CE-SEC4-EXP1994-N5483

CORRECCION DE DECLARACION TRIBUTARIA / PROYECTO DE CORRECCION FACULTAD PARA CORREGIR DECLARACIONES Conforme al artículo 8o. de la Ley 84 de 1988 (antes de ser modificado por la Ley 6a. de 1992), para corregir las declaraciones tributarias que no varíen el valor a pagar o que lo disminuyan o aumenten el saldo a favor, debe presentarse solicitud previa a la Administración, acompañada del respectivo proyecto de corrección con el fin de que se oficialice la mencionada corrección, que si es aceptada tácita o expresamente por la Administración, entra a reemplazar la liquidación presentada inicialmente y que goza en consecuencia de la presunción de veracidad que cobijaba a la primera. En esas condiciones la facultad otorgada por el artículo 589 del E.T., debe interpretarse en concordancia con las demás normas de la legislación tributaria, particularmente las relativas al proceso de determinación oficial del tributo, tal como lo dispone el artículo 589 del E.T.

FACULTAD DE FISCALIZACION / ADMINISTRACION TRIBUTARIA / TERMINO

PARA CORREGIR DECLARACIONES / FACULTAD PARA CORREGIR DECLARACIONES / CONTRIBUYENTE - Deberes Si bien la administración goza de amplias facultades de fiscalización de la declaración, que ejerce entre otras a través de las liquidaciones de corrección aritmética y de revisión, sólo la notificación del pliego de cargos o del requerimiento especial tienen la capacidad de limitar y precluir la facultad de los contribuyentes de corregir sus declaraciones tributarias, ya sea por errores mecanográficos o de transcripción, o aún en aspectos de fondo tales como la

modificación de las bases gravables, su depuración, aplicación de tarifas y en general, la corrección de todos aquellos factores sobre los cuales no ha iniciado actuación la Administración Tributaria, sin perjuicio de las correcciones provocadas (por el requerimiento y la liquidación de revisión) en los términos de los artículos 709 y 713, máxime cuando nadie está obligado a permanecer en el error. FACULTAD DE CORRECCION / FACULTAD DE REVISION / ADMINISTRACION TRIBUTARIA De haberse practicado la liquidación oficial de corrección aritmética en la forma autorizada por la ley, ésta constituye un elemento más a tenerse en cuenta para efectos de la liquidación de revisión, por cuanto la norma es clara en determinar que la correspondencia se predica entre la liquidación privada y el requerimiento, en atención a que la facultad de corrección se ejerce sin perjuicio de la facultad de revisión, toda vez que esta última pretende modificar el monto del tributo determinado en la liquidación privada y en atención a que la primera, ésto es, la liquidación oficial de corrección aritmética, no está referida a la determinación oficial del impuesto, sino exclusivamente a enmendar errores de orden numérico por lo que el contribuyente puede válidamente modificar su declaración privada a través del procedimiento de corrección, que sustituye la presentada inicialmente.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá, D.C., agosto cinco (5) de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5483

Actor: FINETER S.A. ANTES ETEROUTREMER S.A.

Demandado: NACION-ADMINISTRACION DE IMPUESTOS NACIONALES

Referencia: IMPUESTO DE RENTA. FALLO.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado especial de la sociedad FINETER S.A., antes (ETEROUTREMER S.A.) sociedad extranjera con domicilio en Bruselas, BELGICA, contra la sentencia desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 3 de febrero de 1994, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos que denegaron la solicitud de corrección a la declaración de renta de la sociedad actora, presentada por el período gravable de 1988. La sociedad actora presentó su denuncio rentístico correspondiente al período gravable de 1988, el 7 de julio de 1989 con un total de impuesto de $95.153.000 cancelado íntegramente con retenciones sobre dividendos. Posteriormente, el 23 de agosto de 1989 presentó corrección a la mencionada declaración, sin variación del valor del impuesto a pagar y se liquidó sanción ($10.000); la corrección tuvo por objeto incluir el denuncio del patrimonio, representado en acciones por un valor de $1.002.250.000. El certificado de la Retención en la Fuente sobre dividendos expedido por Eternit Colombiana S.A., indica la aplicación de la tarifa del 20% sobre los dividendos generados por utilidades hasta diciembre 31 de 1985 y del 25% sobre las utilidades a partir de enero 1o. de 1986

