CE-SEC4-EXP1993-N4696

SALDO A FAVOR / DEVOLUCION / COMPENSACION / FACULTAD DE FISCALIZACION El trámite por el que se da curso y deciden las solicitudes de devolución y compensación de saldos a favor, de término breve y preclusivo, no da lugar a un pronunciamiento "definitivo", excepto en el evento, previsto por el art. 857 del Estatuto Tributario, de solicitudes extemporáneas o que se refieran a saldos "objeto de devolución, compensación o imputación anterior"; en los demás casos, el reconocimiento, o no, de tales saldos se halla sujeto, no sólo al examen de las exigencias formales y documentarias de la respectiva solicitud, sino a la exteriorización de la función fiscalizadora de la Administración, en materia de la investigación y determinación del impuesto de que se trate; asimismo el saldo modificado mediante liquidación oficial, no puede ser solicitado en la parte rechazada por ésta. SALDO A FAVOR / DEVOLUCION / COMPENSACION / REQUERIMIENTO ESPECIAL / LIQUIDACION OFICIAL Cabe identificar, tres hipótesis en la cuestión debatida: que la decisión en materia de devolución o compensación de saldos sea anterior al proceso de determinación y discusión del impuesto; que sea posterior; y que no exista tal proceso de determinación y discusión. En la primera situación, como se prevé por el art. 857-1 del E.T., es claro que el sólo hecho de notificar el requerimiento especial, enerva la decisión previa, cualquiera que sea su sentido; en la segunda, conforme a los arts. 854 y 857 ib. la decisión debe sujetarse a lo planteado en el

requerimiento especial, o a lo establecido en la liquidación oficial, así esta se hubiere impugnado; y, en la última, la decisión carece de efecto alguno, pues, de otro modo estarían de más, entre otros, los arts. 710 y 714 ib.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santa Fe de Bogotá, D.C., veinticinco (25) de junio de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 4696

Actor: CARLOS CARRILLO SANTIAGO Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE MEDELLIN FALLO Decide la Sala el recurso de apelación que, mediante apoderado interpone CARLOS CARRILLO SANTIAGO, el actor, contra la sentencia de 6 de noviembre de 1992, desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida en primera instancia por el Tribunal Administrativo de Antioquia, en el contencioso de restablecimiento fiscal promovido respecto de los autos # 012 y # 021 de 25 de agosto y 11 de diciembre de 1989 y las resoluciones # 0060 y # 0003 de 23 de enero y 29 de junio de 1990, actos expedidos, los tres primeros, por el Administrador de Impuestos Nacionales de Medellín, y el último, por la División Jurídica de la misma Administración, por los que se negó la solicitud de devolución por concepto de sobrantes de retención en la fuente sobre salarios del período impositivo de 1986, y decidió el recurso existente.

ANTECEDENTES: El primero de los reseñados actos, amplió, en 60 días, el término para resolver, con el objeto de "verificar la procedencia de la devolución"; el segundo, rechazó la solicitud de devolución, porque "las rentas exentas que dan lugar a la devolución, son inexistentes y no procede su devolución"; el tercero, habiéndose presentado nuevamente la solicitud, denegó ésta por razones análogas; y el último, que decidió el recurso, confirmó íntegramente la actuación cumplida, fundamentalmente, por no haber lugar a exención, por derogación de la norma que regulaba ésta, y haberse efectuado legalmente las retenciones sobre una base gravable.

LA DEMANDA: Desarrolla los cargos de nulidad, por los conceptos que se resumen, en los

siguientes apartes:

1. Silencio Administrativo Positivo Según el artículo 560 del Estatuto Tributario, la Administradora de Impuestos Nacionales de Medellín tenía competencia "para ejercer cualquiera de las funciones y conocer de los asuntos que se tramitan en su Administración, previo aviso al jefe de la unidad correspondiente".

Como el auto #012 de 25 de agosto de 1989, con el que se pretendió evocar el conocimiento de la solicitud (que incumbía, conforme al artículo 853 ib, al jefe de la unidad de devoluciones o al de la unidad de recaudo a cargo de la función), estaba destinado solo a ampliar un término, no existe providencia, ni indicio alguno de haberse avisado al titular de la función, lo que convierte a la aludida funcionaria en usurpadora de ésta, con lugar a la nulidad de toda la actuación y al

silencio administrativo alegado. Del mismo modo, si contra el rechazo definitivo de la solicitud procedía el recurso de reconsideración previsto por el parágrafo 3º del artículo 857 ib, en consonancia con el inciso 2º del 720 ib, cuyo conocimiento debía asumir el jefe de la unidad de recursos tributarios, debió darse aviso a éste de que se pretendía conocer de tal recurso, no siendo procedente aplicar el inciso 3º del citado artículo 720, para decidirlo por vía de reposición, como lo hizo la Administradora, pues no se trataba de "liquidación, sanción o acto de determinación oficial del tributo", ni menos delegar la función en la División Jurídica de la Administración, ya que aquélla no era propia sino asumida, irregularidades que dejan sin efecto la actuación y sin resolución el recurso de reconsideración interpuesto, debiendo operar el silencio administrativo contemplado por el artículo 734 ib.

