CE-SEC4-EXP1995-N5509

APORTES EN SOCIEDADES LIMITADAS - Valor Patrimonial / PATRIMONIO NETO / PATRIMONIO LIQUIDO - Determinación El artículo 272 del Estatuto Tributario norma que codificó el artículo 119 del Decreto 2053 de 1974, establece sin lugar a equívocos el “valor patrimonial” de los aportes en sociedades limitadas, y exige que este debe estimarse en lo que a prorrata de los aportes, le corresponda al contribuyente “en el patrimonio neto de la entidad” o con base en el precio de adquisición si hubiere adquirido sus derechos, debiendo optar por el mayor valor de estas dos posibilidades. Es el patrimonio neto un concepto contable constituido por el activo menos el pasivo externo...” es decir que el mismo está representado por el patrimonio de los socios, de ahí que el legislador haya tomado este concepto para efectos de determinar el valor patrimonial de los “aportes” y no el patrimonio líquido que define el artículo 282 del Estatuto Tributario, puesto que este involucra el pasivo con terceros lo que afectaría el valor patrimonial real de los aportes en sociedades limitadas. Por tanto, el contribuyente al determinar el valor patrimonial de sus aportes en sociedades limitadas, con base en el patrimonio líquido de que trata el artículo 282 del Estatuto Tributario, y no de acuerdo con el patrimonio neto que ordena el artículo 272 ibídem. Determino el valor patrimonial en forma incorrecta, razón por la cual fue acertado al proceder de las oficinas de impuestos al adicionar los mayores valores establecidos por concepto de aportes en

sociedades limitadas. DEDUCCION POR DEPRECIACION - Contabilización / DEPRECIACION DE ACTIVO FIJOS - Reglamentación La obligación de contabilizar las cuotas de depreciación se estableció en el artículo 42 inciso 1o. de la Ley 75 de 1986 (hoy art. 141 del Estatuto Tributario) que indicó que aquellas debían registrarse en los libros de contabilidad del contribuyente “...en la forma que indique el reglamento...” y el Decreto Reglamentario 3019 de 1989 que reglamentó entre otros el art. 141 en mención, se expidió con fecha 26 de diciembre de 1989 y entró a regir a partir de su publicación en el Diario Oficial, de donde se deduce que si bien para el año gravable de 1987, existía la obligación de contabilizar las cuotas de depreciación, al encontrarse condicionada al reglamento no podía ser aplicada para este año gravable. Además, el numeral 2o. del artículo 1o. del citado Decreto consagra reglas de transición, al indicar que los bienes adquiridos antes de 1989, debían seguirse depreciando de acuerdo con las normas vigentes con anterioridad a este decreto, que establecían la obligación del registro contable de la depreciación.

SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS - Procedencia / PLIEGO DE

CARGOS - Sustitución / DERECHO DE DEFENSA / REQUERIMIENTO ESPECIAL El argumento de que la Administración violó a su representado el derecho de defensa y el debido proceso al no habérsele enviado pliego de cargos como lo exige el citado art. 663 del Estatuto Tributario, apreciación que no es de recibo

pues si bien esta disposición exige como requisito previo el pliego de cargos en garantía del derecho de defensa, este en el sub-lite no se vio afectado como quiera que la Administración al imponer la sanción en el acto administrativo de la liquidación de revisión previamente a esta envió al contribuyente el requerimiento especial, en el cual, propuso la sanción por gastos no explicados, concediéndose un término de tres meses para la respuesta. De esta manera, el contribuyente con ocasión de la respuesta al requerimiento especial tuvo la oportunidad para ejercitar su derecho de defensa con relación a la formulación de la sanción anunciada en el citado acto administrativo, sin que resultara vulnerado el derecho de defensa como se pretende. PRUEBA DOCUMENTAL - Ineficiencia / DOCUMENTO PRIVADO - Fecha cierta / PASIVO - Comprobación / IMPUESTO DE TIMBRE En cuanto a la prueba enviada por el contribuyente para desvirtuar la presunción de gasto establecida por la Administración de Impuestos con base en el extracto de Granahorrar con el que estableció que aquel con fechas 28 y 29 de diciembre realizó pagos a favor de un hermano del contribuyente, los que para este corresponde a la cancelación de una obligación (préstamos), se observa que el pagaré aportado para demostrar tal obligación no es idóneo, como lo advirtió la Administración de Impuestos en la resolución que resolvió el recurso gubernativo; puesto que tratándose de un documento privado para que el mismo pueda ser aducido como prueba contra el Estado, debe tener fecha cierta o auténtica, y ésta de conformidad con el artículo 767 del Estatuto Tributario se configura desde

