CE-SEC4-EXP1994-N5684

PRUEBA DE RETENCION / RETENCION EN LA FUENTE - Demostración / PRUEBA SUPLETIVA / CERTIFICADO DE RETENCION EN LA FUENTE El artículo 381 del Estatuto Tributario prevé que las retenciones en la fuente pueden ser acreditadas con el certificado expedido por el retenedor, quien está obligado a expedirlo en la forma y con los requisitos que en la misma disposición se indican y el parágrafo primero del mismo artículo, dispone que cuando el certificado no fuere expedido por el agente retenedor, las personas o entidades sometidas a la retención, podrán sustituirlo con el original, copia o fotocopia auténtica de la factura o documento en donde conste el pago, y naturalmente dada la libertad probatoria establecida en el Código de Procedimiento Civil, conforme a la remisión que a éste hace el artículo 168 del C.C.A. podía válidamente la sociedad actora acreditar dicha retención con otras pruebas, como su contabilidad, que otorgan convicción sobre la veracidad de la práctica de las retenciones, tal como ha ocurrido en el caso que ocupa la atención de la Sala. No encuentra la Sección acertadas las apreciaciones de la Administración en el sentido de que estos documentos no prueban la consignación de la retención ni contienen la firma del agente retenedor e indican la ciudad donde se consignó la retención, lo cual es apenas lógico, pues las facturas que expide el retenido no pueden contener requisitos ni acreditar circunstancias, como la consignación de los valores o la firma del agente retenedor, que solamente pueden ser satisfechos por éste, dado que es evidente que como pruebas supletivas que son (la falta del

certificado) no pueden contener todos los requisitos del certificado mismo, puesto que su Finalidad es probar la realidad de la práctica de la retención, mas no su consignación e ingreso a las arcas del Estado, puesto que ésta es una obligación que recae en el agente retenedor.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santafé de Bogotá D.C., septiembre dieciséis (16) de mil novecientos noventa y cuatro (1994) Radicación número: 5684

Actor: DRAGADOS Y CONSTRUCCIONES S.A.

Demandado: NACIONMINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICODIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - ADMINISTRACIÓN

DE IMPUESTOS BOGOTA

Referencia: IMPUESTO RENTA - FALLO.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la demandada, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el 6 de mayo de 1994, mediante la cual accedió a las pretensiones de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que determinaron el impuesto sobre la renta a cargo de la actora por el año gravable de 1987. ANTECEDENTES La sociedad DRAGADOS Y CONSTRUCCIONES S.A., presentó su declaración de renta por el año gravable de 1987, el 5 de julio de 1988, incluyendo en ella retenciones en la fuente en cuantía de $19.419.547, que le fueron practicadas

por concepto de servicios. Previos, visita de verificación, emplazamiento para corregir y requerimiento especial, la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, produjo la liquidación de Revisión 0094 del 4 de abril de 1991, en la cual rechazó retenciones en la fuente en cuantía de $3.594.000 e impuso sanción por inexactitud. Dicha liquidación fue confirmada a través de la resolución 0112 del 30 de abril de 1992, que desató el recurso de reconsideración interpuesto por la sociedad y agotó la vía gubernativa. DEMANDA Adujo el señor apoderado de la sociedad actora que la Administración desconoció el valor probatorio de los documentos equivalentes, tratando de recurrir ciegamente a las certificaciones expedidas por el agente retenedor e inaplicando el parágrafo 1o. del artículo 29 del Decreto 2503 de 1987. Explicó que las retenciones en discusión corresponden a pagos efectuados tanto en pesos dentro del país como en divisas colocadas en un banco en el exterior por valores de $9.570.015 y $9.849.527, respectivamente, para un total de $19.419.542. Que en la respuesta al emplazamiento para corregir No. 00018 del 18 de mayo de 1990, se acompañaron certificado expedido por el retenedor, que era la Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá por $9.947.849, junto con las copias de las facturas, cuentas de cobro y notas crédito que soportan los descuentos hechos a título de retención en la fuente por la entidad contratante.

