CE-SEC4-EXP1994-N5250

DESCUENTO CONDICIONADO / DESCUENTO NO CONDICIONADO / BASE GRAVABLE / IMPUESTO DISTRITAL DE INDUSTRIA Y COMERCIO Respecto a la exclusión de la base gravable de los descuentos no condicionados, no se comparte la afirmación de que "si son los ingresos brutos la base para la liquidación, es de toda evidencia que los llamados descuentos no condicionados no pueden deducirse de ellos", porque precisamente si son descuentos efectuados el monto de los mismos no constituyen ingresos para el contribuyente. El descuento no condicionado se caracteriza por ser otorgado por el vendedor en el momento de realizarse la venta; por el contrario el condicionado se produce al cumplirse la condición impuesta, como por ejemplo el pronto pago. Es por tanto, en ambas modalidades - el condicional cuando se cumple la condición -, un menor ingreso; luego, sería un contrasentido afectar la base gravable con un ingreso no percibido por el contribuyente. Al interpretar el alcance del art. 33 de la Ley 14 de 1983 se ha dicho que: "Parte la norma de] concepto de ingresos brutos, es decir, de aquellos que efectiva y realmente perciba una persona como contraprestación a su actividad industrial, comercial o de servicios. Desde el punto de vista, el descuento que se acostumbra efectuar por los comerciantes en la factura de venta, sin condición alguna, no corresponde al concepto de ingresos pues de una parte al constituir un menor valor de la enajenación del bien o del servicio, no es pagado por el adquirente y consecuencialmente no es recibido por el enajenante y por otra carece de aptitud para producir potencialmente un

incremento del patrimonio del contribuyente, requisito que determina que una suma recibida constituya ingreso. Cuando se realiza la venta de un bien y como consecuencia de la nulidad o la resolución del contrato es devuelto el precio pagado por ella, pues si bien en principio se realizó el ingreso, como consecuencia de la ineficacia del contrato, su importe es devuelto a quien inicialmente pagó. De ahí la necesidad que la ley se hubiera referido expresamente a este fenómeno, atendiendo especialmente a que las devoluciones pueden efectuarse en períodos fiscales distintos al de la venta, cosas que no ocurre con los descuentos "pie factura" porque al no ser condicionados se causan simultáneamente con la venta".

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D.C., veintinueve (29) de abril de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5250

Actor: GASES INDUSTRIALES S.A. (CRYOGAS S.A.)

Demandado: DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la demandante, contra la sentencia de 8 de septiembre de 1993, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante el cual accedió parcialmente a las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, instaurada para impugnar los actos administrativos que le determinaron a la sociedad Gases Industriales de Colombia S.A. "CRYOGAS S.A.", el impuesto de

Industria, Comercio y Avisos por el año gravable de 1985, vigencia fiscal de 1986. ANTECEDENTES La sociedad actora presentó su declaración privada de Industria, Comercio y Avisos, correspondiente al año gravable de 1985, vigencia fiscal de 1986, el 27 de mayo de 1986, radicada con el número No. 097615. Mediante requerimiento No. 394 de 24 de julio de 1987 (folio 126), la Dirección Distrital de Impuestos solicitó a la sociedad "presentar las pruebas pertinentes relacionadas con los datos consignados en su declaración de Industria, Comercio y Avisos No. 97.615. Deberá responder con los libros de contabilidad, demás soportes contables y los documentos necesarios para acreditar la veracidad de su declaración, lo relacionado con: " 1.- Monto total de impuestos brutos obtenidos durante el año gravable de 1985”. "2.- Comprobar: "a) Ventas de activos fijos por $613.000". "b) Ingresos obtenidos por ventas fuera de Bogotá por $91.479.01 0". “c) Otros ingresos no declarados por $802.637.989". Con base en la declaración privada, la Dirección de Impuestos Distritales practicó liquidación oficial No. 0975 de 12 de mayo de 1988, mediante la cual se modificó la liquidación privada en los siguientes conceptos: - Disminución de la base gravable por ingresos obtenidos en Barranquilla y Sabaneta no comprobados idóneamente. - Descuentos no aceptados. - Débitos no demostrados. - Mayor valor en los libros de ingresos gravables no declarados en cuantía de