2. Firmeza de la Liquidación Privada El rechazo de la solicitud en cuestión, con el argumento de no ser exentas las rentas declaradas como tales, violó el artículo 75 de la ley 9º de 1983, dado que, si bien por haberse determinado un saldo a favor en la declaración, el término de la revisión oficiosa debía contarse desde la fecha de formulación de la solicitud, la norma hizo salvedad respecto de "contribuyentes en los que la retención en la fuente por salarios represente un ochenta por ciento (80%) o más del total de retenciones practicadas en el respectivo año gravable", caso del solicitante, para quien el plazo de revisión se contaba a partir de la fecha de presentación de su

declaración, el 18 de mayo de 1987, debiendo quedar en firme su liquidación privada, pues, a la fecha de la solicitud, no se había notificado requerimiento o liquidación de revisión, aparte de que la improcedencia de las rentas exentas solo podía aducirse dentro del proceso de determinación de impuesto, esto es en el termino de los dos años previstos para la revisión.

3. Ampliación del Término para Resolver El auto # 012 de 25 de agosto de 1989, que amplió arbitrariamente el plazo para resolver la solicitud de devolución, infringió los artículos 856 y 857 del Estatuto Tributario, por cuanto no existían verdaderos indicios sobre que se hubiera dado alguna de las causases de los numerales 3º y 4º de la segunda de estas disposiciones (advirtiéndose, además, que el numeral 4º solo era aplicable en materia del impuesto sobre las ventas), ya que no le demostró la inexistencia de las retenciones declaradas, o del agente retenedor, ni que la Administración no hubiera recibido el pago anticipado, a términos del señalado artículo 856; tampoco se precisaron los indicios sobre supuestas inconsistencias del poder y resultaba falsa la afirmación de que no fuera posible la localización del agente retenedor, ICA GRANDICON, que era declarante de la propia Administración de Medellín, donde había consignado las retenciones; adicionalmente, el motivo del rechazo relacionado con las rentas exentas, no correspondía a la causal 3' del artículo 857 citado, irregularidad que se repite en las providencias de rechazo, que invocan una causal no prevista en la ley, con el fin de encubrir la decidía e ineficacia de la

Administración para revisar oportunamente la liquidación privada, quebrantándose, igualmente, el artículo 855 ib, que ordena hacer la devolución dentro de los 30 dias siguientes a la fecha de la solicitud, y colocándose en figuras delictivas del Código Penal.

4. Intereses a Cargo del Estado El hecho de que no se hubiera resuelto la solicitud en término, ni reconocido los intereses corrientes y moratorias a que tenía derecho el actor, violó el artículo 863 ib.

Los primeros, se debían causar entre el lo de julio de 1987 y el 14 de septiembre de 1989, cuando vencieron los 30 días para resolver; y los segundos, desde esta última fecha hasta la ejecutoria del acto de reconocimiento del crédito por $1.076.409.

LA SENTENCIA: Deniega las Pretensiones de la demanda, basada en la sentencia que, en caso similar", habría preferido la Sección Primera del mismo Tribunal, con fecha 2 de octubre de 1992.

Se sintetizan las apreciaciones y conclusiones que se dicen expuestas en dicho fallo:

1. Incompetencia.

En los escritos de recurso contra las providencias que dispusieron ampliar el término para resolver la solicitud y rechazar ésta, el actor no solo no dijo nada sobre aviso previo al jefe de unidad competente, sino que al contrarío, admitió explícitamente la competencia de la Administradora de impuestos, debiendo tener aplicación el artículo 135 del C.C.A., que exige, para que sea posible demandar ante la jurisdicción, agotar previamente la vía gubernativa. No propuesta la cuestión en la vía gubernativa, los funcionarios no tuvieron oportunidad de

pronunciarse sobre ésta para, a su vez, hacer surgir la competencia del juez Administrativo, aparte de que habiendo dicho la Administradora de Impuestos asumir la competencia "de acuerdo con el artículo 857 " del Estatuto Tributario, la presunción de legalidad del acto imponía al accionante la prueba contraria, esto es, que no se había dado el aviso al jefe de unidad competente, lo que no hizo; además, el artículo 560 ib. no prevé que el aviso se deba dar por auto u otra providencia, bastando, para ello, un oficio o escrito parecido.

