CE-SEC4-EXP1993-N4928

IMPUESTO DE AVISOS Y TABLEROS / HECHO IMPONIBLE / BASE GRAVABLE El impuesto de avisos y tableros conserva su autonomía en cuanto al hecho generador, debiendo presentarse éste para que surja la obligación tributario a cargo del contribuyente cual es el efectivo uso de lugares públicos, de tal forma que sí no se da éste, no habrá lugar al cobro del tributo. La Ley 14 de 1983 lo racionalizó y modernizó sin derogar las normas creadoras del mencionado tributo porque hace referencia a las Leyes 97 de 1913 y 84 de 1915. Tampoco se varió en la esencia su estructura por cuanto el hecho económico que genera el impuesto es el mismo, el uso de lugares públicos; la innovación es en precisar la materia imponible, todas las actividades comerciales, industriales y de servicios y hacerlo complementario del de industria y comercio que a partir de esta ley, grava las mismas.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO

Santa Fe de Bogotá D. C., quince (15) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993).

Radicación número: 4928

Actor: COMPAÑIA COLOMBIANA DE ENVASES S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS DISTRITALES FALLO Decide la sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de COMPAÑIA COLOMBIANA DE ENVASES S.A. "Colenvases Nit - 8-60.507.871-6, contra la sentencia de 30 de abril de 1993 mediante la cual el Tribunal

Administrativo de Cundinamarca negó las súplicas de la demanda relacionadas con la determinación del impuesto de avisos, complementario del de industria y comercio, correspondiente al año gravable 1989, vigencia de 1990. ANTECEDENTES En la declaración de industria, comercio y avisos del año gravable 1989 la contribuyente describió como actividades realizadas la PRODUCCION Y DISTRIBUCION DE ENVASE DE ALUMINIO Y PRODUCTOS ENVASADOS, liquidando un total de impuesto anual de Industria y comercio por la suma de $24.350.016 correspondiente a las actividades industrial (código 103), comercial (código 204) y de servicios (código 304). Como quiera que el impuesto complementario de avisos se liquida con base en el monto del impuesto anual de industria y comercio determinado en la liquidación privada (renglón 05 del formulario) aplicándole la tarifa del 15% ($24.350.016 por 15% igual $3.652.502), la contribuyente estableció tal gravamen en la suma de $1.497.333 (fl. 75). La Dirección de Impuestos Distritales por medio de la resolución 557 de agosto 29 de 1990 consideró que al tenor del artículo 60 del Acuerdo 21 de 1983 se presentaba error aritmético, pues si la base gravables es $24.350.016 el 15% equivale a la suma de $3.652.502 y no a la cantidad de $1.497.333 que registra el renglón 6 del formulario de la declaración tributario. (fls. 15/17). En la reposición la contribuyente pidió la nulidad de la liquidación de corrección

aritmética que contiene el mencionado acto administrativo, aduciendo violación del parágrafo del artículo 47 del Acuerdo 21 de 1983 porque no se produjo el requerimiento previo toda vez que a su juicio no se trata de un error aritmético sino que se liquidó el impuesto de avisos con fundamento en el artículo 69 de la Ley 14 de 1983, es decir que se excluyeron de la base de liquidación los ingresos originados en las actividades cerveceras. Este recurso fue decidido por la resolución 194 de abril 15 de 1991 en la cual básicamente la Administración Distrital de Impuestos preciso que la nulidad del acto administrativo acusado eran de competencia del Tribunal Administrativo respectivo (artículo 132, numeral primero del Código Contencioso Administrativo) y que es evidente que la liquidación privada contiene error aritmético al tenor del artículo 80 del Acuerdo 21 de 1983, por lo cual confirma en todas sus partes la resolución 557 de agosto 29 de 1990. (fls. 18125). A su turno la Junta Distrital de Hacienda al decidir la apelación subsidiaria por medio de la resolución 376 de octubre 23 de 1991, luego de reseñar los motivos de inconformidad expresados por la recurrente puntualiza que el impuesto de avisos y tableros es un impuesto complementario del de industria y comercio artículo 37 de la Ley 14 de 1983 y artículos 25 y 27 del Acuerdo 21 de 1983 y que si no cabía la prohibición en relación con el gravamen de industria y comercio a las cervezas (sentencia de marzo 4 de 1988, proceso 1505, Consejero Ponente

