CE-SEC4-EXP1993-N4770

FACTURA CAMBIARIA / CONTRATO DE COMPRA VENTA / RESERVA DE DOMINIO Las facturas materia de discusión reúnen todas las formalidades enumeradas en el artículo 774 y 621 del Código de Comercio a saber: tienen impreso un número consecutivo, expresan el nombre, la identificación del comprador; expresan todas las características del vehículo vendido que son usuales en este tipo de negocios y el valor del mismo; expresa así mismo en sitio visible que esta factura se asimila en sus efectos a la letra de cambio y finalmente está firmada por el comprador en señal de aceptación, además del vendedor con su respectivo sello y nit. En estas condiciones el documento es formalmente una factura cambiaría. La inclusión de la aclaración o cláusula de que la venta del vehículo esta hecha con reserva de dominio es una cláusula que condiciona al contrato de venta, pero que no interfiere ni la ley de circulación del título valor, ni lo sujeta a ninguna condición. INSPECCION TRIBUTARIA - Improcedencia / IMPUESTO DE TIMBRE / DOCUMENTO - Verificación No era necesario, para determinar el hecho gravado practicar inspección sobre los libros de contabilidad de la empresa, con las formalidades que para ésta exige el Código de Procedimiento Civil. Era suficiente para el efecto constatar simplemente la existencia física de los documentos y la verificación sobre los mismos por los funcionarios de Hacienda, del incumplimiento de la declaración y pago del impuesto, como quiera que este medio también constituye prueba, en los términos del art. 175 armónico con el 251 del Código de Procedimiento Civil. Aceptar la necesidad de aquella inspección sería tanto como exigir el aporte de

una prueba que a la postre resultaría inocua o inconducente porque no se trata de establecer el registro de las operaciones en los libros de contabilidad sino de verificar si los documentos otorgados o suscritos por la empresa son sujetos o no al impuesto de timbre.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santa Fe de Bogotá, D.C, quince (15) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993).

Radicación número: 4770

Actor: DYS AUTOMOTORES LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE BUCARAMANGA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la Dirección de Impuestos Nacionales, contra la sentencia del 12 de febrero de 1993, por la cual el Tribunal Administrativo de Santander, accedió a las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad DYS AUTOMOTORES LTDA. contra los actos administrativos que determinaron una sanción por no declarar impuesto de timbre, durante el año

1988. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS En uso de las facultades conferidas por los artículos 691 y 914 del Estatuto Tributario, el Jefe de la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Bucaramanga, previo emplazamiento efectuado a la sociedad DYS AUTOMOTORES LTDA., por Oficio 045 del 21 de septiembre de 1989, para que

presentara las respectivas declaraciones de timbre nacional, por medio de la Resolución 0003 del 28 de febrero de 1990 impuso sanción por incumplimiento del deber formal, respecto a los contratos relacionados en la misma providencia por la suma de $29.096.600. Interpuesto el recurso de reconsideración la División de Recursos Tributarios por Resolución 022 del 9 de octubre del mismo año 1990, confirmó en todas sus partes la decisión oficial. Desechó por improcedentes las nulidades propuestas por la actora y mantuvo la sanción impuesta porque en su entender los contratos a que se hace referencia en el acto impugnado, lejos de ser simples facturas comerciales como afirma la recurrente, son verdaderas facturas cambiarias sujetas a impuesto de timbre. De otra parte la cuantía de los contratos de consignación para calcular el tributo estuvo bien determinada. Aquélla se establece con base en el precio de venta del vehículo consignado y no teniendo en cuenta la comisión que por la negociación la empresa percibe. Agotada la vía gubernativa, el apoderado judicial de la sociedad reclama ante la jurisdicción la nulidad de los actos administrativos en cita, y consecuentemente se exonere a su representada de la sanción impuesta. Cita como disposiciones quebrantadas las siguientes: - Título III de la Constitución Política de Colombia - artículos 652 numeral 44, 730, 742, 743 del E.T. - artículo 59 del Código Contencioso Administrativo y - artículo 152 numeral 4o del Código de Procedimiento Civil Argumenta el apoderado judicial que con la operación administrativa impugnada se violaron aquellas disposiciones, en síntesis porque:

