CE-SEC4-EXP1994-N5351

LIBROS DE CONTABILIDAD / LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES / LIBRO DIARIO / LIBRO MAYOR Y BALANCES / LIBRO DE ACTAS A pesar de no existir norma legal que determine expresamente los libros obligatorios, ellos surgen de los mismos requerimientos de la ley comercial y tributario, Así, del artículo 51 del Código de Comercio, que obliga al comerciante al iniciar sus actividades y por lo menos una vez al año a elaborar un inventario y un balance general, se puede establecer la necesidad de llevar el libro de "balances" y el de "Inventarios". De los artículos 28 numeral 7o., 180 y 195 ibídem, se infiere la existencia de los Libros de Registros de accionistas, las Actas de Asambleas y Juntas de Socios, así como los de Juntas Directivas de las Sociedades Mercantiles. Así mismo, del artículo 53 del Código de Comercio, que exige el asentamiento cronológico de las operaciones, de la exigencia de aplicación de la partida doble y del artículo 33 numeral 10, del Decreto 2821 de 1974, que exige que la contabilidad debe mostrar fielmente el movimiento diario de ventas y compras y que permite su expresión global, previo cumplimiento de determinados requisitos, surge la necesidad de los libros "diario" y "mayor". LIBRO DE CUENTA Y RAZON / LIBRO DIARIO / LIBRO MAYOR / DICTAMEN PERICIAL - Validez De las normas comerciales y tributarios si se deriva la exigencia del libro diario como principal, sin perjuicio de llevar otros libros como el mayor y balances en los cuales como es obvio se resumen los asientos del libro diario al mayorizarlos. Para que estos libros constituyan prueba en favor de quien los lleva deben

responder a las exigencias de la ley especialmente en lo relacionado con el registro. De acuerdo con el artículo 34 del Decreto 2821 de 1974 sí estaba obligada la actora a llevar un libro registrado, que le permitiera cumplir con las exigencias señaladas en la ley al asentar sus operaciones. Como el experticio señala la existencia del libro de "cuenta y razón" registrado en 1978, luego el mismo da certeza sobre los hechos y si se tiene en cuenta que este experticio no fue objetado, ni pedida su aclaración por ninguna de las partes en el proceso en la oportunidad debida, mal puede pretender el apoderado de la demandada en esta oportunidad tachar de no ser cierta, la afirmación en él contenida acerca del cumplimiento del contribuyente de registrar diariamente sus operaciones en libro registrado.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D.C., seis (6) de mayo de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5351

Actor: DERIVADOS DEL MAIZ S.A

Demandado: ADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES DE

MEDELLIN

Referencia: IMPUESTO - RENTA 1979 SANCION POR LIBROS.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la entidad demandada: Dirección de Impuestos Nacionales - Administración de Impuestos de Medellín, contra la sentencia del 8 de octubre de 1993, por la cual el Tribunal Administrativo de Antioquía acogió las súplicas de la demanda en el juicio

de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la sociedad DERIVADOS DEL MAIZ S.A. NIT 90.903.430, para impugnar los actos administrativos a través de los cuales la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín le revisó la declaración privada del impuesto de renta y complementarios para aplicarle sanción por libros de contabilidad. ANTECEDENTES La sociedad actora presentó la declaración tributaría del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable de 1979, el día 17 de abril de 1980, ante la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, y en su liquidación privada determinó su impuesto a cargo por $34.655.965. Esta declaración fue adicionada el día 17 de octubre del mismo año. Mediante auto comisario RG - 066 de abril 14 de 1982 la Administración ordenó la práctica de una inspección contable cuyos resultados se consignaron en el acta correspondiente de inspección y observaciones. Previo requerimiento especial No. OAE 046 del 26 de septiembre de 1982, la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, practicó la liquidación de revisión No. 017 del 20 de enero de 1983 en la cual mantuvo los impuestos liquidados privadamente por el contribuyente pero, aplicó sanción por libros, cuantificada en la suma de $11.755.180, al considerar que el contribuyente no tenía registrado el libro de “cuenta y razón". En memorial presentado el 18 de marzo de 1983, la sociedad interpuso recurso de reconsideración, alegando improcedencia de la sanción, porque de conformidad con las normas comerciales y fiscales carecía de fundamento la

