una prohibición de efectuar devoluciones o abonos que no figuren en declaraciones tributarias. Por el contrario, el inciso 1 del Artículo 148 del decreto 2503 de 1987 da competencia funcional para la devolución de “pagos en exceso”, admitiendo así que se pueden hacer devoluciones sobre saldos diferentes a los que aparezcan comprobados en las declaraciones de renta. Ordenó así la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, la

devolución de $121.651.828 más sus intereses, a la Sociedad SICIM S.P.A., por retenciones en la fuente practicadas durante la vigencia fiscal de 1985. EL RECURSO DE APELACIÓN El apoderado de la entidad demandada, apela la anterior decisión, afirmando que en la sentencia de primera instancia no se desvirtuó la fundamentación legal de los actos acusados, pues a pesar de sostener que se tuvieron en cuenta las normas citadas en su defensa por la Administración, la decisión no obedeció a la aplicación de las normas que regulan la materia. El fallo a favor de la actora atenta contra el principio de la equidad de las partes, pues está obligando a la Administración al pago de unas sumas de dinero, no debidas, ya que el rechazo de la devolución se fundamentó en una negligencia atribuíble solamente a quien pretende el beneficio. Los mayores valores resultantes de retención en la fuente, no pueden equipararse a pagos en exceso, pues éste último proviene de una circunstancia distinta a aquella y por ello no se exige que figuren en una declaración para obtener su devolución, pues bien pueden provenir de un acto administración. Pero si el contribuyente incumple la regulación legal que exige el cumplimiento de formalidades para obtener la devolución, la consecuencia es la pérdida de su derecho. Realiza igualmente cuestionamientos al origen mismo de las retenciones en la fuente, por haberse originado en un impuesto de remesas diferido. Hace nuevamente referencia a cada una de las normas cuyo concepto de violación se consignó en la demanda. La apelación del Procurador Sexto en lo Judicial Administrativo se sustenta en

el concepto emitido en la primera instancia, en el que comparte la tesis de la Administración, sobre la obligatoriedad de incluir las retenciones en la fuente en las declaraciones tributarios, como requisito indispensable para poder tramitar la devolución bajo el concepto de “saldo a favor”. EL MINISTERIO PÚBLICO El Tercer Delegado del Procurador General ante la jurisdicción, se ratifica en la apelación interpuesta por el Ministerio Público y solicita a la Corporación se revoque el fallo recurrido y en su lugar se nieguen las súplicas de la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se trata entonces de decidir si la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá estaba obligada a devolver la retención en la fuente que fue practicada en exceso a la sociedad actora en el año de 1985 y que no fue incluida como tal el denuncio rentístico, de dicho año, o si como, lo sostiene el ente demandado, incumplida por la contribuyente la formalidad de consignar el dato de la retención en la fuente en la declaración, perdió el derecho a obtener su devolución. Como ha sido ya expuesto a lo largo del proceso, la retención en la fuente es un mecanismo a través del cual la Administración logra el recaudo inmediato de un porcentaje preestablecido que a título de impuesto se retiene, cuando se efectúen pagos considerados como ingreso tributario para el beneficiario del mismo. Sólo para el caso de los contribuyentes no declarantes y de los pagos por la ganancia ocasional por rifas, loterías y apuestas, se entiende que el valor del impuesto correspondiente al ingreso, es exactamente igual al que se le

retuvo en la fuente. Para los demás, solo en el momento de la finalización del ejercicio, cuando se consolide definitivamente su obligación fiscal, podrá establecerse el valor del impuesto a cargo, parte del cual ya fue retenido en la fuente. Se trata entonces de una especie de pago anticipado, pero no definitivo del posible impuesto a cargo. Quedando entonces suficientemente claro que la retención en la fuente es un pago de impuesto, solo que efectuado a través de un mecanismo especial, podrá afirmarse que cuando la retención en la fuente es superior al impuesto definitivamente establecido en la liquidación privada no se configura un pago en exceso?. Para la Sala es evidente que en determinado ejercicio la retención en la fuente es superior al impuesto a cargo, se configura un “pago en exceso” de impuesto a la renta en dicho año. No comparte así la sala el argumento central de la defensa, que considera que el pago en exceso sólo podría configurarse con respecto al pago efectivamente realizado del impuesto “más no así para las retenciones en la fuente practicadas puesto que éstas no corresponden a un pago en exceso sino a un impuesto anticipado practicado en el momento de su causación…”. (folio 131 c.p., memorial de contestación de la demanda). En cuanto al requisito formal exigido por la Administración, de la necesidad de incluir el valor de las retenciones en la fuente en la declaración tributaria del ejercicio respectivo, como factor indispensable para configurar un saldo crédito y así lograr su devolución, la Sala efectúa las siguientes consideraciones: Si bien las normas sobre devoluciones de saldos a favor, citadas por la Administración como fundamento legal de su rechazo, así como las pertinentes del decreto 2503 de 1987, vigente al momento de presentarse la solicitud y las