La Administración Tributaria por su parte, el 22 de abril de 1991 expidió liquidación oficial de corrección aritmética y corrigió la declaración privada inicialmente presentada, vale decir, la del 7 de julio de 1989 para sustituir el renglón de Impuesto sobre la Renta (25% s/$510.208.000 = $127.552.000) inicial de $95.153.000 por el de $127.552.000 más sanción por corrección. El 4 de julio de 1991, la actora presentó solicitud de corrección de su declaración de renta por la vigencia fiscal de 1988 para corregir el valor de los ingresos brutos que inicialmente los había presentado incrementados con las retenciones que le habían hecho (415.055.225 + 95.152.828 = 510.208.053) aunque mantuvo el valor del impuesto a cargo inicial porque se había calculado correctamente sobre el ingreso nacional de $415.055.225. También corrigió el renglón de renta presuntiva inicialmente llenado con el mismo valor, para aclarar que no está sujeta a tal sistema por ser especial el régimen de las sociedades extranjeras inversionistas, sujetas únicamente a retención en la fuente sobre los rendimientos percibidos. La anterior solicitud de corrección fue negada el 30 de diciembre de 1991, mediante la resolución 0643 porque la liquidación privada ya había sido objeto de liquidación de corrección aritmética y porque estimó la Administración que las tarifas que pretendió aplicar la sociedad no eran las que legalmente correspondían. Contra dicho acto la sociedad interpuso los recursos de reposición y en subsidio el de apelación, los cuales fueron resueltos en forma desfavorable, a través de las resoluciones 0169 del 24 de marzo de 1992, que decidió la

reposición 4103 del 9 de junio de 1992, que desató la apelación, con la cual se agotó la vía gubernativa. De otra parte la liquidación oficial de corrección aritmética fue confirmada en vía gubernativa y es objeto de demanda de nulidad y restablecimiento del derecho en forma separada. DEMANDA A juicio de la sociedad demandante los actos administrativos que negaron la corrección de la declaración de renta, deben ser declarados nulos, por cuanto a pesar de que para la época en que ella presentó su solicitud de corrección, la Administración ya había expedido liquidación oficial de corrección aritmética, ello no impide que la liquidación privada sea corregida por la contribuyente en aspectos diferentes a los errores aritméticos enmendados por la Administración, tales como errores de transcripción o en la determinación de las bases gravables máxime cuando la liquidación de corrección aritmética, no impide la facultad de revisión de la Administración Tributaria. Otro motivo de inconformidad con los actos acusados, está dado en que en ellos se determinó que el proyecto de corrección, además de ser improcedente, se halla errado en cuanto a la determinación del impuesto sobre la renta gravable, casilla 34, toda vez que a juicio de la Administración la tarifa sobre dividendos y participaciones percibidos por las sociedades extranjeras, es del 25%, de acuerdo con el Decreto 925 de 1988 y a juicio de la parte actora es del 20%, en concordancia con lo estatuido en el Decreto Legislativo 2539 de 1987. Anotó el apoderado que la sociedad percibió durante la vigencia de 1988,

dividendos provenientes de las compañías Eternit Colombiana S.A., Eternit Atlántico S.A., y Eternit Pacífico S.A., correspondientes a utilidades generadas; parte hasta el 31 de diciembre de 1985 y parte con posterioridad a dicha fecha, que fueron debidamente certificados y sobre las cuales se acompañó sus correspondientes certificados de retención en la fuente. Igualmente adujo que las utilidades en referencia fueron distribuidas por constituir utilidades retenidas, como fueron declaradas por las sociedades respectivas en su declaración de renta por el año gravable de 1985. De otra parte argumentó que el proyecto de corrección estuvo encaminado a enmendar un error de transcripción consistente en que la sociedad "incluyó como "Total ingresos Netos" (renglón 16) y como "Renta Líquida" (renglón 26), la suma de $510.208.000 producto de adicionar al valor real de sus ingresos provenientes de la obtención de dividendos de parte de las sociedades Eternit Colombiana S.A. ($415.055.000), el monto de las retenciones que le fueron practicadas por las mismas compañías sobre los dividendos pagados, por valor de $95.153.000" Sostuvo que a pesar de lo anterior el impuesto liquidado por la sociedad es correcto, en cuanto que tomó como base gravable el valor total de sus ingresos, $415.055.000, y sobre ellos aplicó las tarifas del 20% y del 25%, tomando en cuenta las utilidades obtenidas hasta el 31 de diciembre de 1985 y las obtenidas con posterioridad a tal fecha. A titulo de restablecimiento del derecho pide que se declare el derecho a corregir