sanción impuesta, porque el libro mencionado es solo un libro de detalle, cuyos asientos contables estaban respaldados por los libros principales debidamente registrados como el Mayor y Balances y el de Inventarios y Balances debidamente acreditados ante la Administración. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Antioquía, luego de hacer el análisis de los hechos de la demanda, los fundamentos jurídicos de la acción y la prueba practicada, acogió las súplicas de la demanda al considerar que de acuerdo con los artículos 48 y 49 del Código de Comercio, no era cierto que el libro de cuenta y razón, que exigía la Administración, debía estar registrado en la Cámara de Comercio por que estas normas no señalaban en forma concreta cuáles libros de contabilidad debía registrar el comerciante, por el contrario, les da plena libertad para escogerlos de acuerdo con las necesidades del negocio y no podía la Administración hacer exigencias que no estaban contempladas en la ley, como la de registrar el libro de "cuenta y razón". LA APELACION La entidad demandada a través de apoderado apeló la sentencia alegando, que de acuerdo con los artículos 34 del Decreto 2821 de 1974; 26 y 28 del Código de Comercio, la sociedad se hizo acreedora a la sanción toda vez que el libro de cuenta y razón ha sido considerado doctrinariamente como un libro principal de contabilidad, lo que le da costumbre de obligatorio. Invoca como fundamento, la descripción que del mismo hace el tratadista John Cardona en el "Diccionario de Términos Contables para Colombia", y concluye, que si bien los artículos 49, 50, 52 y 53 del Código de Comercio no relacionan

taxativamente los libros que deben llevar los comerciantes, si indican determinadas obligaciones mercantiles cuyo cumplimiento requieren por lo menos, los libros de contabilidad Mayor, Diario e Inventarios y Balances, pues sólo con ellos pueden cumplirse las normas contables relativas al sistema de partida doble. Repite lo expuesto por la administración sobre el registro de los libros y afirma que si bien es cierto que el numeral 4o. del artículo 29 del Código de Comercio establece que la inspección puede solicitarse en cualquier tiempo y no fija un término para llevaría a efecto, los actos o documentos sujetos a registro no producen efectos respecto de terceros sino a partir de la fecha de su inscripción.

Concluye: "Y es claro, como los asientos del libro cuenta y razón se realizaron en forma extemporáneo, o sea en fecha posterior al 8 de febrero de 1980, fecha en que el mencionado libro se registró, por cuanto la sociedad contribuyente decidió reemplazar su libro caja diario, o sea que de lo anterior se deduce que, sólo a partir de la fecha del registro de dicho libro, los asientos contables realizados en el libro cuenta y razón surten sus efectos y serán oponibles a terceros, situación ésta que a todas luces constituye la infracción a la norma citada y genera la aplicación de la sanción liquidada en la actuación administrativa impugnada".

Finalmente considera que la sanción debe liquidarse de acuerdo con la norma que estaba vigente al momento de expedirse el acto oficial de liquidación. Pide se revoque la sentencia. ALEGATOS DE CONCLUSION Al alegar de conclusión, el apoderado de la demandada, luego de reiterar los

argumentos expuestos acerca de la forma de llevar los libros de comercio, objeta el dictamen pericial y afirma que: "No es cierto que el libro de "cuenta y razón" existiera paralelamente a ningún otro libro, porque ese entra a reemplazar uno primero que deja de tener o continuar con su existencia contable". EL MINISTERIO PUBLICO No presentó alegato ninguno. CONSIDERACIONES DE LA SALA El punto al cual se contrae la litis en esta oportunidad, es el concerniente a la obligación que existía para la actora de llevar como principal el libro de cuenta y razón y en consecuencia llevarlo registrado. El fundamento para imponer la sanción, según lo anota textualmente el acto administrativo de liquidación, página 2 de la nota explicativa fue: "El artículo 33 del Decreto 2821 de 1974 establece que la Contabilidad de los Comerciantes deberá sujetarse al Título lV del Libro 1o. del Código de Comercio y además cumplir con lo estipulado por el numeral 7o. artículo 28 y el numeral 4 del artículo 29 del Código de Comercio cuyo tenor literal expresa: Los libros de contabilidad deberán inscribirse en el Registro Mercantil y que dicha inscripción podrá solicitarse en cualquier tiempo; si la Ley no fija un término especial para ello; pero los actos y documentos sujetos a Registro no producen efectos respecto de terceros sino a partir de la fecha de su inscripción (destaca la Oficina), así mismo, el artículo 50 del mismo código literalmente ordena que la Contabilidad solamente podrá llevarse en libros registrados". "De acuerdo con lo antes expuesto y en base a la observancia general del Acta de Inspección y Observaciones en la cual dejó constancia de que el libro de