$443.995.515. - Sanción por inexactitud. Contra la anterior liquidación oficial la sociedad actora presentó recurso de reposición y apelación, los que fueron resueltos, el primero, mediante Resolución No. 1205 de 24 de noviembre de 1988, de manera desfavorable, y el segundo, por la Junta Distrital de Hacienda, mediante Resolución 233 de 30 de agosto de 1989, en la cual se revocó en todas sus partes la Resolución No. 1205 de 1988, y modificó la Resolución Oficial No. 0975 de 1988, excluyendo de la base gravable ingresos obtenidos en otros municipios, se suprimió el parágrafo anual, e igualmente los débitos no demostrados no constituyen diferencia, y se mantuvieron las diferencias correspondientes a "a) no aceptar descontar los ingresos de Sabaneta por valor de $48.747.805, por cuanto el contribuyente solamente aportó fotocopia autenticada de los recibos de pago y certificación de la Inspectora Municipal en que consta que pagó...... "b) Descuentos no condicionados". "c) La sanción por inexactitud, se mantiene correlativamente......”. LA DEMANDA Debidamente agotada la vía gubernativa, la sociedad actora presentó ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que le determinaron el impuesto de Industria, Comercio y Avisos por el año gravable de 1985, acusando de violar las siguientes disposiciones: artículo 32, y 34 de la Ley 14 de 1983; artículo 1o., 15 y

20 del Acuerdo 21 de 1983. Adujo como puntos de inconformidad, que "Al no aceptar deducir la base gravable los ingresos obtenidos por la sociedad, en el municipio de Sabaneta (Antioquia), por cuantía de $48.747.805, se está violando las siguientes normas: "... artícuIo 32 de la Ley 14 de 1983... artículo 1o. del Acuerdo 21 de 1983 del Concejo de Bogotá... artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983; por concepto de descuentos no condicionados se violaron el artículo 33 de la Ley 14 de 1983, artículo 15 del Acuerdo No. 21 de 1983 del Consejo de Bogotá, y respecto a la sanción por inexactitud, considera que se violó el artículo 53 del Acuerdo Municipal No. 21 de 1983. SENTENCIA APELADA El a-quo en providencia de 8 de septiembre de 1993, en la cual hubo dos salvamentos de voto, accedió parcialmente a las súplicas de la demanda y negó la excepción propuesta por la parte demandada de "ineptitud de la demanda por falta de legitimación en la causa pasiva consistente en que la demanda se formula "contra la operación administrativa mediante la cual las autoridades de impuestos distritales determinó un mayor impuesto a cargo de la sociedad". El Tribunal sólo aceptó lo relativo a los ingresos obtenidos en el municipio de Sabaneta por la suma de $48.747.808, y negó el punto referente a descuentos no condicionados, por lo que se realizó una nueva liquidación y se disminuyó la sanción por inexactitud en la porción de la partida aceptada.

SALVAMENTOS DE VOTO Los salvamentos de voto realizados por dos de los Honorables Magistrados del Tribunal de Cundinamarca coinciden en afirmar que la excepción de inepta demanda, propuesta por la parte demandada debía prosperar, y, expresa el primero de ellos, "en efecto la parte demandada en el caso sub-exámine no puede ser otra que el "Distrito Especial de Bogotá (para la época en que se instauró la demanda) que es el sujeto de derecho público por antonomasia y quien tiene capacidad jurídica para ser parte y además ser responsable pecuniariamente en el evento de producirse una sentencia condenatoria, de allí que mal se hizo cuando se designó como parte demandada a "las autoridades de Impuestos Distritales". LA APELACION Contra la sentencia de 8 de septiembre de 1993, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, las partes interpusieron sendos recursos de apelación, indicando como motivos de inconformidad los siguientes: a) Parte actora: Indica que el Tribunal mantuvo el rechazo de los descuentos no condicionados y, por tanto, la parte restante de la sanción por inexactitud. Para ésta inconformidad expresa que: "A lo largo de toda la actuación administrativa y con ocasión de la demanda ante el Tribunal, la sociedad ha sostenido que "la Compañía comercializa parte de sus productos a través de distribuidores minoristas a los cuales factura a precios de consumidor final, pero con un descuento fijo no condicionado que constituye precisamente el margen de utilidad del distribuidor el cual, para efectos meramente estadísticos, es contabilizado como un débito a la cuenta de ventas pero bien pudiera

