CE-SEC4-EXP1994-N5317

DISTRIBUIDOR DE COMBUSTIBLE / BASE GRAVABLE MARGEN DE COMERCIALIZACION / IMPUESTO DISTRITAL DE INDUSTRIA Y COMERCIO De la lectura atenta de una de las resoluciones del Ministerio de Minas se encuentra que en ella se rija en $1.000 por galón el transporte de gas en el tramo del poliducto comprendido entre Mannsilla y Puente Aranda, de donde se deduce que la resolución no contiene cifras y explicaciones que permitan efectuar el cálculo y mucho menos establece de manera concreta el margen de comercialización, como sí lo hace otra resolución de 1991. Luego como el Gobierno no fijó el margen bruto de comercialización y dada la dificultad de establecerlo, lo cierto es que el Gobierno no lo determinó y es claro que la concreción y cuantificación del derecho está supeditada al cumplimiento de dicho presupuesto. La exigencia de la fijación por parte del Gobierno Nacional del margen bruto de comercialización no es un simple formalismo, sino un reto sine que non para gozar del beneficio de la base gravable especial y es por tanto materia relativa a la sustencia del impuesto mismo, y condición de fondo para materializar el derecho de la actora.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZÁRATE

Santafé de Bogotá, D.C., junio tres (3) de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5317

Actor: COMPAÑÍA BOGOTANA DE GAS

Demandado: SANTAFE DE BOGOTA, D.C

Referencia: Industria y Comercio - Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el 22 de octubre de 1993, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que determinaron el impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad COMPAÑIA BOGOTANA DE GAS S.A., por el año gravable de 1988, vigencia de 1989. ANTECEDENTES Previa investigación y requerimiento la Dirección de Impuestos Distritales practicó la liquidación Oficial 2540 del 22 de noviembre de 1990, mediante la cual modificó los valores de la declaración relativos a base gravable por venta de combustible, rechazó descuentos por valor de $584.564 e impuso sanción por inexactitud. En desarrollo de los recursos, dicha liquidación fue confirmada por las Resoluciones números 440 y 493 de 1991, quedando agotada la vía gubernativa con esta última, emanada de la Junta Distrital de Hacienda. Incoada la acción contenciosa, la actora solicitó la nulidad de los actos administrativos, por cuanto a su juicio se produjo una liquidación oficial nula, porque el requerimiento no fue formulado en debida forma, dado que omitió expresar los puntos que la Administración se proponía modificar y las razones para ello. De otra parte, adujo que la Administración negó el derecho de la sociedad a ser gravada únicamente sobre el margen bruto de comercialización fijado por el Gobierno . Igualmente, impugnó la sanción por inexactitud impuesta en los actos

oficiales. Citó como disposiciones violadas los artículos 42,47,44 y 53 del Acuerdo 21 de 1983; artículos 33, parágrafo 3o. de la Ley 14 de 1983 en concordancia con el 19 del Acuerdo 21 de 1983; 6,121,123,124 y 230 de la Constitución Nacional; 2 del C.C.A.; Resoluciones 003824 del 27 de diciembre de 1987 y 004406 del 28 de diciembre de 1988 emanadas del Ministerio de Minas y Energía y del Acuerdo 11 de 1988, Código 203 sobre clasificación de actividades. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegó las pretensiones de la demanda. En primer lugar estimó, previa transcripción del Requerimiento 1028 del 8 de agosto de 1990, que la Administración dio cabal cumplimiento a las exigencias legales sobre el particular. En relación con el punto de fondo, esto es, la pretensión del accionante de que el margen bruto de comercialización del gas propano, fue fijado por el Gobierno mediante las resoluciones dictadas por el Ministerio de Minas y Energía, manifestó que: "Tal afirmación no corresponde a la realidad, como acertadamente lo analiza la Administración tanto en la actuación surtida en la vía gubernativa como en esta instancia. Dichas resoluciones, cuyas copias obran a folios 43 a 46 no hacen otra cosa que establecer "los precios del Gas Propano (GLP.) para uso doméstico". Estos actos determinan en su artículo 1o. los precios del Gas Propano entregado a domicilio. Y en el artículo 2o. los precios del mismo producto entregado a