Dr. Hernán Guillermo Aldana) que es el tributo cuyo objeto está constituido por la producción o la comercialización, con mayor razón dicha prohibición es ajena al impuesto de avisos. En cuanto a la petición de nulidad de la resolución de corrección precisó la Dirección Distrital de Impuestos que estaba facultada por el artículo 80 del Acuerdo 21 de 1983 para corregir oficiosamente los errores aritméticos encontrados en la liquidación privada. En esta forma quedó agotada la vía gubernativa. (fia. 26/28). En el trámite surtido ante el Tribunal el Procurador Sexto descorrió el traslado en el sentido de que la actora si incurrió un error aritmético el calcular el impuesto complementario de avisos y tableros por lo cual no procedía el requerimiento previo (parágrafo artículo 47 y artículo 80 del acuerdo 21 de 1983), no configurándose la nulidad invocada en la demanda. Respecto a la presunta violación del artículo 69 de la Ley 14 de 1983 argumenta que el hecho gravado lo constituye la colocación de avisos en la vía pública para lo cual se fija una tarifa del 15 % sobre el valor del impuesto de industria y comercio cuya liquidación y aplicación no admite otra interpretación y sin que pueda entenderse que deba excluirse por estar exentos de imposición la "actividad cervecera". (fls. 135/136). Por su parte el Tribunal, luego de referirse a la sentencia del 4 de marzo de 1988, Consejero Ponente, Dr. Hernán Guillermo Aldana Duque concluye que de acuerdo con el criterio expuesto en este fallo las cervezas no están exentas del gravamen

de industria y comercio puntualizando lo siguiente: "Definido como está que la industria cervecera es objeto de impuesto de industria y comercio y avisos puede ser la accionante objeto de liquidación de corrección, para lo cual no hay obligación de efectuar requerimiento previo de conformidad con el artículo 47 del Acuerdo 21 de 1083 norma que no infringieron las oficinas gubernativas con su actuación al no requerir a la contribuyente antes de practicarle el acto de liquidación en virtud de que las oficinas impositivas consideraron que existía error aritmético en la liquidación privada de la sociedad, por lo tanto, no prospera el cargo." (fl. 144). Y en relación con la presunta violación del artículo 69 de la Ley 14 de 1983 puntualiza que en el sub-examine se presenta error aritmético porque el artículo de Acuerdo 21 de 1983 estableció que el impuesto complementario de avisos se cobra a la tarifa del 15% sobre el valor del impuesto de industria y comercio; y la actora no lo liquidó en la suma de $3.652.502 (base gravable $24.350.016) sino en cantidad menor como es la partida de $1.497.333 que registra el renglón 06 de la liquidación privada. En consecuencia denegó las súplicas de la demanda. (fls. 139/149). RECURSO DE APELACION En la sustentación la apoderada de la actora precisa que para la sociedad es claro que a partir de la vigencia de la ley 14 de 1963, solamente se permitió a los municipios gravar la industria cervecera con el impuesto de industria y comercio, pero que en este punto se planteó la discusión en cuanto a la validez del

procedimiento utilizado por la Administración para modificar la liquidación privada presentada por el año gravable 1989 en cuanto a la determinación del impuesto de avisos se refiere. Es decir, la liquidación oficial contenida en la resolución 557 de 1990 modificó aspectos sustanciales de la liquidación privada y no un simple error aritmético como lo consideró la Administración Distrital y lo ratifica ahora el Tribunal. Al respecto reitera que la contribuyente con fundamento en el artículo 69 de la ley 14 de 1983, para efectos del impuesto de avisos, excluyó de la base para liquidarlo, los ingresos originado en, el ejerció de la actividad cervecera motivo por el cual el monto que aparece en la liquidación privada no corresponde al 15% del total del impuesto de industria y comercio. Con ello quiere significar que la sociedad no incurrió en error aritmético en la liquidación privada porque el monto de $1.497.333 corresponde al 15% del impuesto de industria y comercio originado en ingresos obtenidos en actividades diferentes a la cervecera, actitud que en ningún momento equivale a dato equivocado. De lo anterior concluye que al tratarse de la modificación de un aspecto sustancial la Administración Distrital estaba en la obligación de librar requerimiento previo (parágrafo del artículo 47, Acuerdo 21 de 1983). Como no se envió tal requerimiento se incumplió un presupuesto procesal necesario para la validez del acto administrativo de corrección acusado que genera la correspondiente declaratoria de nulidad. En segundo lugar, la recurrente solicita, que si no prospera la nulidad planteada, se examine y se de aplicación al criterio según el cual "el hecho imponible