• Por muestreo, sin probar plenamente y por medios idóneos los hechos, impuso la sanción. Esto es, no se tuvo en cuenta el procedimiento descrito por los artículos 742 y 743 del Estatuto Tributario, de donde resulta que la actuación oficial es nula. - Los documentos a que alude la Administración Tributaria, son facturas comerciales no cambiarias, puesto que no obstante tener esta última denominación, no fueron aceptadas por los compradores, caso en el cual dice, "se desintegra jurídicamente la figura de la entidad cambiaría". - Finalmente critica el hecho de que en la resolución que desató el recurso de reconsideración no se hubiera hecho un pronunciamiento alguno acerca de la falta y falsa motivación alegada en relación con el acto sancionatorio impugnado.

LA SENTENCIA APELADA EL Tribunal Administrativo de Santander en sentencia del 12 de febrero de 1993 declaró la nulidad de la operación administrativa y para restablecer el derecho de la sociedad la relevó de la sanción. Para el a-quo el acto administrativo que impuso la sanción, no se fundó en prueba legalmente practicada "puesto que no existe la evidencia fehaciente de los hechos constitutivos de la conducta que quiso sancionar". Para él un simple informe no es prueba idónea. Aunque acepta que de acuerdo con el dictamen pericial solicitado y decretado por el Tribunal, se pudo establecer que existían contratos de consignación de vehículos sobre los cuales se generé el impuesto de timbre, advierte que tal circunstancia no le quita el carácter de nula a la resolución que impuso la sanción,

porque ésta violó el artículo 742 del E.T. DE LA APELACION El apoderado de la parte demandada apela. Disiente de la sentencia proferida por el Tribunal porque, en el caso que se atiende no era necesario para probar el incumplimiento de la obligación de declarar, practicar una inspección tributaría con el lleno de todas las formalidades legales previstas para su validez. Teniendo en cuenta la naturaleza del impuesto que es esencialmente documental, era suficiente la verificación de la existencia de documentos sujetos al tributo como son las facturas cambiarias de compra venta de vehículos con reserva de dominio y los contratos de consignación de los mismos, puesto que no se trata en el caso de comprobar la contabilización o no de las transacciones realizadas sino la existencia de documentos sujetos al tributo. ALEGATOS DE CONCLUSION El apoderado de la parte demandada insiste en la procedencia de la prueba de verificación que efectuó la Administración y sobre la cual se dio cabal cumplimiento al principio de contradicción al dársele a conocer al obligado a declarar, los resultados de aquélla. Crítica el dictamen pericial porque al profesional contable no le es dado pronunciarse sobre aspectos de derecho, según lo estatuye el artículo 236 del Código de Procedimiento Civil e insiste sobre la procedencia de la sanción impugnada. La Dra. Ana Margarita Olaya de Obando, Procurador Sexto Delegado ante esta Corporación, solicita "se revoque la sentencia apelada, declarando la legalidad de los actos acusados y graduando las sanciones impuestas al monto de las obligaciones fiscales incumplidas y que fueron demostradas dentro del proceso".

Entiende el Ministerio Público que en ejercicio de las facultades de, investigación de que está investido la Administración, practicó la visita de verificación para examinar los documentos relativos al impuesto de timbre, actuación de la cual conoció la sociedad a través del módulo de evaluación y recomendaciones que le remitió la Administración, contentivo de una relación de los documentos puestos a disposición de los funcionarios de impuestos. Para la Procuraduría, la inspección sobre los libros de contabilidad de la empresa no era necesaria para establecer la obligación de declarar, la constatación sobre los documentos es prueba más que suficiente para establecer, si sobre ellos se ha debido pagar o no el impuesto de timbre. Partiendo de la base de la legalidad de los actos administrativos, pide se evalúe el dictamen pericial, para medir los alcances y el valor de la sanción impuesta. CONSIDERACIONES DE LA SECCION La Sala está de acuerdo con el Ministerio Público. La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación. Para el efecto puede adelantar visitas, efectuar cruces de información, requerimientos, verificaciones y en general ejecutar toda clase de actuaciones preparatorias a los actos de determinación del tributo. En materia del impuesto de timbre, por tratarse éste de un gravamen eminentemente documental, aquellas funciones las ejerce preferenciálmente a través de la verificación (art. 30 de la Ley 52 de 1977, hoy arts. 684, 684-1 y 684-2 del E.T). En el caso que se atiende fue en uso de aquellas facultades que la División de Fiscalización de la Administración de Impuestos Nacionales de Bucaramanga, por Auto Comisorio 051 del 9 de mayo de 1989, notificado al Representante Legal de