Agregó, que la entidad oficial olvidó certificar la retención hecha por los pagos en el exterior, por lo cual adjuntó carta listado del retenedor expedida el 3 de septiembre de 1990 en la cual se indica el total de las facturas pagadas, al igual que el listado y certificaciones del 24 y 28 de mayo de 1991 sobre los valores pagados y retenidos por pagos en divisas. Que también adjuntó copias auténticas de las cuentas de cobro en divisas y de las notas crédito del banco extranjero receptor del pago, con listados detallados. Sostuvo que los documentos aportados, incluida la certificación de la Empresa de Acueducto constatan la existencia de los valores retenidos, documentos estos que deben tomarse como equivalentes, ya que si la empresa no cumplió con la obligación de certificar los valores, las consecuencias desfavorables de tal incumplimiento se aplican al retenedor y no al retenido. A juicio de la sociedad no se entiende cómo a pesar de haberse enviado y relacionado un sin número de pruebas, la Administración simplemente diga que no las acepta por cuanto no presentó los certificados expedidos por las entidades retenedoras en el momento de la visita e indique que dichas pruebas no son aceptadas teniendo en cuenta que es requisito indispensable el certificado y la consignación oportuna de los valores en las oficinas de la Administración. Sostuvo que tal actuación administrativa es violatoria de los artículos 6o. de la ley 52 de 1977, 73 del Decreto 3803 de 1982, 16, 29 y 92 del Decreto 2503 de 1987 por aplicación indebida o total desconocimiento de sus disposiciones y

consecuencias jurídicas, incluso olvidando los sujetos sobre los cuales deben recaer tales consecuencias. Agregó que la Administración pretende la aplicación de normas derogadas para la vigencia de 1987, por expresa disposición del artículo 154 del Decreto 2503 de 1987, como son los artículos 68 y 72 del Decreto 3803 de 1982. Que la Administración dejó de aplicar el rigor que exigen las normas para los agentes retenedores que incumplen sus obligaciones, pues para ello tiene facultad legal. Indicó que es extraño el proceder de la Administración cuando expresamente indica y acepta que la entidad oficial incurre repetidamente en hechos inconsistentes e irregulares, pero hace caso omiso de dichas circunstancias y no acepta las retenciones. Subrayó que existe desinformación entre las diferentes dependencias de la Empresa de Acueducto, como son su División de Pagaduría y la de Estudios Económicos; pues esta última no informó ni envió los dineros correspondientes a la retención. Criticó la valoración probatoria efectuada por la administración, pues no consideró las pruebas aportadas porque no coincidían con los certificados, para luego desestimarlos como inválidos; que por tanto, mal podía tomarlos como prueba exclusiva frente al acervo presentado por la sociedad y resolver el rechazo propuesto sin mirar en su conjunto los documentos aportados, frente a los cuales dijo que no cumplen los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario. Reiteró que la contabilidad de la sociedad no mereció ninguna tacha por parte de la Administración y que quedó probado que la de la empresa presenta "serias

inconsistencias" y tiene como soportes "documentos contradictorios" por lo cual sólo podía ser tomada como prueba a favor de la sociedad. También señaló transgredidos los artículos 15 y 29 de la C.N., 15 del Decreto 3803 de 1982, 40 del Decreto 2821 de 1974; y 68 al 74 del Código de Comercio. Finalmente, impugnó la sanción por inexactitud por cuanto no pueden derivarse consecuencias desfavorables por el incumplimiento de un tercero. Enfatizó que la sociedad declaró los valores correctos y que las diferencias con la Administración corresponden a la inadecuada apreciación de las pruebas, pero en manera alguna son consecuencia de la inclusión de datos falsos o desfigurados que indiquen una actitud fraudulenta de la contribuyente. OPOSICION La apoderada de la Administración sostuvo que los certificados a que se refiere el artículo 381 del E.T. se convierten en plena prueba, idónea y procedente del ingreso recibido y del pago de la retención efectuada. Que no es cierto que la Administración haya preferido las pruebas de la Empresa de Acueducto y Alcantarillado cuando las aportadas por la contribuyente en la vía gubernativa se encontraban en plena contradicción con las certificaciones y los hechos alegados con ocasión del recurso de reconsideración. Señaló que la sociedad pretende que se le reconozcan retenciones en la fuente por pagos en divisas en cuantía de $9.849.527, cuando de las certificaciones expedidas por el Pagador y por la señora Marisol Pulido y los certificados de retención no se puede determinar cuál fue el monto de las

