CE-SEC4-EXP1993-N4828

DERECHOS ADQUIRIDOS / SITUACION CONSOLIDADA En materia tributaria no puede predicarse la existencia de derechos adquiridos empero no aceptando la existencia en este campo de situaciones jurídicas consolidadas que emanan del principio de legalidad. Si bien no puede afirmarse la existencia de derechos adquiridos, no se descarta que frente a un nuevo ordenamiento que modifica el anterior y frente a ese se hayan consolidado situaciones jurídicas, por estar la conducta del contribuyente desarrollada bajo el supuesto legal y, como tal amparada legalmente para producir todos sus efectos. Existe poder soberano del legislador para modificar la normatividad en materia impositiva en todos sus aspectos: tarifas, bases tributarias, lo cual no quiere decir que este poder conlleve a que la nueva ley pueda arrasar con situaciones engendradas y consolidadas bajo el amparo de la legislación que se deroga.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santa Fe de Bogotá, D.C. veintidós (22) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993) Radicación número: 4828

Actor: JOSE WILLIAM CARDONA CARDONA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE MANIZALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial del señor JOSE WILLIAM CARDONA CARDONA, contra la sentencia del 28 de enero de 1993 por la cual el Tribunal Administrativo de Caldas, denegó las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, instaurada contra los actos

administrativos que determinaron el impuesto de renta, por el año gravable 1986. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Con fundamento en la declaración de renta presentada el 9 de abril de 1987, y en la orden administrativa No. 04 de diciembre de 1988, la Administración de Impuestos Nacionales de Manizales, practicó la liquidación de corrección aritmética No. 0023 de abril 6 de 1989. A la renta líquida gravable declarada por la suma de $8'985.601 le determinó un impuesto básico de renta de $2o1 92.330 cuando el declarado por el contribuyente en el renglón No. 25 del formulario rentístico, fue de $738.564. Además aplicó la sanción por corrección, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 42 del Decreto 2503 de 1987. Interpuesto el recurso de reconsideración la División de Recursos Tributarios de la misma Administración, por Resolución 207 del 15 de diciembre de 1989, confirmó en todas sus partes la decisión oficial. Agotada la vía gubernativa, el apoderado judicial del contribuyente pide a la jurisdicción se declare sin efectos los actos administrativos en cita. Estima que fue infringido el artículo 1º de la Ley 5 2 de 1977. Explica en síntesis, que el 21 de marzo de 1986, su representado recibió una indemnización por despido injusto como lo comprueba con el Auto de Conciliación expedido por el Juzgado 4 Laboral del Circuito de Bogotá. Que tal indemnización estaba sometida a la regulación prevista por el artículo 19 de la Ley 54 de 1977, y a los artículos 43 y 44 del Decreto Reglamentario 250 de 1978 y no al Tratamiento

previsto por la Ley 75 de 1986, motivo por el cual, de acuerdo a como lo explicó en un anexo de la declaración, el impuesto de renta lo difirió en el número de años que autorizan aquellas disposiciones. O sea que el reclamante no incurrió en error aritmético alguno. Entiende que como las primeras disposiciones citadas eran las imperantes al momento de recibir la indemnización (21 de marzo de 1986), esto es al darse los presupuestos que originaron LA OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL, eran aquéllas y no la Ley 75 de 1986, las aplicables al caso. Invoca la aplicación del artículo 40 de la Ley 153 de 1887, el principio general del derecho de la irretroactividad de la ley, y conceptos de algunos tratadistas para sostener que su representado presentó correctamente el denuncio rentístico y por ende el impuesto de renta determinado en su liquidación privada. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Manizales, en sentencia del 28 de enero de 1993, desatendió las pretensiones del actor. Para el a-quo fue acertada la decisión de la Administración Tributaria, porque "el hecho imponible en el caso de los impuestos de renta y complementarios, por tratarse de impuestos de período, se configuran precisamente el 31 de diciembre de cada año, y no como lo pretende el actor, en el momento o en el instante de la operación gravada....". DE LA APELACION El apoderado judicial del contribuyente apela; pide que se revoque la sentencia y se confirme la liquidación privada, desanotando en consecuencia el mayor valor liquidado por impuesto y la correspondiente sanción.