contempladas en el decreto 624 de 1989, (Estatuto Tributario) que enmarcan, definen y establecen los procedimientos para obtener las devoluciones, siempre se han referido a las “liquidadas en las declaraciones tributarias”, no pueden llegar a interpretarlas de una manera tan restrictiva, que lleve a concluir que en ellas hay implícita una prohibición: que si la retención que da lugar al impuesto pagado en exceso no se “consignó” en la formulario de la declaración tributaria, se pierde el derecho a obtener su devolución. Las normas señaladas son créditos arrojados por las liquidaciones privadas de los impuestos liquidados en las declaraciones tributarias, pero ellas no consagran legalmente una prohibición de devolver impuestos que, retenidos en la fuente, excedieron el valor a pagar por impuesto liquidado en un año fiscal. Pero es necesario definir que lo que sí es indispensable para obtener la devolución, es la existencia de una liquidación privada del impuesto, en la cual se haya efectuado la autotasación del impuesto a cargo por dicho año, a fin de tener ese punto de confrontación con las retenciones practicadas durante el ejercicio y llegar así a demostrar que sí se retuvo en exceso a título de impuesto de renta, con respecto a lo definitivamente liquidado al finalizar el ejercicio. Una cosa es que sea necesaria una liquidación privada del impuesto como presupuesto básicos para demostrar el pago en exceso y otra que se exija la formalidad de la inclusión de las retenciones en la fuente en dicha liquidación privada, como un requisito fatal, cuya inobservancia acarrearía para el contribuyente la pérdida de su derecho a obtener la devolución del mayor

valor pagado. Comprobado en el presente caso, que la sociedad actora al presentar su declaración de renta de 1985 se liquidó un impuesto a cargo de $190.080 el cual canceló oportunamente en la Administración y que aunque no las incluyó en dicha declaración demostró que se le habían efectuado retenciones en la fuente por $121.651.828, como evidentemente se trata de un pago en exceso y con base a las consideraciones expuestas anteriormente, no encuentra la Sala procedente la objeción efectuada por la Administración, para sustentar su rechazo. En cuanto a las argumentaciones sobre el resultado de la verificación efectuada por la División de Auditoría para determinar la procedencia de la devolución de los mayores valores de retención en la fuente, estas se encaminaron en la vía gubernativa a cuestionar el procedimiento empleado para su causación y contabilización, lo cual al ser suficientemente aclarado por certificación del Revisor Fiscal de la actora, mereció de la Administración la siguiente afirmación plasmada en la Resolución Nª. 0486 de 22 de noviembre de 1989: “Además se debe señalar que el desconocimiento de la Devolución se debe no a la falta de contabilización sino que (sic) la Sociedad no cumplió con las exigencias legales para su procedencia. Por lo tanto la certificación del Revisor Fiscal no es la prueba conducente para determinar la Devolución”. (Folio 107 c.p) No puede entonces ahora la entidad demandada, con motivo de la apelación, entrar a hacer un estudio de las declaraciones de renta de 1985, 1986 y 1987, para con base en el manejo del impuesto de remesas, tratar de demostrar la

improcedencia de la devolución de las retenciones correspondientes a éste impuesto de remesas, pues dichos cuestionamientos no se efectuaron en la oportunidad del debate gubernativo, para permitir a la demandante ejercer su derecho de defensa, constituyendo así su planteamiento en ésta instancia, un elemento extemporáneo. La forma ambigua e imprecisa en que la apoderada de la Nación formula la petición de realización de una Audiencia Pública, solicitud formulada en el memorial en que se descorrió el traslado de la segunda instancia, releva a la Sala de pronunciamiento alguno sobre ella. Por lo demás comparte la Sala la apreciación del Tribunal de que negar una devolución de un pago en exceso de impuesto, por el incumplimiento de un requisito formal que no está consagrado como tal en la ley, constituye un enriquecimiento sin causa a favor del Tesoro Público y va en contra del principio del derecho tributario que informa que el Estado no pretende de los particulares sino aquello que realmente les corresponda frente a las cargas públicas de la Nación. Por lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia del 26 de octubre de 1992, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el proceso Nª. 7.599. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Consuelo Sarria Olcos Presidente De La Sección Guillermo Chaín Lizcano Delio Gómez Leyva Jorge A. Torrado Secretario