2. Delegación y Denominación del Recurso El actor no indica la norma que se violaría por la delegación, hecho que releva al Despacho de hacer referencia al punto.

En cuanto a que se hubiera concedido reposición y no reconsideración, es error que no puede poner en duda la validez de los actos, por no estar contemplado como causal de nulidad en las disposiciones tributarias y porque lo fundamental es que se de al interesado oportunidad de asumir su defensa sin limitaciones; su derecho no se vulneraría si en vez de decir "no se reconsidera", dijera, "no se repone", o viceversa. No obstante, parece acertada la concesión de la reposición, por tratarse de una facultad delegada por la Administración de Impuestos, cuyas manifestaciones de voluntad solo son susceptibles de tal recurso. No se configura, por tanto, el silencio administrativo alegado.

3. Firmeza de la Liquidación Privada: No existe duda sobre la configuración del fenómeno, según lo admite la propia Administración; pero éste no impide negar la devolución de las retenciones

reclamadas, porque, corno lo sostiene aquélla, los procesos de fijación del impuesto y de devolución, tienen finalidades distintas y se hallan sujetos, consiguientemente, a normatividades diferentes; prueba de ello, es que el Estatuto Tributario consagra los dos procedimientos en títulos separados o independientes. La determinación de las cantidades dinerarias por devolver, supone la facultad de realizar las averiguaciones necesarias para ver si el reclamo es, o no, procedente: en el caso, si las retenciones existían, o no. En este punto, el fallo que copia la sentencia ahora recurrida, remite al “análisis" que se hace en la resolución del recurso gubernativo: haberse equivocado la cita del decreto 580 de 1951. como sustento de la exención de rentas que venía siendo regulada por la ley 24 de 1959 la cual, a su vez, había sido derogada "desde la reforma tributaria de 1967". y que, aún en el caso de regir, no era aplicable el actor, como si lo eran, en cambio, los artículos 3º, letra a), de la ley 38 de 1969 (o 398 del Estatuto Tributario) 14 y 15 del decreto 2026 de 1983, y 5º del decreto 3838 de 1985, concluyéndose, que al no haber rentas exentas, "no cabe hablar de retención ni de saldos a favor del contribuyente"

4. Intereses: La petición relativa a éstos, carece de respaldo legal, pues la devolución pedida no era procedente.

EL RECURSO Ve un apéndice de la Administración Tributaría en la de Justicia, pues no es

comprensible que se apropien conceptos de los actos acusados. Supone elemental, en el régimen tributario, el concepto de firmeza de la liquidación privada, que configuraría la verdadera obligación tributaria, en suma por pagar o devolver, y nacería por la inactividad fiscalizadora que, de existir, constituiría dicha obligación. "Tremendamente equivocado" estima, el que se trate de prolongar arbitrariamente el plazo fiscalizador legal, en cuanto resultaría inconcebible que, en un procedimiento de devolución, se discutan aspectos propios del procedimiento de fiscalización. Cree, que en la sentencia no se sopesaron los argumentos del alegato de conclusión, a que remite, y que contradecían los fundamentos argumentases de la Administración que prohijó el a quo. Anexa copia de una resolución expedida por la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, sobre el por qué las autorizaciones tributarias no podían vulnerar la firmeza de la liquidación privada, criterio contrastante con el de la Administración de Medellín frente a la misma situación, así la primera hubiera intentado revivir un proceso de determinación ya vencido. Resalta, finalmente, la "irremediable injusticia" incurrida en el fallo de otros procesos de la misma índole que, por su cuantía, carecían de recurso, "consumándose, así, una posible arbitrariedad subsanable en los procesos de doble instancia..." ALEGATO DE LA DEMANDADA Admite que el actor, conforme al artículo 36 de la ley 55 de 1985, recogido por el 63 de la ley 75 de 1986, pese a su condición de asalariado, era obligado a