contabilizarse por el valor neto o facturarse a precios ya descontados sin incurrir en ambos casos en ningún error contable ni fiscal pues el efecto en última instancia en todos los casos es el mismo; vender una mercancía en un precio último sin que el comprador tenga que cumplir ninguna condición... ". ".Y además agrega que "En el dictamen pericial solicitado como prueba, los peritos en su trabajo fueron claros al manifestar que los descuentos otorgados por la Compañía eran no condicionados". Para reforzar su inconformidad, cita apartes de la sentencia de 30 de julio de 1993, de esta Sección. b) Parte demandada-reitera la excepción propuesta en la contestación de la demanda; por tanto, solicita revocar la sentencia, y proferir fallo inhibitorio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Son dos los puntos materia de examen en esta instancia, a saber: a) excepción de ineptitud de la demanda, y b) exclusión de los descuentos no condicionables de la base gravable. Sobre el primero, comparte la Sala lo resuelto por el a-quo, no por las razones expuestas en el fallo apelado, en el cual se afirma que: "Al formularse la demanda contra las "Autoridades de Impuestos Distritales" era fácilmente interpretarla en el sentido de que la parte demandada era el ente Distrital", sino en consideración a que el actor, oportunamente, complementó la demanda, en los siguientes términos: "La parte demandada está integrada por la Tesorería Distrital, Secretaría Distrital de Hacienda, Dirección Distrital de Impuestos, Junta Distrital de Hacienda, y el Distrito Especial de Bogotá". Por consiguiente, no prospera la

excepción propuesta, toda vez que el defecto inicial de la demanda fue en su debido tiempo subsanado. Respecto a lo segundo, vale decir, la exclusión de la base gravable de los descuentos no condicionales, no comparte la Sala lo afirmado en el fallo recurrido, en cuanto que "Si son los ingresos brutos la base para la liquidación, es de toda evidencia que los llamados descuentos no condicionados no pueden deducirse de ellos". Precisamente, si son descuentos efectuados, el monto de los mismos no constituyen ingresos para el contribuyente. El descuento no condicionado se caracteriza por ser otorgado por el vendedor en el momento de realizarse la venta; por el contrario, el condicionado se produce al cumplirse la condición impuesta, como por ejemplo, el pronto pago. Es, por tanto, en ambas modalidades - el condicional cuando se cumple la condición -, un menor ingreso; luego, sería un contrasentido afectar la base gravable con un ingreso no percibido por el contribuyente. Observa la Sala, por lo demás, que en cuaderno de antecedentes administrativos, se encuentra la prueba documental que acredita el otorgamiento de los descuentos al momento de efectuarse la venta. La Corporación al interpretar el alcance del artículo 33 de la Ley 14 de 1984, ha señalado: "Parte la norma del concepto de ingresos brutos, es decir, de aquellos que efectiva y realmente perciba una persona como contraprestación a su actividad industrial, comercial o de servicios. Desde este punto de vista, el descuento que se acostumbra efectuar por los comerciantes en la factura de venta, sin condición

alguna, no corresponde al concepto de ingresos pues de una parte al constituir un menor valor de la enajenación del bien o del servicio, no es pagado por el adquirente y consecuencialmente no es recibido por el enajenante y por la otra carece de aptitud para producir potencialmente un incremento del patrimonio del contribuyente, requisito que determina que una suma recibida constituya ingreso". “Cosa distinta ocurre cuando se realiza la venta de un bien y como consecuencia de la nulidad o la resolución del contrato es devuelto el precio pagado por ella, pues si bien en principio se realizó el ingreso, como consecuencia de la ineficacia del contrato, su importe es devuelto a quien inicialmente pagó. De ahí la necesidad que la ley se hubiera referido expresamente a este fenómeno, atendiendo especialmente a que las devoluciones pueden efectuarse en períodos fiscales distintos al de la venta, cosa que no ocurre con los descuentos "pie factura", porque al no ser condicionados se causan simultáneamente con la venta". (Expediente No. 4795 de julio 30 de 1993, Consejera Ponente: Dra. Consuelo Sarria Olcos). De consiguiente, asiste razón a la contribuyente y prospera en consecuencia las súplicas de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1o. Revócase la sentencia apelada de 8 de septiembre de 1993, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

2o. Anúlase la operación administrativa integrada por los siguientes actos administrativos: Liquidación oficial No. 0975 del 12 de mayo de 1988, Ias Resoluciones Nos. 1205 del 24 de noviembre de 1988 y 233 del 30 de agosto de 1989, expedidas por la Dirección Distrital de Impuestos y la Junta Distrital de Hacienda, respectivamente. 3o. Confírmase la liquidación privada presentada por la sociedad GASES INDUSTRIALES S.A. "CRYOGAS S.A.", por el año gravable de 1985, vigencia 1986.

COPIESE, NOTIFIQUESE Y DEVUELVASE EL EXPEDIENTE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha. Guillermo Chahín Lizcano Jaime Abella Zárate Presidente de la Sala Delio Gómez Leyva Consuelo Sarria Olcos Carlos Alberto Flórez Rojas Secretario