la empresa, comisionó a dos de sus funcionarios para que efectuaran la "verificación sobre las obligaciones de declarar y determinar correctamente el impuesto de timbre por el año de 1988". Efectuada la visita por los funcionarios de impuestos y detectada por éstos la obligación de declarar y pagar el impuesto de timbre sobre contratos de consignación de vehículos y facturas de compra venta, previa remisión de un módulo de evaluación y recomendaciones, emplazó a la empresa por Auto 045 del 21 de septiembre de 1989, para que cumpliera con el deber formal dentro del mes siguiente, en virtud de lo preceptuado por el artículo 715 del E.T. Evaluación y emplazamiento al cual no dio respuesta la sociedad, según constancia que obra a folio 134 de los antecedentes administrativos, lo que originó la expedición de la Resolución 003 del 28 de febrero de 1990 en cumplimiento del artículo 717 del mismo Estatuto. Así las cosas, no puede aceptar la Sala como pretende la actora y acepta el Tribunal que la operación administrativa impugnada sea nula por violación de los artículos 742 y 743 ibídem, puesto que armónica y acorde con éstos fue la actuación oficial. No hubo violación del derecho de defensa de la contribuyente, ni la sanción por no declarar, se impuso sin fundarse en hechos probados: por el contrario la reclamante tuvo varias oportunidades para desvirtuar las glosas que se le imputaron, previa constatación y verificación del incumplimiento de lo preceptuado en materia de impuestos indirectos, en los documentos materia de inspección. Primero, se le corrió traslado de lo que se denomino "módulo de evaluación y

recomendaciones", en donde se relacionó detalladamente cada una de las facturas de compra venta contratos de consignación de vehículos, sobre los cuales se detectó la omisión tributario y se formularon recomendaciones para que la sociedad subsanara las anomalías encontradas. Después se le emplazó para que presentara la declaración de impuestos y pagara el tributo de timbre, pero, ni en una ni en otra oportunidad la contribuyente hizo pronunciamiento al respecto. La Oficina de Impuestos pues, observó los principios orientadores de la actuación administrativa a que hace alusión el artículo 3 del C.C.A., pero la sociedad no ejecutó diligencia alguna tendiente a desvirtuar los cargos, ni a dar explicaciones. No era necesario para determinar el hecho gravado, como pretende el a-quo, practicar inspección sobre los libros de contabilidad de la empresa, con las formalidades que para ésta exige el Código de Procedimiento Civil. Era suficiente para el efecto constatar simplemente la existencia física de los documentos y la verificación sobre los mismos por los funcionarios de Hacienda, del incumplimiento de la declaración y pago del impuesto, como quiera que este medio también constituye prueba, en los términos del artículo 175 armónico con el 251 del Código de Procedimiento Civil. Aceptar la necesidad de aquella inspección sería tanto como exigir el aporte de una prueba que a la postre resultaría inocua o inconducente porque no se trata de establecer el registro de las operaciones en los libros de contabilidad sino de verificar si los documentos otorgados o suscritos por la empresa son sujetos o no al impuesto de timbre y si éste fue declarado y pagado y esto en atención a que de conformidad con el