Con los mismos planteamientos expuestos en la demanda, insiste el apoderado judicial en que el proceder del declarante, al solicitar el prorrateo del impuesto de renta resultante de la indemnización recibida, descontados los primeros $180.000, por lucro cesante, fue correcta, estuvo ajustado a la ley. Además de los argumentos ya expuestos se apoya en el Decreto 870 del 14 de marzo de 1986, publicado en el Diario Oficial No. 37394 de marzo 19 del mismo año, que dió instrucciones a todos los agentes de retención, sobre la forma de proceder respecto a las indemnizaciones por retiro definitivo. ALEGATOS DE CONCLUSION El apoderado de la parte demandada se opone a la apelación, y pide se confirme la sentencia apelada. Reitera que el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 derogó expresamente el artículo 19 de la Ley 54 de 1977, de suerte que abolido éste, en forma tácita también lo están los artículos 43 y 44 del Decreto Reglamentario 250 de 1978. En respaldo de su petición transcribe apartes de la sentencia proferida por la Corte Suprema de Justicia, del 18 de abril de 1991 donde se reafirma la doctrina sobre los principios de la irretroactividad de la ley tributario y de la anualidad de los impuestos de renta y complementarios. El Ministerio Público no emitió concepto en este caso. CONSIDERACIONES DE LA SECCION Corresponde a la Sala dilucidar si por la vigencia gravable 1986, el contribuyente

tenía derecho a solicitar el tratamiento preferencial estatuido por el artículo 19 de la Ley 54 de 1977, para las "indemnizaciones por despido injustificado", recibidas el 21 de marzo de 1986, como sostiene el reclamante, o si por el contrario aquél no era aplicable porque fue derogado expresamente por la Ley 75 de 1986, como a través de todo el proceso ha sostenido la Administración de Impuestos. DERECHOS ADQUIRIDOS. (Indemnización por despido injustificado) En materia tributaria reiteradamente ha dicho la Sala no puede predicarse la existencia de derechos adquiridos; empero, ha aceptado la existencia en este campo de situaciones jurídicas consolidadas que emanan del principio de legalidad. En sentencia del 7 de junio de 1993, proferida en el expediente 3989, actor: Aerovías de Integración Regional S.A "Aires S.A." con ponencia del Consejero Delio Gómez Leyva, se dijo: "Para la Sala es claro que si bien en materia tributaria no puede afanarse la existencia de derechos adquiridos, no se descarta que frente, a un nuevo ordenamiento, que modifica el anterior, y frente a éste, se hayan consolidado situaciones jurídicas, por estar la conducta del contribuyente desarrollada bajo el supuesto legal y, como tal amparada legalmente para producir todos sus efectos" "... existe poder soberano del legislador para modificar la normatividad en materia impositiva en todos sus aspectos; las tarifas del impuesto sobre la renta, cambio de las bases tributarias, eliminación o consagración de exenciones, por ejemplo, lo cual no quiere decir que este poder conlleve a que la nueva ley pueda arrasar

con situaciones engendradas y consolidadas bajo el amparo de la legislación que se deroga............." En el caso que se atiende, la Sala advierte que el rompimiento unilateral del contrato de trabajo se llevó a cabo el 21 de marzo de 1986, como se acredita con el auto proferido en la misma fecha por el Juzgado Cuarto Laboral del Circuito de Bogotá, que en fotocopia autenticada aparece dentro del proceso (fls. 3 a 6 Ant. Ad.). Esto es, que "la indemnización por despido injustificado" se percibió por el apelante en vigencia del artículo 19 de la Ley 54 de 1977 y de los artículos 43 y 44 del Decreto Reglamentario 250 de 1978. Se observa además que de acuerdo con aquellas disposiciones los ingresos percibidos por este concepto, tenían un tratamiento diferente a los demás ingresos tributarios consistente en que el 30% de lo pagado por la indemnización constituía daño emergente (no constitutivo de renta), y el 70% restante lucro cesante, sometido al impuesto de renta pero éste podía ser objeto de prorrateo para su pago. El artículo 5o del Decreto 870 del 14 de marzo de 1986, vigente para el mismo año gravable, estableció el mecanismo de retención en la fuente concordante con el anterior tratamiento en la fecha de efectuar el pago, en los siguientes términos que se explican por sí solos: "1. Al 70% del valor de la indemnización se le restarán los primeros $180.000 cuando se trate de indemnización por despido injustificado..... ................................ Se establece el valor promedio mensual de los pagos originados en la relación