determinado por las normas que crearon el impuesto de avisos está en la actualidad ligado al ejercicio de una actividad gravable". En efecto, señala como el artículo 69 de la ley 14 dé 1983 establece un trato preferencial para la actividad cervecera es del caso afirmar que la excepción a la prohibición contenida en los decretos 190 y 294 de 1969 la constituye únicamente el impuesto de industria y comercio porque en su texto literal no menciono el impuesto de avisos." (Fls 156/158) TRASLADOS PARA ALEGAR DE CONCLUSION En primer término, lo descorre la parte demandante quien reitera que la Administración Distrital practicó una liquidación oficial de revisión y no una corrección aritmética por cuanto la modificación del impuesto de avisos no tuvo origen en un error matemático sino en la disparidad de criterios de la liquidación de tal gravamen a los ingresos originados en la actividad cervecera. Por lo tanto pide se declare la nulidad de los actos acusados como consecuencia de los vicios de procedimiento anotados confirmando la liquidación privada presentada por el año gravable de 1989. En cuanto al punto relacionado con la liquidación del impuesto de avisos relieve se estudien los ingresos originados en la actividad cervecera para lo cual se remite a los argumentos expuestos en la demanda y en la sustentación e la apelación. (fls. 157/158 y 1611162). También formuló sus alegaciones en esta proceso la señora Delegada Sexta de la Procuraduría General de la Nación ante el Contencioso quien expresa que comparte las razones expuestas por el Tribunal en el sentido de que la actora es sujeto pasivo del impuesto de avisos y tableros; y que en la liquidación de este

tributo (año gravable de 1989), incurrió en error aritmético, porque si la base es el impuesto de industria y comercio fijado para el citado período en la suma de $24.350.016, el 15% de esta determinan los actos acusados, luego de practicar la controvertida corrección aritmética. Para una mejor comprensión del asunto, la Delegada de la Procuraduría puntualiza: "A partir de la vigencia de la ley 14 de 1983, y por virtud del artículo 69, la Sociedad efectivamente, es contribuyente del impuesto de industria y comercio, Y aún cuando también está quieta al pago del gravamen complementario de Avisos y Tableros, tal, no recae expresamente sobre la actividad industrial, comercial o de servicios, sino que se origina, porque aquélla , como industrial y comerciante de cervezas, que es, deriva beneficio del hecho económico, generador del tributo, de colocar avisos y tableros en la vía pública, interior y exterior de coches,... "No obstante la autonomía que caracteriza y diferencia el mencionado impuesto, éste está vinculado al hecho imponible y al sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio y su base gravable es, el monto que por dicho concepto aquél liquida para un determinado período, sobre el cual recae la tarifa del 15%, como se infiere del artículo 37 de la citada Ley 14. "Ciertamente no están excluidos de la obligación de pagar este gravamen quienes ejercen la actividad cervecera, y por lo tanto, se debe concluir, que en relación con COMPAÑIA COLOMBIANA DE ENVASES S.A. "Colenvases", concurren

todos los elementos que configuran el tributo, de modo que si ésta liquidó en su declaración de industria y comercio un impuesto a cargo de $24.350.016.oo, es claro que el 15% de esta cifra es $3.652.502, y no la suma de $1.497.353, por lo cual la Administración Tributaria Distrital, estaba llamada a corregir oficiosamente el error, ciñéndose a lo previsto en el artículo 80 del Acuerdo 21 de 1983". Por lo expuesto, la Delegada de la Procuraduría ante el Contencioso solicita la confirmación de la sentencia apelada. (fIs. 163/167). CONSIDERACIONES Respecto al impuesto de avisos y tableros en varios fallos la Sala ha precisado que este gravamen conserva su autonomía en cuanto al hecho generador, debiendo presentarse éste para que surja la obligación tributaria a cargo del contribuyente cual es el efectivo uso de lugares públicos, de tal forma que si no se da éste, no habrá lugar al cobro del tributo. En efecto, en sentencia de 22 de junio de 1990, con ponencia del doctor Carmelo Martínez Conn dijo: "La Ley 14 de 1983 lo racionalizó y modernizó sin derogar las normas creadoras del mencionado tributo porque hace referencia a las Leyes 97 de 1913 y 84 de 1915. Tampoco se varió en la esencia su estructura por cuanto el hecho económico que genera el impuesto es el mismo, el uso de lugares públicos; la innovación estuvo en precisar la materia imponible, todas las actividades comerciales, industriales y de servicios y hacerlo complementario del