Plantas de Distribuidores o terminales. Sostiene pues la actora que de las dos situaciones referidas emerge el margen bruto de comercialización, apreciación inexacta, puesto que tal margen sólo puede ser determinado en forma concreta e inequívoca mediante decisión expresa emanada del Gobierno y no puede por lo tanto deducirse de meras apreciaciones subjetivas como lo pretende el demandante. Este, por otra parte, admite que el margen bruto de comercialización no fue fijado en las aludidas resoluciones cuando alude a la Resolución No. 3 2813 de diciembre 13 de 199 1, manifestando que en este acto el Ministerio de Minas y Energía, "finalmente sí determina expresamente el margen al distribuidor, estableciendo exactamente la misma diferencia de idénticos factores: es decir, tal como lo hizo mi Representada -y todo el sectorpor el año gravable de 1986". Consecuencialmente, mantuvo la sanción por inexactitud. De Indecisión discrepó la Magistrada María Inés Ortiz, quien estimó que con base en los artículos 2o. y 3o. de la resolución se deduce el margen de comercialización tomando el precio por galón entregado en la planta de distribución o terminales y el de las ventas a carrotanques "si se tiene en cuenta que la actora es un distribuidor mayorista, motivo por el cual no se puede tomar como precio el del gas entregado a domicilio, precio del cual podría deducirse el margen de comercialización del distribuidor minorista". LA APELACION El recurso de apelación interpuesto por el señor apoderado de la demandante se encamina a expresar su desacuerdo con la sentencia, porque el derecho

consagrado en favor de los contribuyentes en el artículo 19 del Acuerdo 21 de 1983, ha de entenderse en sentido material y no meramente formal. Al efecto se apoya en el artículo 228 de la Constitución que consagra el principio de primacía del derecho sustancial. Estimó, que la actuación administrativa violó en forma flagrante el mandato Constitucional al negar un derecho que ha sido concedido por la ley al contribuyente, apoyándose de manera formal y ligera en la afirmación de que el derecho se perdió porque el Ministerio de Minas omitió establecer expresamente el margen bruto de comercialización del gas propano. Adujo que, por el contrario, la resolución sí lo establece cuando en su artículo 1o. fija los precios de venta y en el 2o. el precio del galón entregado por Ecopetrol ala planta de distribución con la correspondiente estructura de precios-galón. Señaló que "El margen bruto fácilmente se determina estableciendo la diferencia entre el costo de venta de Ecopetrol como productor y el precio de venta al consumidor fijado por el Ministerio de Minas y Energía. Tal como quedó plenamente demostrado en la demanda, este fácilmente se extrae con absoluta precisión de la información contenida en la resolución". Finalmente, manifestó su acuerdo con lo expresado en el salvamento de voto, en el sentido de que en la resolución se establece de manera implícita el margen y que no aplicarlo implica que la contribuyente deba pagar sobre ingresos que se encuentran excluidos del tributo. ALEGATOS DE CONCLUSION La entidad demandada al alegar de conclusión, se opuso a la prosperidad de la

apelación pues la resolución del Ministerio de Minas no hace otra cosa que establecer "los precios del gas propano (GLP) para uso doméstico", que las resoluciones indican en su artículo 1o. los precios del gas entregado a domicilio y en el artículo 2o. los precios del mismo producto entregado a plantas de distribuidores o terminales. Que no es cierto que de estas dos situaciones emerge el margen bruto de comercialización, pues este sólo puede ser determinado en forma concreta e inequívoca mediante decisión expresa emanada del Gobierno y no puede deducirse de simples apreciaciones como lo pretende el demandante, quien además admite que el margen no fue fijado en las aludidas resoluciones. MINISTERIO PUBLICO El señor Procurador Tercero Delegado ante la Jurisdicción solicita la confirmación de la sentencia apelada. Previo análisis del artículo 19 del Acuerdo 21 de 1983, estimó que la resolución 003824 no contiene las explicaciones o cifras que permitan deducir el "margen bruto de comercialización", que este acto únicamente indica los precios de los cilindros de 100, 40 y 20 libras en diferentes ciudades del país. Solicitó levantar la sanción por inexactitud pues no se presentó inclusión de datos incorrectos, incompletos o inexactos, pues la sociedad simplemente partió de cifras que no han sido tachadas de incorrectas para establecer un margen de comercialización que no acepta la Administración por no haber sido autorizado por el Gobierno . CONSIDERACIONES DE LA SALA La demandante ha sostenido desde la vía gubernativa, que con fundamento en la Resolución 003824 del 27 de diciembre de 1987, determinó su margen bruto de