laboral o legal y reglamentaria de los últimos doce meses, o del número de meses que correspondan si los pagos o abonos fueren inferiores a doce meses. Con base en el valor resultante, se determina el porcentaje de retención que figure en la respectiva tabla frente a dicho valor" "El porcentaje de retención así determinado, se aplica al valor obtenido de acuerdo con lo previsto en los numerales 1o y.......... del presente artículo; la cifra resultante será el valor a retener." Demuestra lo anterior que el régimen tributario para los pagos correspondientes a una indemnización por despido injustificado, era un pago único, sometido a un sistema especial de retención en la fuente y por tanto no sujeto estrictamente a los conceptos de consolidación de base, tratamiento y tarifa al final de un período. Por el contrario, debe recordarse el cambio que se operó en el tratamiento a las rentas de trabajo en especial a las que se reciben periódicamente como el caso de los salarios pues desde el artículo 36 de la Ley 55 de 1985, se eliminó la declaración de renta y complementarios para los asalariados cuyos ingresos brutos previnieran por lo menos en un 80% de pagos originados en una relación laboral o legal y reglamentaria y se cumplieran otros presupuestos fijados en la norma y se determinó que el impuesto de renta para los mismos era el que resultara de sumar la retención en la fuente por todo concepto aplicada durante el respectivo año gravable. De acuerdo con lo anterior, sin desconocer que el impuesto de renta normalmente es un tributo de período y que en materia tributaría no existen derechos adquiridos, como reiteradamente lo ha sostenido la Sala, en el caso que se ventila

debe respetarse el tratamiento preferencial previsto por las normas vigentes a la fecha de realizarse el supuesto de hecho ya que aquellos ingresos tenían un tratamiento especial y único que no dependía de la finalización del período. Tan cierto es lo anterior que una vez derogado el sistema por la Ley 75 de 1986 el método de retención nuevo se introdujo con vigencia a partir del 1o de enero de 1987 (Dcto. 3750 de diciembre 291/86). De otra parte, no puede la Sala pasar por alto, que el contribuyente anotó en el renglón No. 25 del formulario rentístico, un impuesto de renta menor al que ha debido resultar aplicando a la renta gravable la tarifa correspondiente pero tal diferencia quedo explicada en el anexo "Ingresos Laborales" que con el formulario oficial conforma la declaración de renta (fl. 14, marcador rojo, Ant. Ad.) y por tanto le servía de explicación a la cifra anotada en el renglón No. 25. Vale decir que, en sentido estricto, aquella diferencia del impuesto no era realmente un "error aritmético" enmendable por liquidación de corrección: obedecía a una interpretación el derecho aplicable que solo podía mortificarse previo requerimiento especial, pero a través de liquidación oficial de revisión. Por todo ello la actuación oficial merece ser anulada. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1o REVOCASE la sentencia apelada, proferida por el Tribunal Administrativo de

Caldas, el 28 de enero de 1993, en el juicio No. 8637. 2o ANULANSE los actos administrativos contenidos en la Liquidación Oficial No. 023 del 6 de abril de 1989, y la Resolución No. 207 del 15 de diciembre de 1969, que confirmó la anterior. 3o CONFIRMASE la liquidación privada que por el año gravable 1986, presentó el contribuyente JOSE WILLIAM CARDONA CARDONA, identificado con el NlT: 1.365.709. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Delio Gómez Leyva Presidente Guillermo Chahín Lizcano Consuelo Sarria Olcos Carlos Alberto Flórez Rojas Secretario