retenciones practicadas a la sociedad. Agregó, que el artículo 381 del E.T. señala el contenido de los documentos equivalentes, de suerte que las cuentas de cobro y en las consignaciones en las cuales se efectuaron los abonos a la cuenta en Nueva York no se establece el año gravable y la ciudad donde se consignó la retención, ni mucho menos la dirección del agente retenedor ni la firma del Pagador. Que si se analizan las pruebas presentadas ante la jurisdicción, no se encuentra coincidencia entre las cuentas presentadas por el contribuyente a la Empresa de Acueducto con los cuadros elaborados por la empresa en los cuales se detalla el adelanto mensual de la obra Interceptor Tunjuelito MedioContratista Dragados y Construcciones S.A. Solicitó en consecuencia, denegar las pretensiones de la demanda. LA SENTENCIA Dio prosperidad a las pretensiones de la demanda, pues consideró que los reparos efectuados por la Administración relativos al incumplimiento por parte de la Empresa de Acueducto de Bogotá, de las obligaciones en materia de retenciones en la fuente constituyen irregularidades que no son imputables a la actora, que no es la llamada a cumplir con ellas, como lo sostuvo el apoderado de la sociedad., Observó el Tribunal que la Administración dio valor probatorio a los informes de la Empresa de Acueducto sólo en los aspectos que perjudican a la sociedad y lo negó en los que la favorecen. Estimó, que lo certificado por la empresa en relación con las retenciones en la fuente del Contrato 539, tienen confirmación probatoria en los elementos de juicio provenientes de la misma Administración y por lo mismo ofrece credibilidad sobre

su realidad. Igualmente apreció las demás pruebas el informe del funcionario visitador, así como la certificación de la Empresa de Acueducto, para concluir que la misma reúne las exigencias del artículo 381 del E.T. y además está corroborado por la constatación hecha por el funcionario. APELACION Afirmó que el fallo del a quo reconoce como retenciones en la fuente valores que la demandante no ha probado dentro del proceso. Que no existe claridad suficiente para reconocer pagos por valor de $9,.472.151 (sic) pues no es posible determinar cuáles fueron los pagos por los que se efectuó retención en la fuente. Reiteró que los documentos aportados presentan inconsistencias puesto que las sumas certificadas difieren entre sí, que por eso no existe prueba para admitir que valores de $19.420.000 se descuenten de la declaración de renta, cuando ni siquiera existe claridad del concepto, valor de la retención y consignación de la suma de $9.947.849. ALEGATOS DE CONCLUSION Presentó escrito de conclusión el apoderado de la sociedad demandante para solicitar la confirmación de la sentencia del Tribunal, pues la Administración incurre en error cuando traslada la responsabilidad de la consignación a la sociedad y porque las retenciones efectuadas por la Empresa de Acueducto en virtud del Contrato 359, se hallan debidamente probadas. CONSIDERACIONES DE LA SALA El punto central de la controversia gira alrededor del valor probatorio de los documentos y certificados presentados para demostrar retenciones en Ia fuente que por $19.419.547 solicitó la actora en su declaración de renta y que en cuantía

de $3.594.000 rechazó la Administración, así como la sanción por inexactitud impuesto por solicitud de retenciones no probadas. Examinada la actuación gubernativa, del informativo se establece que en virtud del Contrato No. 359 - 004 - AB - C - B, la sociedad actora recibió pagos de la Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá, los cuales se efectuaron parte en moneda nacional y parte en moneda extranjera, estos últimos mediante consignación en la Cuenta No. 504 - 031 - 576 del Banco Extebank en la ciudad de New York. Según el informe de visita de Verificación y Cruce efectuada a la sociedad contribuyente la Administración constató diferencias entre lo certificado y lo solicitado por la actora por concepto de retención en la fuente en cuantía de $9.471.690, "porque a la sociedad visitada se le retuvo en pesos y dólares y la Empresa de Acueducto y. Alcantarillado de Bogotá no ha enviado el recibo correspondiente a la retención en la fuente hecha en dólares" (fl. 0054 C. de A.). A solicitud de la Administración, en respuesta No. 6492 - 90 - 354 del 16 de marzo de 1990, la empresa referida envió duplicado del certificado expedido el 19 de diciembre de 1987, en el cual certificó que a la sociedad DRAGADOS Y CONSTRUCCIONES S.A. por el año gravable de 1987 se le practicó retención en la fuente por concepto de servicios por valor de $9.947.849, sobre pagos por valor de $981.535.516. Consecuencialmente, en el requerimiento especial propuso rechazar la suma de $9.472.000 por no hallarse acreditada esta cantidad en los