comercialización para las ventas de gas propano así: Ventas brutas en el período $ 283.420.694 Devoluciones en ventas de gas (3.000) Margen bruto para la comercialización fijado por el Gobierno para el período (64066.417) ___________ Precio de costo pagado a los proveedores 219351.277 ___________ Esta última cifra de $219’351.277, corresponde a aquélla que la actora consideró era deducible de la base gravable y en consecuencia declaró como ingreso sujeto al impuesto de industria y comercio por concepto de ventas de gas, la diferencia de $64’066.417. La Dirección Distrital de Impuestos no aceptó la forma de determinación de la base gravable efectuada por la actora, manifestando que la suma discutida constituía una "deducción improcedente en razón a que el Gobierno no ha fijado el margen bruto de comercialización del gas propano que permita la depuración de la base gravable en los términos de los artículos 16 y 19 del Acuerdo 21 de 1983". La lectura atenta de las resoluciones del Ministerio de Minas permite a la Sala estar de acuerdo con lo decidido por el a-quo, pues en verdad la Resolución 3824 del 27 de diciembre de 1987 "por la cual se establecen los precios del gas propano (GLP) para uso doméstico", determina en su artículo 1o. los precios del gas entregado a domicilio en cilindros de 100, 40 y 20 libras y en carrotanques. En el artículo 2o. fija los precios por galón de gas propano entregado a plantas de distribuidores o terminales y el artículo 3o. fija el precio para ventas a

carrotanques en Mansilla y en otros sitios de entrega. En el artículo 4o. fija en $1.oo por galón el transporte de gas en el tramo del poliducto comprendido entre Mansilla y Puente Aranda. De donde se deduce que la resolución no contiene cifras y explicaciones que permitan efectuar el cálculo, y mucho menos establece de manera concreta el margen de comercialización aludido, hecho que es admitido por la actora, como sí lo hace la Resolución 2813 del 30 de diciembre de 1991, que a manera de ejemplo trae la demandante, en la cual expresamente establece el margen de comercialización así: "Margen al distribuidor por venta en: Carrotanque, cilindro de 45 kg., cilindro de 18 kg., etc." (fl. 54). No es punto de discusión el derecho de la actora a la base gravable especial fijada por la ley 14 de 1983, artículo 33, parágrafo 3o., y el artículo 19 del Acuerdo 21 de 1983, el aspecto que ha originado la litis consiste en que el Gobierno no fijó el bruto de comercialización para el período de 1988 y la resolución en la que se apoya la demandante, ha dado pie para que esta afirme que la base gravable se establece de los artículos 1o. y 2o., en tanto que la Magistrada que salvó el voto, dice que las bases se establecen de conformidad con los artículos 2o. y 3o., posiciones que dan cuenta de la dificultad para deducir el margen, pues lo cierto es que el Gobierno no lo determinó y es claro que la concreción o cuantificación del derecho de la actora está supeditada al cumplimiento de dicho presupuesto.

En relación con la prevalencia del derecho sustancial invocado por la actora, entiende la Sala que la exigencia de la fijación por parte del Gobierno Nacional del margen bruto de comercialización, no es un simple formalismo, sino un requisito sine que non para gozar del beneficio de la base gravable especial y es por tanto materia relativa a la sustancia del impuesto mismo, y condición de fondo para materializar el derecho de la actora. Encuentra la Sala que la sociedad estableció su margen de comercialización por la diferencia entre el precio de costo de los productos vendidos y el precio de venta, procedimiento que no es el indicado. Sobre este aspecto reitera la Sala lo expuesto en sentencia del 30 de agosto de 1991, expediente No. 3183: "... tuvo razón el Distrito Especial de Bogotá al no aceptar el planteamiento inicial de la compañía demandante de pretender establecer su gravamen a base de la diferencia entre ingresos por venta de combustibles y el respectivo costo, pues si bien esa operación arroja como resultado la utilidad bruta obtenida en la venta, esa no es la base gravable específicamente señalada por la Ley 14 de 1983 en el parágrafo 3o. del artículo 33 y repetida en el artículo 19 del Acuerdo 21 de 1983 del Concejo Distrital que es "sobre el margen bruto fijado por el Gobierno para la comercialización de los combustibles". No son conceptos iguales ni equivalentes. La determinación correcta de la base gravable de estos contribuyentes implica que se ciñan en forma estricta a los términos de ley demostrando mediante copia auténtica de las respectivas resoluciones del Ministerio de minas cuál ha sido el margen señalado para cada producto y luego los ingresos de cada uno de estos

con respaldo en su contabilidad que desde luego debe cumplir con las formalidades y técnica que consagran las distintas normas a las cuales está sujeta la contabilidad". En relación con la sanción por inexactitud, estima la Sala que la misma no puede levantarse por cuanto la sociedad determinó incorrectamente la base gravable, lo que dio origen a un impuesto menor del que debe pagar. Por las anteriores razones habrá de confirmarse la sentencia apelada. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA

CONFIRMASE LA SENTENCIA APELADA,

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. Guillermo Chahín Lizcano Jaime Abella Zárate Presidente Delio Gómez Leyva Consuelo Sarria Olcos Carlos Alberto Flórez Rojas Secretario