“cuando ha sido registrado o presentado ante un notario, juez o autoridad administrativa, siempre que lleve la constancia y fecha de tal registro o presentación”. Lo que significa que si bien en este caso el contribuyente subsanó la omisión relacionada con el impuesto de timbre según declaración que también echó de menos la Administración, la fecha cierta del pagaré sería esta, es decir, posterior a la vigencia discutida y a la fecha en que se suscribió el correspondiente pagaré.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá D.C., diez (10) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 5509

Actor: JORGE ELIECER BARON ORTIZ Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por las parte actora JORGE ELIECER BARON ORTIZ y demandada: UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIALDIRECCION DE IMPUESTOS NACIONALES contra la sentencia del 4 de marzo de 1994, por la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió parcialmente las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho impetrado por la mencionada sociedad para impugnar los actos administrativos a través de los cuales la Administración de Impuestos -Personas Jurídicas de Bogotá, le determinó el impuesto de renta, complementarios y sanciones por el año gravable de 1987.

ANTECEDENTES:

El contribuyente Jorge Eliécer Barón Ortíz presentó declaración tributaria del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1987, el día 10 de agosto de 1988 en el Banco de Colombia, Sucursal Unicentro, ciudad de Bogotá, en cuya liquidación privada determinó el impuesto a su cargo en la suma de $5.231.000. Dentro del proceso de investigación y determinación del impuesto, la Administración modificó la liquidación privada anterior al adicionar al patrimonio líquido declarado mayores valores no declarados por concepto de aportes en las sociedades Jorge Barón Estudios Ltda. y Emisora Punto Cinco Ltda. (según certificaciones de éstas sociedades); al rechazar deducción por depreciación y sancionar por inexactitud y por gastos no explicados. Proceder plasmado en la liquidación de Revisión No. 060046 de junio 5 de 1991. Contra la anterior liquidación el contribuyente recurrió en reconsideración oportuna, en la cual solicitó la nulidad de la liquidación de revisión por falta de notificación del acta de inspección contable, así mismo objetó la adición al patrimonio, el rechazo a la deuda por depreciación y las sanciones que se le impusieron. Además, acompaño algunos documentos probatorios. Conocido el recurso anterior la Administración confirmó en todas sus partes el acto administrativo recurrido, por cuanto las causas de nulidad se encontraban expresamente señaladas en el artículo 730 del Estatuto Tributario, y en cuanto a los rechazos y sanciones, éstos no habían sido desvirtuados.

LA DEMANDA: La demanda en el título disposiciones violadas y concepto de violación, precisó que los actos Administrativos demandados, violaron las siguientes disposiciones: 127, 128, 272, 282, 647, 663, 742 y 770 de Estatuto Tributario.

Explicó que era indebida la adición al patrimonio líquido de los mayores valores determinados por concepto de aportes en sociedades limitadas, por cuanto la Administración tomó como base para fijar el valor de sus aportes el patrimonio neto de ellas y no el patrimonio liquido a que hace referencia el artículo 282 del Estatuto Tributario, que para él sino términos sinónimos en sus efectos y alcances. De igual modo consideró que era improcedente el rechazo a la deducción por depreciación y por lo mismo violatorio de los artículos 127 y 128 del Estatuto Tributario al exigírsele una condición contemplada en estas normas, “la de llevar libros de contabilidad para la procedencia de la deducción por depreciación”. También manifestó su inconformidad con las sanciones por inexactitud y por pagos no explicados. Por la primera indicó que no procedía conforme a fallo del Consejo de Estado del 13 de marzo de 1989, como quiera que la sociedad no utilizó maniobras fraudulentas en las declaraciones, sino que en realidad ocurrió una diferencia de criterio en la aplicación de la norma, al tomar patrimonio liquido de las sociedades para establecer el valor de sus aportes y al interpretar legalmente que tiene derecho a la deducción por depreciación no obstante no llevar libros de contabilidad. Respecto a la segunda señaló que con ella se violó el derecho de defensa y el debido proceso puesto que no se le envió pliego de

cargos como lo exigen las disposiciones.

LA PARTE OPOSITORA: El apoderado judicial de la entidad demandada contestó la demanda oportunamente y en ella se opuso a las prestaciones del demandante manifestando que los cargos de violación expuestos no deben ser aceptados porque: El artículo 6o. del Decreto 836 de 1991., en el cual se fundamenta para desvirtuar la adición de aportes al patrimonio, se refiere al valor patrimonial de acciones o cuotas de interés social, es decir que limita su aplicación a las sociedades anónimas y en su comandita por acciones excluyendo a las limitadas y asimiladas; y que, la prueba en la cual se fundamentó la Administración, las certificaciones expedidas por el representante legal de cada una de las sociedades, es “plena prueba de confesión”.