certificados de la Empresa de Acueducto. Previa la expedición de la liquidación oficial fue comisionado un funcionario para que practicara visita a la Empresa de Acueducto, en desarrollo de la cual verificó la retención certificada y en relación con la originada por pagos en divisas, informó que la suma de $9.472.000 no fue certificada por la Pagaduría del Acueducto porque esta oficina no recibió los correspondientes dineros para ser consignados en la Administración de Impuestos y precisó que las sumas sí fueron retenidas pero no consignadas (fls. 139 y 140 C. de A.). La Jefe de la División de Estudios Económicos del Acueducto, mediante oficio No. 6110 - 91 - 412 envió a la División de Liquidación listado que contiene el resumen de las órdenes de pago en dólares efectuado a la sociedad actora y que relacionan retenciones en la fuente por $5.877.716.85 (fls. 144 a 146 C. de A.). En la liquidación de revisión se rechazó la suma de $3.594.000, que corresponde a la diferencia entre las retenciones cuestionadas y las verificadas. En la resolución que resolvió el recurso de reconsideración adujo la administración que las diferentes certificaciones expedidas por la Empresa de Acueducto y Alcantarillado son contradictorias, pues de un lado el certificado expedido por el Pagador, señor Nestor Silva Calixto certifica retenciones por valor de $9.947.849, que el listado que remite la doctora Marisol Pulido Castro, Jefe de la División de Estudios Económicos concluye retenciones por servicios por $5.877.716 y por remesas la misma cantidad de $5.877.716 y que el certificado

de las órdenes de pago en dólares suscrito por el Dr. Eduardo Salas Mejía, Director de Operación Económica, permite concluir que a la sociedad se le retuvo por servicios la suma de $7.744.659 y $7.744.659 por remesas. Igualmente se alude a un nuevo certificado expedido por el Pagador que también contiene cifras disímiles, frente a las cuales manifiesta la Administración que ante la evidencia de la contradicción de los distintos medios probatorios, se abstiene de conferirles el valor de plena prueba, por tanto no se desvirtúan los rechazos, y que los demás documentos equivalentes no reúnen los requisitos dispuestos en el artículo 381 del E.T. Ante la jurisdicción, la sociedad actora aportó copias auténticas de las facturas, cheques y notas crédito, algunos de los cuales obraban en el expediente administrativo; pero que fueron desestimados por no cumplir los requisitos de documento equivalente y sobre los cuales observa la Sala, que tuvo razón el Tribunal al considerar suficientemente probada la suma debatida, pues así lo evidencian las 19 copias auténticas de las facturas emitidas por los pagos en divisas obrantes a folios 168 a 208 y las 13 copias de las consignaciones efectuadas a la Cuenta No. 504031 576 a nombre de la sociedad actora en el Banco Extebank de New York, folios 211 a 223, que demuestran los valores cancelados correspondientes al monto neto facturado, esto es, hechas las detracciones por retenciones en la fuente y la Ley 33 de 1.985. Así mismo a folios 60 a 166, todos del cuaderno principal, reposan 28 copias

auténticas de las facturas emitidas por el total de pagos en moneda nacional, junto con las cartas remisorias y los cheques girados por la Empresa de Acueducto y Alcantarillado contra cuentas en el Banco Popular - Oficina Feria Exposición y el Banco del Estado - Sucursal El Lago, que también muestran la cancelación de valores netos, una vez descontadas las retenciones. Así mismo, a folios 39 y 40 del mismo cuaderno principal, obra el oficio No. 640291 - 622 suscrito por el Pagador de la Empresa de Acueducto, señor Néstor Silva Calixto con Vo. Bo. del señor Jaime Correa Acevedo, en su condición de Tesorero de la Empresa, cuyo contenido es el siguiente: "Por medio de la presente nos permitimos certificar los valores retenidos para los años 1987,1988 y 1989 relacionados a continuación, del contrato 359 - 004 - AB - CB, los cuales fueron enviados a esta oficina mediante oficio No. 6110 - 91 - 0794 de mayo 27 de 1991, por la Dirección de Operación Económica.

AÑO US$ COL$

1987

RETEFUENTE 19.862.30 4.900.814.77

4.900.814.77

REMESA 19.862.30 4.900.814.77

4.900.814.77

TOTAL 39.724.60 9.801.629.54

9.801.629.54 El artícuIo 381 del Estatuto Tributario prevé que las retenciones en la fuente pueden ser acreditadas con el certificado expedido por el retenedor, quien está obligado a expedirlo en la forma y con los requisitos que en la misma disposición