su declaración de renta por el año de 1988 y se apruebe el proyecto de corrección presentado el 4 de julio de 1991 con un impuesto a cargo de $95.153.000 y finalmente que se declare que no hay lugar a sanción por corrección aritmética, ni a sujeción a renta presuntiva. CONTESTACION Por su parte el apoderado especial de la Nación solicitó que se desestimen las pretensiones de la demanda, por cuanto la solicitud de corrección de la declaración fue negada de acuerdo a derecho, en consideración a que la declaración que se pretendía sustituir ya había sido reemplazada por una liquidación oficial. Indicó el representante de la Administración que el procedimiento empleado por la actora, vale decir, el previsto en el artículo 588 del E.T., fue errado, toda vez que ha debido ceñírse al previsto en el artículo 589 del E.T. Afirmó que el proyecto de corrección, que pretendió variar la renta líquida gravable de $510.208.000 a $415.055.225, estuvo encaminado a corregir una situación que había sido objeto de corrección, por parte de la Administración. En relación con el error en el proyecto por la aplicación de las tarifas, adujo que este argumento es accesorio en los actos acusados, por cuanto el esencial lo constituye que el procedimiento usado por la sociedad ha debido ser el del 589 del E.T. FALLO DE PRIMERA INSTANCIA El Tribunal desestimó las súplicas de la demanda por cuanto concluyó que proferida la liquidación de corrección aritmética, sustituyó la declaración privada y en consecuencia la actora no podía modificar un acto administrativo por mecanismos diferentes a los de impugnación.

En relación con la discusión planteada respecto de la tarifa aplicable, para el aquo es tema de proceso de determinación del impuesto, que no es viable tratar en el subjúdice. APELACION El representante judicial de la actora recurrió el fallo del a-quo y lo controvirtió así: En primer lugar explicó que la sociedad actora, sí cumplió con las exigencias del artículo 589 del E.T., por cuanto, como resultó probado en primera instancia a través de los documentos aportados, FINETER S.A., solicitó autorización para corregir su declaración de renta y tan es así que son justamente los actos a través de los cuales se negó la solicitud, los que son objeto de este proceso. De esta forma sostuvo la parte que la sentencia del Tribunal se halla falsamente motivada, por cuanto confundió los hechos que precedieron a las correcciones presentadas. En segundo lugar adujo que de acuerdo con lo previsto en el artículo 589 del E.T., el término para realizar correcciones por parte de los contribuyentes, se halla limitado únicamente por la notificación del requerimiento especial o del pliego de cargos o por firmeza de la liquidación de revisión, de donde concluye que a pesar de existir liquidación oficial de corrección aritmética la declaración privada puede ser modificada por el contribuyente. En tercer término refutó el argumento del Tribunal referente a que la sociedad ha debido únicamente impetrar la liquidación oficial de corrección y arguyó que ello no resultaba posible, en cuanto que los actos administrativos sólo se pueden recurrir sobre los puntos de que tratan, vale decir, únicamente frente a su contenido. En atención a que la liquidación de corrección aritmética pretendió corregir presuntos errores aritméticos, la Administración no hubiera permitido discutir

aspectos diferentes a los que fueron objeto de modificación y por ello el procedimiento adecuado era el de la corrección de la declaración, tal como se efectuó. Por último insistió en que desde la vía gubernativa fueron aportados documentos que prueban que las tarifas para aplicarle a los dividendos eran de 20 y 25%, en atención a que parte de ellos fueron distribuidos antes del 31 de diciembre de 1985. MINISTERIO PUBLICO Representado por el Procurador Séptimo Delegado en lo Contencioso Administrativo, no rindió concepto en esta oportunidad. CONSIDERACIONES DE LA SALA En primer lugar, observa la Sala que le asiste razón al apoderado de la actora frente al cargo que denominó falsa motivación, habida cuenta que, como se desprende del fallo impugnado, en éste se consideró que los actos administrativos acusados fueron el resultado de la corrección de la declaración presentada el 23 de agosto de 1989, la cual fue calificada de ineficaz por la Administración, circunstancia expresamente aceptada por la contribuyente y que no es objeto de la litis. En efecto, la corrección presentada en bancos el 23 de agosto de 1989, de conformidad con el artículo 588 del E.T., no incide en esta litis; no ha sido objeto de la misma, de suerte que no debió ser confundida con el proyecto de corrección presentado el 4 de julio de 1991, de conformidad con el artículo 589 del E.T., y rechazado por la Administración a través de los actos acusados, para establecer que la corrección presentada por la actora no reunía los requisitos exigidos en el artículo 589 Ib., por haber sido presentada directamente en bancos.