Se desconoce el ordenamiento legal contenido en el artículo 141 del Estatuto Tributario que ordena registrar en los libros de contabilidad las cuotas anuales de depreciación, y la obligación legal que tiene el contribuyente de llevar libros de contabilidad en razón a las actividades de índole mercantil que ha realizado. Y, porque el contribuyente incurrió en las infracciones que lo hacen acreedor a las sanciones por inexactitud y gastos no explicados, sin que en este último caso la Administración hubiera omitido el pliego de cargos, porque este se subsumió en el requerimiento especial.

LA SENTENCIA APELADA: El Tribunal Administrativo de Cundinamarca en sentencia del 4 de marzo de 1994, se pronunció en sentido parcialmente favorable, en los siguientes términos: Consideró que el proceder de la Administración de Impuestos relativo a la adición al patrimonio liquido declarado del mayor valor por aportes en sociedades

limitadas no declarado, establecido en las certificaciones correspondientes expedidas por las sociedades, se ajustó a derecho, por cuanto el patrimonio que se debía tener en cuenta para la determinación del valor de los aportes era el patrimonio neto, no el patrimonio líquido como lo pretendía el demandante, puesto que tales términos eran diferentes, el neto que comprendía el patrimonio total de la sociedad menos el pasivo externo, (patrimonio de los accionistas) mientras que el líquido era un término fiscal, conformado por el total de bienes y derechos apreciables en dinero a 31 de diciembre del año gravable, menos el monto de las deudas a su cargo y que el artículo 272 del E.T. fijaba como base para la determinación del valor de los aportes y demás derechos distintos de las acciones “el patrimonio neto”. Respecto a la deducción por depreciación estimó el a-quo que como la actividad “de rentista de capital” que realizaba el contribuyente según su declaración, no lo clasificaba como un comerciante, aquel no estaba obligado a llevar libros de contabilidad y por ende no le era aplicable el artículo 141 del Estatuto Tributario, en consecuencia y teniendo en cuenta el cuadro de depreciación anexo a la declaración, aceptó el 70% de la deducción por depreciación al no encontrarse discriminado el valor correspondiente a “terrenos” no susceptible de depreciación. En cuanto a la sanción por inexactitud observó que la derivada de la adición de activos debía mantenerse porque el artículo 272 del Estatuto Tributario era una norma clara que no admitía interpretación diferente, ni diferencia de criterio entre

la Administración y el contribuyente, razón por la cual no era de recibo la pretendida causa de exoneración que se invocaba con fundamento en el inciso 6o. del artículo 647 del Estatuto Tributario. Y, que la originada en el rechazo de la deducción por depreciación debía levantarse proporcionalmente al valor aceptado. Sobre la sanción por “gastos no explicados” precisó el a-quo que como ésta se había impuesto mediante liquidación de revisión previo requerimiento especial, no se configuraba la violación alegada por el actor como quiera que su formulación en el requerimiento especial suplía el traslado de cargos previo a la actuación sancionatoria. Por otra parte advirtió que tampoco se demostró plenamente “los gastos cuestionados” que originaron la sanción, por cuanto el pagaré que se había aportado para demostrar la obligación objeto del pago, su fecha cierta era posterior a la vigencia discutida.

LA APELACION: Las dos partes apelan la sentencia del Tribunal, así: 1o. El apoderado judicial de la entidad demandada en lo tocante a la decisión tomada sobre la deducción por depreciación que el Tribunal aceptó parcialmente, por cuanto pasó por alto el artículo 141 del Estatuto Tributario que impone la obligación de demostrar a la Administración las cuotas anuales de depreciación mediante la contabilidad, hecho del cual estima se deduce la obligación de llevar libros de contabilidad si se pretende solicitar deducción por depreciación. Aparte de esta deficiencia señala que existen otros aspectos que apuntarían a la desestimación de la deducción, como que el certificado expedido por la Firma