Contabilidad apropiado para las características del negocio utilizado por la Sociedad para registrar sus operaciones mercantiles denominado "Cuenta y Razón", serie No. 1063, registrado en la Cámara de Comercio de la ciudad de Medellín el día 8 de febrero de 1980, contiene los asientos contables correspondientes al período comprendido desde el mes de marzo hasta el 31 de diciembre de 1979, se colige que este libro de cuenta y razón, surte efectos ante terceros a partir de la fecha de su registro o inscripción en la Cámara de Comercio, o sea a partir del 8 de febrero de 1980 y no con retroactividad al mes de marzo de 1979; de donde se concluye que la Sociedad no llevó en libros registrados la Contabilidad durante el período comprendido entre los meses de marzo a diciembre de 1979". Según da cuenta la misma apoderada de la demandada, en memorial de agosto 10 de 1985 (FI. 42) la sociedad contribuyente: "Inicialmente hasta el 10 de agosto de 1976 llevaba el libro Caja Diario, que fue reemplazado para cumplir las mismas funciones por el de "cuenta y razón " cuyo primer registro según certificado de la Cámara de Comercio data del día 7 de marzo de 1978, seguido por otro del 23 de octubre de 1978, y el cuestionado No. 1063 que se registró el día 8 de febrero de 1980, datos estos que fueron extractados del certificado de la misma entidad obrante en el expediente a folio 176 de la División de Recursos Tributarios". A juicio de la Sala en relación con los libros de contabilidad es necesario a, de distinguir los requisitos que debe reunir la contabilidad para que sirva como

pruebas irregularidades que en tales registros originan sanciones en las normas fiscales, aspectos estos que confunde la administración al imponer sanción aduciendo que el libro de "cuenta y razón" sólo es oponible a terceros a partir de su registro, cuando realmente según lo expuesto por ella misma, no se pretenden desconocer los asientos respectivos para efectos tributarios. Según enseña el artículo 49 del Código de Comercio, para los efectos legales, cuando se hace referencia a los libros de comercio, se entienden por tales los que determina le ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el entendimiento de aquellos. A pesar de no existir norma legal que determine expresamente los libros obligatorios, ellos surgen de los mismos requerimientos de la ley comercial y tributario. Así, del artículo 51 del Código de Comercio, que obliga al comerciante al iniciar sus actividades y por lo menos una vez al año a elaborar un inventario y un balance general, se puede establecer la necesidad de llevar el libro de "balances" y el de "inventarios". De los artículos 28 numeral 7o., 180 y 195 ibídem, se infiere la existencia de los Libros de Registros de Accionistas, las Actas de Asambleas y Juntas de Sodios, así como los de Juntas Directivas de las Sociedades Mercantiles. Así mismo, del artículo 53 del Código de Comercio, que exige el asentamiento cronológico de las operaciones, de la exigencia de aplicación de la partida doble y del artículo 33 numeral lo. del Decreto 2821 de 1974, que exige - que la contabilidad debe mostrar fielmente el movimiento diario de ventas y compras, y

que permite su expresión global, previo cumplimiento de determinados requisitos, surge la necesidad de los libros "diario" y "mayor". De las disposiciones inherentes al impuesto sobre las ventas (art. 41 del Decreto 3541 de 1983) se deriva la exigencia del Mayor y Balance, así como la exigencia del registro "auxiliar de ventas y compras". Es decir que de las normas comerciales y tributarios sí se deriva la exigencia del libro diario como principal, sin perjuicio de llevar otros libros como el mayor y balances en los cuales como es obvio se resumen los asientos del libro diario al mayorizarlos. Para que estos libros constituyan prueba en favor de quien los lleva deben responder a las exigencias de la ley especialmente en lo relacionado con el registro. Ahora bien, de acuerdo con el artículo 34 del Decreto 2821 de 1974, norma vigente para el año de 1979, el cuestionado: "En lo concerniente al control tributario se consideran como hechos irregulares los siguientes hechos:

1. No llevar contabilidad, si hubiese obligación de llevarla, establecida por la ley o reglamento.

2. No tener registrados los libros de contabilidad, si hubiere obligación de registrarlos, establecida por ley o reglamento.

