CE-SEC4-EXP1994-N5620

PRUEBA FISCAL EN LO CONTENCIOSO / JUICIO DE REVISION DE

IMPUESTOS / ACCION DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO / MEDIOS PROBATORIOS - Valoración Con la expedición del nuevo Código Contencioso Administrativo, Decreto 01 de 1984, desapareció el "juicio de revisión de impuestos", el cual fue sustituido por la "acción de nulidad y restablecimiento del derecho" consagrada en el artículo 85, situación que significó que el contencioso de impuestos dejó de ser un juicio revisor para convertirse en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, en cuya virtud se eliminaron las restricciones probatorias, que únicamente permitían la estimación de las pruebas que hubieren sido presentadas en la vía gubernativa, dándose entrada al régimen probatorio consagrado en el Código de Procedimiento Civil. SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS / COMPRAS CON TARJETA DE CREDITO / REQUERIMIENTO DE GASTOS NO EXPLICADOS La Administración desde un principio ha debido caer en la cuenta que las compras con Tarjetas de Crédito comprueban simultáneamente la adquisición de un pasivo por igual valor, lo que constituye explicación según la norma. Pero, de otra parte, se observa con relación al artículo 663 del E.T. (art. 73 del Decreto 2503 de 1987) que aunque pretendió implantar un control de la declaración de ingresos tributarios, en especial de personas naturales sin contabilidad, a base de un sistema de Auditoría al gasto, no fue afortunada la redacción puesto que no relaciona todos los posibles factores que deben intervenir en las correspondientes

operaciones matemáticas. De la norma se deduce que el requerimiento puede hacerse cuando de las mismas declaraciones no surja justificación alguna y que el contribuyente requerido debe dar explicaciones razonables justipreciadas más con sentido común que bajo un rígido sistema probatorio, porque al fin y al cabo, la disposición se fundamenta en la presunción elemental de que nadie puede gastar más de aquello que tiene o adquiere, a menos que se endeude.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá D.C., septiembre veintitrés (23) de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5620

Actor: ENRIQUE MANUEL OROZCO MARTINEZ Demandado: NACION - MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICODIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-ADMINISTRACION

DE IMPUESTOS NACIONALES VALLEDUPAR Referencia: IMPUESTO RENTA Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la demandada, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Cesar, el 13 de mayo de 1994, estimatoria de las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que impusieron sanción por gastos no explicados por el actor ENRIQUE MANUEL OROZCO MARTINEZ, durante el año gravable de 1988. ANTECEDENTES Frente a la declaración de renta presentada por el contribuyente por el año

gravable de 1988, la Administración de Impuestos Nacionales de Valledupar, previo Pliego de Cargos 0001 del 24 de octubre de 1991, produjo la resolución 0105 del 4 de mayo de 1992, mediante la cual impuso sanción por gastos no explicados (art. 663 E.T.), por cuanto el contribuyente en la declaración de renta reportó ingresos en cuantía de $1.820.000, suma que frente a los consumos realizados con Tarjeta de Crédito de $7.074.000 y tenido en cuenta el incremento de pasivos presenta una diferencia de $5.254.000. Mediante resolución 020 del 11 de mayo de 1993, que desató el recurso de reconsideración, se redujo el monto de la sanción a $4.583.871, correspondiente al 100% de la diferencia no explicada. Agotada la vía gubernativa, acudió el contribuyente a la jurisdicción en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho en la cual acusó la actuación administrativa, de ser violatoria de los artículos 663, 722 y 730 del E.T., 45 del C.C.A. y 29 de la Constitución Nacional. Adujo que en el Pliego de Cargos la Administración se limitó a manifestar que “... mediante información exógena ha detectado que sus consumos con Tarjeta de Crédito del Banco Cafetero, NIT 860.002.962 durante el año gravable de 1988 fueron superiores a los ingresos declarados con base en la siguiente fórmula: Gastos informados por el Banco Cafetero……………….$7.074.000 Ingresos declarados………………………………………….1.820.000 Diferencia..............................……………………………. $5.254.000