de industria y comercio que a partir de esta ley, grava las mismas actividades (...) Al disponer la Ley 14 de 1983 en su artículo 37 el cobro a los vinculados a actividades industriales, comerciales y de servicios conservó el elemento consistente en el uso de lugares públicos según la previsión de la ley 97 de 1913 que creó el tributo". Así mismo la sala ha observado que si una persona natural o jurídica es contribuyente del impuesto de industria y comercio y además coloca avisos en la vía o lugares públicos, está sujeta al pago del impuesto complementario de avisos, pues el impuesto de avisos y tableros, no está gravando la fabricación ni el consumo de cervezas, sino la colocación de avisos en espacios públicos. Sobre este tema la sentencia de noviembre 15 de 199 1, expediente número 3543, actor Bavaria S.A. la Sala puntualizó lo siguiente: "Mediante el artículo 37 de la ley 14 de 1983, reglamentado por el artículo 10 del Decreto 3070 de 1983, se complementa la estructura del tributo, conservando el hecho económico que genera el impuesto, el uso de lugares públicos para colocar avisos y tableros, pero lo vincula y condiciona a una actividad industrial, comercial o de servicios, fijando además las bases de liquidación y cobro. "En efecto, dispone el artículo 37 de la Ley 14 de 1983: "El impuesto de avisos y tableros, autorizado por la Ley 97 de 1913, y la Ley 84 de 1915, se liquidará y cobrará en adelante a todas las actividades comerciales, industriales y de servicios como complemento del impuesto de Industria y

Comercio con una tarifa del 15% sobre el valor de este , fijada por los Concejos Municipales (subraya la Sala). "El contexto de la norma indica: "a) Que el sujeto, pasivo del tributo es la persona natural o jurídica que desarrolla una actividad comercial, industrial o de servicio; "b) Que ese mismo sujeto utiliza el espacio público para la colocación de avisos y tableros, circunstancia que constituye el hecho generador del impuesto complementario; "c) Que como impuesto complementario que es de Industria y Comercio, todas las actividades sujetas a éste lo está igualmente al de Avisos y Tableros, salvo que exista una disposición expresa que exonere el mismo. "Entonces si la actora es contribuyente del impuesto de Industria y Comercio y además coloca Avisos en la vía o lugares públicos, está sujeta al pago del impuesto complementario de avisos, sin que tal imposición viole los artículos 21 del Decreto Legislativo 196 de 1969 y 11 del Decreto 094 del mismo año, reiterada en el artículo 69 de la Ley 14 de 1983, según las cuales "los municipios no podrán imponer gravámenes sobre la fabricación y el consumo de cervezas nacionales", porque el impuesto de avisos en espacios públicos y tableros no está gravando ni la fabricación ni el consumo de cervezas, sino la colocación de avisos en espacios públicos." En resumen, de acuerdo con lo anterior la Sala considera que a pesar de la autonomía que caracteriza y diferencia al impuesto complementario de avisos y tableros, este gravamen está vinculado al hecho imponible, al sujeto pasivo del

impuesto de industria y comercio; y su base gravable es, el monto que por dicho concepto el contribuyente liquida para un determinado período, sobre el cual recae la tarifa del 15% (artículo 37 de la Ley 14 de 1983). De manera pues, que si la sociedad Colenvases S.A. no estaba excluida de la obligación de pagar este gravamen, es evidente que no debía haberlo liquidado en la suma de $1.497.353; y por esta razón, bien pudo la Administración Tributaria Distrital corregir el mencionado error aritmético con fundamento en el artículo 80 del Acuerdo 21 de 1983 sin requerimiento previo, tomando el 15% de $24.350.016, es decir la suma de $3.652.502. como aparece e la resolución 557. Por lo tanto, la Sala habrá de confirmar la sentencia del Tribunal por encontrarla ajustada a derecho. Por lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando Justicia en nombre de la república de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia de 30 de abril de 1993 Proferida en el juicio 8737, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las súplicas de la demanda formulada por COMPAÑIA COLOMBIANA DE ENVASES S.A. "Colenvases" en relación con el impuesto de industria y comercio y avisos del año gravable 1989, vigencia de 1990. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y Cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. Jaime Abella Zárate Consuelo Sarria Olcos Presidente De La Sección Guillermo Chahín Lizcano Delio Gómez Leyva Carlos A. Flórez Secretario