3. No llevar los libros apropiados para las características del negocio o llevarlos en forma que no reflejen su verdadero movimiento.

4. No exhibir los libros de contabilidad, cuando las autoridades tributarios competentes lo exigieron.

5. Llevar doble contabilidad". (Destaca la Sala) De acuerdo con lo anterior sí estaba obligada la actora a llevar un libro registrado, que le permitiera cumplir con las exigencias señaladas en la ley al asentar sus

operaciones. Pero, la existencia del libro en cuestión puede establecerse del mismo contenido del acto administrativo, memorando explicativo; de la aseveración hecha por la representante de la demandada (antes anotada, FI. 42 del Exp.); de la diligencia de inspección judicial y especialmente del experticio rendido por los auxiliares de la justicia Alfonso Uribe y Luz María Jiménez (Fls. 57 a 64), según el cual la actora sí llevaba un libro diario llamado "caja diario", registrado en la Cámara de Comercio de Medellín, con los números 569 de marzo 15 de 1965 que registra operaciones desde junio 30 de 1965; 362 del 20 de febrero de 1969, con registro de operaciones hasta diciembre de 1970; 121 del 25 de enero de 1971, con asientos hasta diciembre 30 de 1973; 18036 del 18 de febrero de 1974 hasta mayo de 1976 y "el No, 420906” registrado el 10 de agosto de 1978 con asientos así: " 1977 todo el año ". " 1978 todo el año". " 1979 todo el año". También señala tal experticio la existencia del libro llamado de "cuenta y razón" con registro 1603 de mayo 7 de 1978, hojas 001 a 2.500 y No. 8140 de octubre 23 de 1978, hojas 2.501 a 4.500. Las observaciones de los peritos, en relación a los libros diario, caja y "cuenta y razón" revisados, expresan: "CAJA DIARIO "Contiene los movimientos propios de este libro desde que la Sociedad empezó

actividades hasta diciembre 31/80. No encontramos ninguna objeción respecto a este tipo libro, pues está adecuadamente manejado, sin incurrir en fallas como tener enmendaduras, borrones o dejar espacios en blanco". "CUENTA Y RAZON "A partir de enero de 1977 aparece este libro, en forma continua, reflejando los movimientos de la Empresa hasta la fecha. "La implantación paralela, a la contabilidad manual en la fecha citada en el párrafo anterior, de un sistema computarizado, dio origen al libro de Cuenta y Razón, que reemplaza a los libros principales Diario y Mayor. "Estos libros no fueron eliminados de inmediato y se mantuvieron hasta diciembre de 1979 el Caja Diario y el Mayor y Balances hasta diciembre de 1980, como los consignamos en este mismo informe en párrafos anteriores". "... La existencia del libro de cuenta y razón en forma paralela en el ejercicio al cual se refiere nuestro dictamen no altera la condición establecida para los demás libros. El anterior dictamen da certeza sobre los hechos y si se tiene en cuenta que este experticio no fue objetado, ni pedida su aclaración por ninguna de las partes en el proceso en la oportunidad debida, mal puede pretender el apoderado de la demandada en esta oportunidad tachar de no ser cierta, la afirmación en él contenida acerca del cumplimiento del contribuyente de registrar diariamente sus operaciones en libro registrado. No encuentra así la Sala fundamento legal para revocar la sentencia apelada y por lo tanto ésta se confirma. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso . Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República

de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquía el 8 de octubre de 1993, en el juicio 19920. 2.- RECONOCESE al doctor William Rivero Valderrama como apoderado de la demandada a términos del poder que obra á folio 136 del expediente.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha, Guillermo Chahín Lizcano Jaime Abella Zárate Presidente de la Sala

DELIO GOMEZ LEYVA CONSUELO SARRIA OLCOS

CARLOS ALBERTO FLOREZ ROJAS

Secretario