declarar por 1986, el período en controversia, en razón de la cuantía de sus ingresos laborales ($4.514.792) que excedía el límite fijado entonces ($4.000.000), obligación cumplida el 18 de mayo de 1987, y que sobre tales ingresos se había practicado retención en la discutida suma de $1.076.409, materia de la solicitud de devolución presentada el 2 de agosto de 1989 por cantidad igual; pero arguye que, según el artículo 856 del Estatuto Tributario, en consonancia con el 684 ib., la Administración podía verificar el cumplimiento de los requisitos que hicieran viable la devolución del saldo, habiéndose establecido el origen de éste, en el hecho de que el declarante hubiera tratado, como rentas exentas, la totalidad de los ingresos percibidos por salarios, contrariando las normas aplicables al período, según las cuales, éstos eran gravados, circunstancia probada en el proceso y debidamente sustentada en los actos acusados. Añade, que el contribuyente se había dado oportunidad de corregir su declaración, ajustándose a los cánones legales, limitándose éste a presentar nuevamente la solicitud de devolución basado en la firmeza de la liquidación privada. Igualmente, que si el contribuyente estimaba que sus ingresos eran exentos, no sujetos a retención, debió hacérselo saber al retenedor y pedirle el reintegro, de acuerdo con lo previsto por el artículo 6º del decreto 1189 de 1988. De otro lado, que circunscrito el recurso contencioso a la defensa de la firmeza de

la liquidación privada y a la negación de los poderes fiscalizadores de la Administración, a tales planteamientos se deben contraer los alegatos de las partes, caso en el que el debate no podría extenderse a la calificación de los ingresos declarados. Por último, en relación con la firmeza de la liquidación privada, tiene por suficiente transcribir lo expuesto por la Sala, en sentencia de 27 de septiembre de 1991, proceso #2863, con ponencia del señor Consejero Carmelo Martínez Conn, como en efecto lo hace.

CONSIDERACIONES DE LA SALA: El tema relativo a la "firmeza de la liquidación privada" por los motivos que esgrime el actor, resulta de preferente relevancia, no solo porque, como bien lo anota la señora Abogada de la parte demandada, constituye la materia del recurso de que se conoce, sino porque es motivo de reiterada afirmación jurisprudencias de la Sala.

Se tiene dicho, en efecto, que la práctica o expedición de la liquidación oficial de los tributos, en ejercicio de la función fiscalizadora e investigativa atribuida por la ley a la Administración Tributaria, constituye acto fundamental del proceso gubernativo, no obstante disponer éste, así mismo de determinados elementos coyunturales de verificación y comprobación relativos a la forma y documentación de las solicitudes de devolución o compensación de saldos que se le formulen. De hecho, el trámite por el que se dá curso y deciden estas solicitudes, de término breve y preclusivo, no dá lugar a un pronunciamiento "definitivo", excepto en el evento, previsto por el articulo 857 del Estatuto Tributario, de solicitudes

extemporáneas o que se refieren a saldos "objeto de devolución, compensación o imputación anterior" y en los demás casos, el reconocimiento, o no de tales saldos, se halla sujeto no sólo el examen de las exigencias formales y documentarias de la respectiva solicitud, sino a la exteriorización de la función fiscalizadora de la administración, en materia de la investigación y determinación del impuesto de que se trate; así se desprende entre otros, de los artículos 854, inciso 2', 857, parágrafo, y 857 -1, In fine, ib., según los cuales, en su orden, el saldo modificado mediante liquidación oficial, no puede ser solicitado en la parte rechazada por ésta, aún habiéndose impugnado la misma hasta que se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo"; sí respecto de la declaración origen del saldo obra requerimiento especial, "la solicitud de devolución solo procederá sobre las sumas que no fueren materia de controversia" sí concluye la investigación, sin que se produzca requerimiento especial, procede la devolución del saldos pero, producido éste, solo procede la devolución del saldo a favor planteado en el mismo, sin necesidad de nueva solicitud, regla aplicable “en las demás etapas del proceso de determinación y discusión, tanto en la vía gubernativa como jurisdiccional..." Por otra parte, dice el articulo 714 ib, que si dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar (o de presentación de la declaración extemporánea, o de presentación de la solicitud de devolución o compensación de saldos), no se notifica requerimiento especial, o concluido el plazo para practicar liquidación de revisión, no se notifica esta, la liquidación privada queda