Que la Administración violó el artículo 663 del E.T. por cuanto éste es claro en incluir dentro de la "fórmula" los pasivos adquiridos en el año, previsión que fue ignorada, pues no se tuvo en cuenta el pasivo a 31 de diciembre de 1988 que era de $8.963.000. Ante la jurisdicción adjuntó certificados expedidos por el Banco Ganadero e Invercrédito y explicó que el actor adquirió pasivos con dichas entidades, de donde dedujo que el pasivo con el Banco Ganadero por $5.625.000, más el pasivo con Invercrédito por $2.215.345, más ingresos declarados de $1.820.000, para un total de $9.660.345, explican satisfactoriamente los gastos detectados por la Administración de $7.074.000. De otra parte, alegó violación del artículo 722 del E.T. por cuanto la Administración admitió el recurso gubernativo sin que este cumpliera el requisito del pago previo. Y que el edicto a través del cual se notificó la resolución que agotó la vía gubernativa no fue fijado durante el lapso estipulado por el artículo 45 del C.C.A. El apoderado de la Nación en el escrito de contestación de la demanda, manifestó que la Administración sí tuvo en cuenta los pasivos alegados por el contribuyente en la vía gubernativa, de los cuales se aceptó la suma de $342.000. De otra parte alegó como excepción de fondo que la demanda contiene nuevos hechos, no discutidos en la vía gubernativa, los cuales hizo consistir en que en aquella etapa el actor no planteó los nuevos pasivos traídos en la demanda, como son los contraídos con el Banco

Ganadero e Invercrédito, corno se desprende de los memoriales y pruebas obrantes en los antecedentes. Estimó que estos nuevos hechos no deben ser tenidos en cuenta por cuanto debieron ser debatidos en la vía gubernativa. En apoyo de su pedimento citó sentencia de esta Corporación del 20 de junio de 1986 y 20 de septiembre de 1991. Finalmente, alegó la inexistencia de los vicios procedimentales expuestos en la demanda. LA SENTENCIA APELADA Rechazó la excepción propuesta por la entidad demandada por cuanto las pruebas aportadas no constituyen un hecho nuevo sino unas pruebas complementarias para robustecer las aportadas en la vía gubernativa. Estimó que una cosa es una prueba y otra diferente la alegación de un hecho no presentado en la etapa gubernativa, y que la controversia siempre se ha centrado entre los ingresos, pasivos y compras del contribuyente. A juicio del Tribunal, el cargo que se le formuló al actor para aplicarle el artículo 663 del E.T., fue desvirtuado plenamente con las pruebas aportadas en este proceso. Al efecto apreció los certificados expedidos por Invercrédito y el Banco Ganadero los cuales certifican pasivos en cuantía de $8.125.000, que superan la diferencia puesta de presente por la Administración. Consecuencialmente, anuló los actos administrativos demandados. EL RECURSO DE APELACION La inconformidad del apoderado de la entidad demandada con la sentencia del aquo, se centró en la desestimación de la excepción propuesta, pues no se trata de dilucidar si el contribuyente podía mejorar las pruebas aportadas, como, lo hizo

ver el a - quo, sino que las pruebas aportadas por el actor, constituyen hechos nuevos. Previa transcripción de los motivos de inconformidad expuestos en el recurso Gubernativo, señaló que en el mismo el contribuyente se limitó a explicar sus gastos realizados con Tarjeta de Crédito, sin hacer alusión alguna a los pasivos alegados ante la jurisdicción; que en el expediente no obra prueba alguna referente a aquellos. Sostuvo que se trata de hechos nuevos, pues la Administración no los conoció, relevándola de la posibilidad de revisar sus actuaciones administrativas y que respecto de ellos no se agotó la vía gubernativa. Apoyado en un texto de derecho procesal administrativo, sostuvo que la jurisdicción no puede ocuparse de cuestiones no planteadas en la vía gubernativa, "o sea que su función es revisora". ALEGATOS DE CONCLUSION Únicamente presentó escrito de conclusión la apoderada de la entidad demandada, quien insistió en que cada pasivo o deuda adquirida por el contribuyente en diferentes oportunidades constituye un hecho nuevo y que no se puede considerar cada deuda simplemente como una prueba, sino que cada pasivo constituye un hecho distinto realizado en diferente tiempo y con diferentes partes. Reiteró que los pasivos que no fueron planteados en la vía gubernativa no deben tenerse en cuenta al momento de dictar sentencia. Seguidamente se refirió al monto de los pasivos y afirmó que si se tuvieran en cuenta los indicados por el contribuyente en la demanda, se estaría determinando que su monto a diciembre 31 de 1988, sería de $18.62 1 .000, por lo que consideró que no se han

desvirtuado los argumentos que tuvo la Administración para imponer la sanción debatida. CONSIDERACIONES DE LA SALA LAS PRUEBAS EN EL JUICIO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO En primer lugar, observa la Sala que el representante de la entidad demandada parte de la errónea apreciación de calificar como "hechos nuevos" las pruebas aducidas por el demandante ante la jurisdicción y que por no haber sido presentadas en la vía gubernativa, a juicio del apelante, no debieron ser consideradas por el juez contencioso en virtud de la función "revisora" que atribuye a la jurisdicción y en consecuencia disiente de la valoración y reconocimiento que hace la sentencia de la prueba documental aportada con la demanda. En innumerables oportunidades la Sala se ha pronunciado sobre el tema que se debate precisando que con la expedición del nuevo Código Contencioso Administrativo, Decreto 01 de 1984, desapareció el "juicio de revisión de impuestos", el cual fue sustituido por la "acción de nulidad y restablecimiento del derecho" consagrada en el artículo 85, situación que significó que el contencioso de impuestos dejó de ser un juicio revisor para convertirse en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, en cuya virtud se eliminaron las restricciones probatorias, que únicamente permitían la estimación de las pruebas que hubieren sido presentadas en la vía gubernativa, dándose entrada al régimen probatorio consagrado en el Código de Procedimiento Civil. Estima la Sección pertinente transcribir, sobre el particular, lo expuesto en la sentencia del 1o. de octubre de 1993, proceso No. 4938, actor: Inmobiliaria Águila