artículo 36 de la Ley 2a. de 1976 son contribuyentes las personas que intervengan como otorgantes, giradores, aceptantes, emisores o suscriptores en los documentos. Ante la improcedencia de la nulidad invocada por la sociedad por los aparentes vicios de procedimiento, es del caso analizar los documentos probatorios que obran dentro del expediente a fin de establecer con base en ellos si se causó o no la obligación tributaría cuyo incumplimiento generó la sanción que en esta oportunidad se recurre. Se establece en el dictamen pericial (fls. 127 a 130 C.P.) solicitado por la actora y decretado por el Tribunal, en síntesis, que la empresa tiene registradas facturas de venta de vehículos nuevos y usados. Que aquéllas tienen los requisitos de factura cambiaría de compra venta, en los términos del artículo 774 del Código de Comercio y los requisitos de factura de que trata el Decreto 2503 de 1987. Empero conceptúan los peritos que, como en aquéllas se encuentra expresa la cláusula de reserva de dominio aceptada por el comprador, dejan de tener tal calidad para convertirse en facturas comerciales exentas del impuesto de timbre. En cuanto a los contratos de consignación de vehículos automotores, admiten la existencia de éstos y el correspondiente impuesto de timbre. Con relación al dictamen analizado la Sala comienza por recordar que no le es dable a los peritos contables conceptuar sobre aspectos de derecho (numeral 1o artículo 236 C.P.C.). La Sala observa que las facturas materia de discusión según los ejemplares que en fotocopia auténtica obran en buen número en el expediente reúnen todas las

formalidades enumeradas en el artículo 774 y 621 del Código de Comercio a saber: dicen ser facturas cambiarias de compra venta y tienen impreco un número consecutivo; expresan el nombre, la identificación del comprador; expresan todas las características del vehículo vendido que son usuales en este tipo de negocios y el valor del mismo; expresa así mismo en sitio visible que esta factura se asimila en sus efectos a la letra de cambio y finalmente está firmada por el comprador en señal de aceptación, además del vendedor con su respectivo sello y nit. En estas condiciones el documento es formalmente una factura cambiaría. En concepto de la Sala la inclusión de la aclaración o cláusula de que la venta del vehículo está hecha con reserva de dominio al tenor de los artículos 952, 953 y siguientes del Código de Comercio es una cláusula que condiciona al contrato de venta, pero que no interfiere ni la ley de circulación del título valor, ni lo sujeta como tal a ninguna condición, de suerte que dicha factura cambiaría como título valor puede ser negociada en las condiciones legales y por el contrario, la reserva de dominio que afecta al contrato causal de venta puede considerarse como un derecho accesorio que favorece al adquirente en caso de juicio transferencia de dicho título, según lo preceptuado por el artículo 698 del Código de Comercio. Además todo indica que se trate de ventas efectivas de vehículos que fueron entregados real y materialmente a los compradores, con lo cual se completan las condiciones del artículo 772 del Código de Comercio para concluir que se trata de verdaderas facturas cambiarias. Por lo expuesto para la Sala no hay duda de que las citadas facturas cambiarias

que obran en el informativo y que además fueron relacionadas minuciosamente por los inspectores oficiales eran títulos valores sujetos a impuesto de timbre conforme a las reglas generales de la Ley 2a. de 1976, ya que ni se alegó ni demostró que pudieran estar cobijadas por la exención para las facturas cambiarias entre comerciantes matriculados en la Cámara de Comercio consagrada en el numeral 8 del artículo 26 de la citada ley. En consecuencia tanto por el aspecto probatorio como por el aspecto sustancial se concluye que la actuación de la Administración estuvo ajustada a la ley, motivo por el cual la sentencia del Tribunal a de ser revocada para, en su lugar negar las pretensiones de la demanda. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1º. REVOCASE la sentencia apelada proferida por el Tribunal Administrativo de Santander el 12 de febrero de 1993 en el juicio No 7794. 2º. En su lugar, DENIEGANSE las súplicas de la demanda. Cópiese., notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Guillermo Chahín Lizcano Presidente Delio Gómez Leyva Consuelo Sarria Olcos Carlos Alberto Florez Rojas Secretario