en firme, del mismo modo que el articulo 854 ib, en armonía con este precepto dispone presentar la solicitud de devolución, "a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del término para declarar". Del contexto de las anteriores normas se establece, claramente, que los procesos de determinación del impuesto y de devolución o compensación de saldos no operan con la independencia o autonomía que supone la parte demandada, sino en estrecha correlación; y, en consecuencia, que cualquiera que sea la decisión recaída en el de compensación de saldos, sus efectos se hallan necesariamente subordinados a las contingencias de la actividad o inactividad de la Administración, en el de determinación del impuesto, pues en el régimen impositivo aplicable, no existe norma alguna de la que se desprenda que lo resuelto por los funcionarios competentes para conocer de las solicitudes de devolución o compensación de saldos, tenga el carácter y efecto de una liquidación oficial de impuestos. Cabe identificar, tres hipótesis en la cuestión debatida que la decisión en materia de devolución o compensación de saldos sea anterior al proceso de determinación y discusión del impuesto; que sea posterior y que no exista tal proceso de determinación y discusión. En la primera situación, como se prevé por el artículo 857 -1 antes citado, es claro que el solo hecho de notificar el requerimiento especial, enerva la decisión previa, cualquiera que sea su sentido; en la segunda, conforme a los artículos 854 y 857 también citados, la decisión debe sujetarse a lo planteado en el requerimiento especial, o a lo establecido en la liquidación oficial, así esta hubiera Impugnado; y,

en la última, la decisión carece de efecto alguno, pues, de otro modo, evidentemente estarían de más, entre otros, los artículos 710, 714 ib, sobre el término para practicar la liquidación de revisión y firmeza de la liquidación privada, contra los principios de utilidad y eficacia de la ley, aparte de que, como se dejó enunciado antes, la función fiscalizadora o liquidadora, no tiene señalada excepción alguna en el sistema normativo tributario, ni otra restricción, respecto de su ejercicio, que la eventual suspensión de términos, no siendo excusable éste, con el pretexto de la actuación incidental de los funcionarios que deben resolver la solicitud de devolución en cuestión y que, por supuesto, carecían de competencia para dar curso y llevar hasta su conclusión el proceso de determinación y discusión del tributo (Cfr, en los sentidos anotados, las sentencias de la Sala de agosto 16191, mayo 15192 y julio 3192, proferidas, respectivamente, en los procesos #3332, actor, Cía. Upjohn, S. A., #3966, actor, Jaime Martínez Fonseca, y # 3192, actor, Cía. Upjohn, S. A.). Dado que, según lo probado en el proceso, la declaración de renta del período discutido había sido presentada el 18 de mayo de 1987 y que, en virtud de la excepción del artículo 75 de la ley 9a de 1983, Invocada por el actor en su condición de asalariado, con retenciones, en la fuente por saldos que superaban el limite porcentual fijado en la norma, el término de la revisión previsto en ésta se

debía contar desde la indicada fecha, resulta incuestionable que dicho término precluyó el 18 de mayo de 1989, frente a la total inactividad de la Administración, que solo vino a percatarse de su reprochable negligencia con motivo de la solicitud de devolución, formulada el 2 de agosto de 1989. En conclusión, puesto que la actuación cumplida por el funcionario que asumió el conocimiento de la solicitud de devolución, no puede tenerse como supletoria o sustitutiva del proceso de determinación del impuesto, se considera realizado el supuesto de hecho de la firmeza de la liquidación privada aducido y demostrado por el demandante. Respecto del fallo que cita la demandada en su alegato de conclusión, debe tomarse en consideración que se trata de una decisión relativamente aislada del contexto de la jurisprudencia uniforme de la Sala en la materia, por estar referida a un impuesto y a unos hechos que no observan absoluta analogía con los del presente asunto, y que, en consecuencia, no es procedente mantener ahora. El recurso del actor está llamado a prosperar. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Revócase la sentencia apelada. En su lugar, anúlanse los autos # 0 1 2 y # 021 de 25 de agosto y 11 de diciembre de 1989 y las resoluciones # 0060 y 0003 de 23 de enero y 29 de junio de 1990, actos expedidos por la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, en relación con pretensión de devolución de sobrantes de retención en la fuente del

período gravable de 1986, formulada por CARLOS CARRILLO SANTIAGO, mediante apoderado. Como consecuencia, ordénase a la citada Administración devolver al solicitante la suma de UN MILLÓN SETENTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS NUEVE PESOS ($1.076.409), por el concepto anotado, junto con los intereses que haya lugar a liquidar, de acuerdo con las pruebas que, sobre la naturaleza y cuantía de los mismos, se presenten a la administración obligada, previas las compensaciones que deban hacerse. La doctora ELIZABETH WHITTINGHAM GARCÍA, tiene personaría para actuar en nombre de la parte demandada. Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerado y aprobada en la sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Delio Gómez Leyva Presidente De La Sección Guillermo Chahín Lizcano Consuelo Sarria Olcos Jorge A. Torrado Secretario