Aclarado lo anterior, precisa la Sala que el punto que se debate en el caso sub exámine es la procedencia de la corrección de la declaración, presentada por la contribuyente, el 4 de julio de 1991, es decir, con posterioridad a la expedición de la liquidación oficial de corrección aritmética, (que se controvierte en otro proceso y por tanto tampoco es materia de esta litis). De acuerdo con las normas que regulan la facultad de corrección de las declaraciones, los contribuyentes tienen un término de dos años, contados a partir del vencimiento del término para declarar, siempre y cuando no se haya efectuado notificación de requerimiento especial o de pliego de cargos, como lo prevé el artículo 588 del E.T., así: "ARTICULO 588. Correcciones que aumentan el impuesto o disminuyen el saldo a favor. Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, podrán corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección". (Resalta la Sala). Conforme al artículo 8o. de la Ley 84 de 1988 (antes de ser modificado por la Ley 6a. de 1992), para corregir las declaraciones tributarias que no varíen el valor a pagar o que lo disminuyan o aumenten el saldo a favor, debe presentarse solicitud previa a la Administración, acompañada del respectivo proyecto de corrección con el fin de que se oficialice la mencionada corrección, que si es aceptada tácita o

expresamente por la Administración, entra a reemplazar la liquidación presentada inicialmente y que goza en consecuencia de la presunción de veracidad que cobijaba a la primera. En esas condiciones la facultad otorgada por el artículo 589 del E.T., debe interpretarse en concordancia con las demás normas de la legislación tributaria, particularmente las relativas al proceso de determinación oficial del tributo, tal como lo dispone el artículo 589 del E.T., así: "ARTICULO 589. Correcciones que no varíen el valor a pagar, o que lo disminuyan o aumenten el saldo a favor. Para corregir las declaraciones tributarias que no varíen el valor a pagar, o que lo disminuyan, o aumenten el saldo a favor, se elevará solicitud a la Administración de Impuestos correspondiente, dentro de los dos años siguientes a la fecha del término para presentar la declaración anexando un proyecto de la corrección. La Administración debe practicar la Liquidación de Corrección, dentro de los seis (6) meses siguiente a la fecha de la solicitud; si no se pronuncia dentro de este término el proyecto de corrección sustituirá la declaración inicial. La corrección de las declaraciones a que se refiere este artículo no causará sanción de corrección, y no impide la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección". Conforme a lo anterior, observa la Sala que para la procedencia de la corrección propuesta por la sociedad, el 4 de julio de 1991, era requisito indispensable que la Administración Tributaria no hubiese notificado requerimiento especial o pliego de cargos, hecho que en efecto no había ocurrido. De suerte que al no configurarse

la existencia de alguno de los actos ya mencionados, limitantes de la facultad de la actora para corregir su declaración y que se hallaba dentro de los dos años previstos para ello, no podía válidamente la Administración rechazar la solicitud presentada por la actora, prevalida del argumento de que ya había precluído la oportunidad por haberse efectuado liquidación oficial de corrección aritmética. Las facultades de revisión y las de corrección aritmética, por cuanto persiguen finalidades diferentes, deben ejercerse dentro de los precisos límites establecidos en la ley para cada una de ellas. En efecto, conforme a los artículos 697, 698 y 699 del E.T., la facultad de corrección aritmética está referida exclusivamente a subsanar yerros de carácter matemático en las operaciones contenidas en las declaraciones, de donde se deduce claramente que no obstante la expedición de dicha liquidación, la declaración privada es susceptible de ser corregida en aspectos diferentes a los que fueron objeto de corrección aritmética, pues los que ya fueron motivo de tal liquidación oficial deberán ser discutidos e impugnados a través de los recursos gubernativos y las acciones contenciosas dispuestas en la ley. Así las cosas, resulta pertinente aclarar que si bien la Administración goza de amplias facultades de fiscalización de la declaración, que ejerce entre otras a través de las liquidaciones de corrección aritmética y de revisión, sólo la notificación del pliego de cargos o del requerimiento especial tienen la capacidad de limitar y precluir la facultad de los contribuyentes de corregir sus declaraciones tributarias, ya sea por errores mecanográficos o de transcripción, o aún en aspectos de fondo tales como la modificación de las bases gravables, su