S.A., C.P. Dra. Consuelo Sarria Olcos, así: “... el procedimiento administrativo, en lo tocante a la valoración de pruebas en juicio, no admite otras limitaciones que las comunes del procedimiento general sobre preclusión de términos e inconducencia, impertinencia, ineficacia, inutilidad o prohibición legal de los medios aducidos. La tesis de la inadmisibilidad de la prueba en el contencioso fiscal, por falta de su presentación en el proceso gubernativo, pudo tener alguna relevancia mientras rigió el artículo 278 de la Ley 167 de 1941 (que, con todo, no siempre fue norma absoluta, pues permitía estimar las pruebas producidas en el juicio que tuvieran por objeto, "completar o mejorar las aducidas en la actuación administrativa"); pero no desde la vigencia del Decreto 01 de 1984, que no solamente no reprodujo tal restricción, sino que remitió expresamente al procedimiento civil, incluso en materia de las pruebas de oficio, aunque sin perjuicio de la taxatividad de las que esgrimieran las partes, según su artículo 214. Los argumentos de la apelante, aparte de su evidente carencia de fundamento legal, resultan contrarios, entre otros, a los principios de eficacia, utilidad e interés público de la prueba, no estando llamados a prosperar". Así mismo, es conveniente precisarle al recurrente, que si al tiempo de impugnarse la resolución sancionatoria a través del recurso de reconsideración, el actor no logró quebrar la legalidad del acto impugnado, no significa que éste y el que lo confirmó, deban entenderse sujetos a la legalidad de manera "definitiva",

puesto que en esas condiciones sobraría el control jurisdiccional de la actividad de la Administración y serían nugatorias las previsiones contenidas en la normatividad que lo regula.

SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS - ART. 663 E.T.

Observa la Sala que como las pruebas que acompañó el actor, para comprobar la financiación de sus gastos durante la vigencia fiscal de 1988, no fueron controvertidas por razón diferente a no haber sido presentadas ante la Administración, concuerda la Sección con la valoración y consideraciones efectuadas por el Tribunal, máxime cuando la Administración desde un principio ha debido caer en la cuenta que las compras con Tarjetas de Crédito comprueban simultáneamente la adquisición de un pasivo por igual valor, lo que constituye explicación según la norma. Pero, de otra parte, la Sala observa con relación al artículo 663 del E.T. (art. 73 Dcto. 2503 / 87) que aunque pretendió implantar un control de la declaración de ingresos tributarios, en especial de personas naturales sin contabilidad, a base de un sistema de Auditoría al gasto, no fue afortunada la redacción puesto que no relaciona todos los posibles factores que deben intervenir en las correspondientes operaciones matemáticas como es el caso de la disposición de efectivo o cartera poseídos con anterioridad o incurre en impropiedades técnicas como sucede al referirse a los pasivos adquiridos en el año y no al incremento de los mismos, o al tratamiento igual o simultáneo a las compras y a los costos y, otros que no es la oportunidad para analizarlos. Dispone la norma que ante los supuestos allí mal expuestos, como se deja dicho,

“el contribuyente podrá ser requerido por la Administración de Impuestos para que explique dicha diferencia" de lo cual se deduce que el requerimiento puede hacerse cuando de las mismas declaraciones no surja justificación alguna y que el contribuyente requerido debe dar explicaciones razonables justipreciadas más con sentido común que bajo un rígido sistema probatorio, porque al fin y al cabo, la disposición se fundamenta en la presunción elemental de que nadie puede gastar más de aquello que tiene o adquiere, a menos que se endeude. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: CONFIRMASE la sentencia apelada.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO JAIME ABELLA ZARATE

Presidente

DELIO GOMEZ LEYVA CONSUELO SARRIA OLCOS

AUSENTE.

CARLOS ALBERTO FLOREZ ROJAS Secretario NOTA DE RELATORIA: Reitera, además, la sentencia de 1o. de octubre de 1993, proceso No. 4938, Ponente: Dra. CONSUELO SARRIA OLCOS.