se indican y el parágrafo primero del mismo artículo, dispone que cuando el certificado no fuere expedido por el agente retenedor, las personas o entidades sometidas a la retención, podrán sustituirlo con el original, copia o fotocopia auténtica de la factura o documento en donde conste el pago, y naturalmente dada la libertad probatoria establecida en el Código de Procedimiento Civil, conforme a la remisión que a este hace el artículo 168 del C.C.A., podía válidamente la sociedad actora acreditar dicha retención con otras pruebas, como su contabilidad, que otorgaran convicción sobre la veracidad de la práctica de las retenciones, tal como ha ocurrido en el caso que ocupa la atención de la Sala. No encuentra la Sección acertadas las apreciaciones de la Administración en el sentido de que estos documentos no prueban la consignación de la retención ni contienen la firma del agente retenedor e indican la ciudad donde se consignó la retención, lo cual es apenas lógico, pues las facturas que expide el retenido no pueden contener requisitos ni acreditar circunstancias, como la consignación de los valores o la firma del agente retenedor, que solamente pueden ser satisfechos por éste, dado que es evidente que como pruebas supletivas que son (a falta del certificado), no pueden contener todos los requisitos del certificado mismo, puesto que su finalidad es probar la realidad de la práctica de la retención, mas no su consignación e ingreso a las arcas del Estado, puesto que ésta es una obligación que recae en el agente retenedor, máxime cuando el artículo 381 del E.T. no condiciona el reconocimiento del pago por retención al cumplimiento de las

obligaciones y formalidades que debe tener en cuenta el agente retenedor al expedir el certificado, que en virtud de la misma disposición está obligado a entregar al retenido. Finalmente advierte la Sala que desde la visita practicada a la Empresa de Acueducto la Administración examinó las cuentas de cobro del contratista y demás documentos que le permitieron establecer la práctica de las retenciones y determinar el incumplimiento en las obligaciones por parte de la empresa retenedora que finalmente fueron las que dieron origen al rechazo de la suma debatida. En efecto en el informe obrante a folios 139 y 140 del C. de. A. se lee: "Resultado de la visita: La División de Tesorería de la Empresa de Acueducto y Alcantarillado de Bogotá, a través de la Pagaduría General confirman sólo la retención de $9.947.849 por concepto de servicios pagados durante el año gravable de 1987 en cuantía de $981,.535.516. Con respecto a la diferencia en las retenciones solicitadas por el contribuyente, en cuantía de $9.472.000 y que fueron rechazadas por la Administración de Impuestos Nacionales, se anotó lo siguiente como resultado de la visita: La cuestionada suma no fue certificada por la Pagaduría del Acueducto puesto que según esta oficina no recibió los dineros a título de retención para ser consignados a la Administración de Impuestos, motivo por el cual debió darse traslado de la presente diligencia a la División de Estudios Económicos de la misma Empresa de Acueducto, dependencia encargada de gestionar los pagos a los diferentes contratistas y a su vez descontar los

dineros correspondientes a retenciones y remesas, con el fin de constatar si a los contratos efectuados a la firma Dragados y Construcciones S.A. se le efectuaron las retenciones correspondientes a servicios y remesas que dicho contribuyente alega se les descontaron en cada uno de los pagos realizados en 1987 los cuales corresponden a ingresos en dólares para la firma contratista. Al revisarse el expediente contentivo del contrato No. 359 con la firma Dragados y Construcciones S.A., efectivamente aparecen las cuentas de cobro del contratista, como también las órdenes de pago expedidas por la Empresa a través del interventor de la obra, así mismo los comprobantes de pago donde efectivamente se pueden apreciar los descuentos realizados al contratista por concepto de retención en la fuente de servicios y remesas, además de otro descuento por Ley 33 consignándose el valor neto de cada una de las órdenes de pago a una cuenta corriente de un Banco en New York, tal y como lo solicita el contratista en cada una de sus cuentas de cobro puesto que estos pagos corresponden a cuentas giradas en dólares por parte de la Empresa de Acueducto, lo cual permite confirmar que los dineros por concepto de retenciones sí fueron descontados pero no figuran consignados por la entidad retenedora, en este caso la Empresa de Acueducto de Bogotá a la Administración de Impuestos Nacionales. Por este motivo el actual jefe de la División de Estudios Económicos, doctora Marisol Pulido, acepta este hecho y solicita aclarar las cuantías retenidas con el fin de ordenar sus correspondientes pagos con los intereses y sanciones

que conlleve esta omisión" (subraya la Sala). Todo lo anterior, así como las acertadas apreciaciones del Tribunal en tomo a la errónea valoración probatoria efectuada por las oficinas de impuestos, llevan a la Sala a impartir confirmación a la sentencia apelada. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFIRMASE LA SENTENCIA APELADA.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO JAIME ABELLA ZARATE

Presidente

DELIO GOMEZ LEYVA CONSUELO SARRIA OLCOS

CARLOS ALBERTO FLOREZ ROJAS

Secretario