depuración, aplicación de tarifas y en general, la corrección de todos aquellos factores sobre los cuales no ha iniciado actuación la Administración Tributaria, sin perjuicio de las correcciones provocadas (por el requerimiento y la liquidación de revisión) en los términos de los artículos 709 y 713, máxime cuando nadie está obligado a permanecer en el error. De otra parte y en ejercicio de la facultad de revisión , la Administración Tributaria puede modificar la liquidación privada a través del procedimiento de revisión, previo requerimiento especial conforme a lo dispuesto en los artículos 702 y siguientes del E.T., guardando la debida correspondencia (art. 711), entre la declaración y el requerimiento. De donde se colige que de haberse practicado liquidación oficial de corrección aritmética en la forma autorizada por la ley, ésta constituye un elemento más a tenerse en cuenta para efectos de la liquidación de revisión, por cuanto la norma es clara en determinar que la correspondencia se predica entre la liquidación privada y el requerimiento, en atención a que la facultad de corrección se ejerce sin perjuicio de la facultad de revisión, toda vez que esta última pretende modificar el monto del tributo determinado en la liquidación privada y en atención a que la primera, ésto es, la liquidación oficial de corrección aritmética, no está referida a la determinación oficial del impuesto, sino exclusivamente a enmendar errores de orden numérico por lo que el contribuyente puede válidamente modificar su declaración privada a través del procedimiento de corrección, que sustituye la presentada inicialmente. En relación con el rechazo del proyecto de corrección por discrepancias en las

tarifas aplicables a los dividendos y en la no sujeción a la renta presuntiva por parte de la contribuyente, observa la Sala que no era posible en este trámite administrativo, entrar a debatir la pertinencia de la corrección por estos aspectos, que son a todas luces materia del procedimiento de determinación del tributo, por cuanto como se ha precisado en otras oportunidades, la Administración se encuentra impedida para adoptar decisiones basadas en consideraciones de fondo, tales como las atinentes al sustento jurídico de las correcciones hechas, de donde surge que la solicitud de corrección presentada el 4 de julio de 1991 fue tomada equivocadamente por la Administración, como un procedimiento de determinación del impuesto, el cual era el paso subsiguiente a la oficialización de la corrección presentada. En consecuencia, considera la Sala que la Administración ha debido aceptar el proyecto de corrección presentado por la actora el 4 de julio de 1991 en los siguientes términos: Acciones y aportes (sociedades anónimas) limitadas y asimiladas)...................................$ 1.002.250.000

TOTAL PATRIMONIO BRUTO.........................1.002.250.000

TOTAL PATRIMONIO LIQUIDO.......................1.002.250.000

Dividendos y participaciones (gravados y no gravados)........................................................415.055.000

TOTAL INGRESOS NETOS................................415.055.000

RENTA LIQUIDA.................................................415.055.000

RENTA LIQUIDA GRAVABLE.............................415.055.000

Ingresos susceptibles de constituir ganancia ocasional..................................................157.216.000

Menos: costo y parte no gravada........................157.216.000

IMPUESTO SOBRE RENTA GRAVABLE.............95.153.000

IMPUESTO NETO DE RENTA..............................95.153.000

TOTAL IMPUESTO A CARGO..............................95.153.000

Menos: retenciones que le practicaron en 1988: Dividendos..............................................95.153.000

TOTAL RETENCIONES AÑO GRAVABLE 1988.95.153.000.

Pero la Sala negará las demás pretensiones impetradas, a título de restablecimiento del derecho, puesto que conforme se acaba de precisar, el monto oficial del impuesto y la sujeción a la renta presuntiva por parte de la sociedad no son temas definidos en los actos anulados, ni surgen como consecuencia directa de la nulidad de las resoluciones acusadas En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1o. REVOCASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 3 de febrero de 1994 en el juicio No. 9088. 2o. DECLARASE la nulidad de los siguientes actos administrativos proferidos en relación con la solicitud y proyecto de corrección elevados por la sociedad FINETER S.A. (antes ETEROUTREMER S.A.), por el año gravable de 1988, así: resolución 643 del 30 de diciembre de 1991, expedida por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales - Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá -; resolución 0169 del 24 de marzo de 1992, expedida por la División Jurídica de la Unidad Administrativa Especial de la Administración de

Impuestos Nacionales - Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá, y resolución 00103 del 9 de junio de 1992, expedida por el Administrador Especial de Impuestos Nacionales - Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá. 3o. TIENESE como declaración privada el proyecto de corrección a la declaración del impuesto sobre la renta - sociedades por el año gravable de 1988 presentado el 4 de julio de 1991 por la demandante FINETER S.A. (antes ETEROUTREMER S.A.) con NIT: 860.078.349 en la forma consignada en la parte motiva de esta providencia. 4o. NIEGANSE las demás pretensiones de la demanda. RECONOCESE personería al Dr. LUIS ALBERTO SANDOVAL NAVAS para actuar en representación de la Nación, Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en Sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO JAIME ABELLA ZARATE

PRESIDENTE

CONSUELO SARRIA OLCOS DELIO GOMEZ LEYVA

Carlos Alberto Flórez Rojas Secretario