Luque Ospina y Cía. Ltda, no señala la cantidad de tiempo que durante el año gravable cada uno de los bienes prestó el servicio para efectos de determinar la viabilidad de la cuota solicitada, y hecho de que el contribuyente realiza actividades mercantiles que lo clasificaría como “comerciante” obligado a llevar libros de contabilidad si pretendía el conocimiento de la deducción pro depreciación. 2o. El apoderado judicial del contribuyente actor, por su parte objeta la decisión del Tribunal concerniente a la adición al patrimonio de mayores valores por concepto de aportes en sociedades limitadas, y a las sanciones por inexactitud y por gastos no explicados. Sobre la adición patrimonio reitera lo expuesto en el libelo demandatorio en el sentido de que el valor que debió tenerse en cuenta para efectos de determinar el valor patrimonial de los aportes era el patrimonio liquido de conformidad con el artículo 282 del Estatuto Tributario, no el neto, como lo hizo la Administración y lo acogió el Tribunal. Insiste en el hecho de que su representado para la determinación de sus aportes en sociedades tomó el patrimonio líquido declarado por cada sociedad a prorrata de su porcentaje, procedimiento que para el se ajusta al ordenamiento legal contenido en el artículo 272 del Estatuto Tributario y que la información suministrada inicialmente a la Administración correspondía a la información contable no fiscal. Frente a la sanción por gastos no explicados el recurrente se reafirma en el argumento expuesto en el libelo demandatorio en el sentido de que la Administración no observó el procedimiento establecido en el artículo 663 para la imposición de la sanción por “gastos no explicados” puesto que primero, el

contribuyente envió información requerida cumpliendo con la obligación de suministrar la información exigida por la Administración y no obstante ello, en el requerimiento especial se propuso la sanción “por carecer (...) de pruebas y no explicar la realización del pago” hecho que no se le había solicitado al contribuyente. Agrega, que si la información no era suficiente se le debió comunicar al contribuyente mediante el pliego de cargos correspondiente con traslado al contribuyente por el término de un mes para que éste omitiera sus correspondientes descargos, no mediante el requerimiento especial, porque la norma no establece tal procedimiento. Por otra parte reitera que, con la imposición de esta sanción se violó el artículo 770 del Estatuto Tributario, referente a la prueba de pasivos, al desconocer la Administración el valor probatorio de la fotocopia autenticada del pagaré que por $120.000.000 suscribieron en la ciudad de Bogotá el 28 de diciembre de 1987, los señores Jorge Eliécer Barón Ortíz en calidad de deudor y Luis Eduardo Barón Ortíz en calidad de acreedor, y que corresponde a las obligaciones canceladas por el contribuyente el 28 y 29 de diciembre de 1987, sobre las cuales solicitó información la Administración e impuso sanción por gastos no explicados. Manifiesto que para dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 519 del Estatuto Tributario sobre causación del impuesto de timbre, su representado declaró, liquidó y pagó el impuesto de timbre correspondiente, las sanciones y los intereses de mora, de dicho documento, saneando la diferencia establecida por

las oficinas de impuestos (declaración No. 01047050037578-1 de agosto 31 de 1992) por lo que reitera a la Corporación su petición para que sean aceptadas como pruebas de los pagos cuestionados por la Administración que originaron la sanción discutida. Cita sentencia de la Corporación de junio 15 de 1990 (exp.

2673. M.P. Doctor Guillermo Chahín Lizcano) sobre el impuesto de timbre.

ALEGATOS DE CONCLUSION: El apoderado de la sociedad actora en esta oportunidad procesal se remite a lo expuesto en el memorial de sustentación al recurso de apelación.

La apoderada judicial de la entidad demandada al alegar prohíja los argumentos del Tribunal en lo relacionado con la adición al patrimonio y sanción por gastos no explicados. Y, en cuanto a la deducción por depreciación reitera que la decisión del a-quo es equivocada porque el artículo 141 del Estatuto Tributario ordena perentoriamente registrar en la contabilidad la depreciación que el contribuyente pretenda llevar como deducción, de tal manera que si el contribuyente no cumple con este requisito pierde el derecho a la misma. La Procuradora Séptima Delegada en lo Contencioso no intervino en esta oportunidad procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA: 1o. Adición al patrimonio líquido declarado: La Administración de Impuestos adicionó al patrimonio líquido declarado por el contribuyente la suma de $7.699.938, por conceptos de mayores valores por aportes en las sociedades Jorge Barón Televisión Ltda., Cía. Comercial San Jorge Ltda., Jorge Barón Estudios TV. Ltda. y Emisora Punto cinco Ltda., fundamentada

en el hecho de que aquel al determinar el valor patrimonial de los aportes como base el patrimonio líquido no el neto que consagra el artículo 272 del Estatuto Tributario. Para la Sala como lo fue para el Tribunal el proceder de la Administración de Impuestos se ajusta a derecho. En efecto, el artículo 272 del Estatuto Tributario, norma que codificó el artículo 119 del Decreto 2053 de 1974, establece sin lugar a equívocos el “valor patrimonial” de los aportes en sociedades limitadas, y exige que éste debe estimarse en lo que a prorrata de los aportes, le corresponda al contribuyente “en el patrimonio neto de la entidad” o con base en el precio de adquisición si hubiere adquirido sus derechos, debiendo optar por el mayor valor de estas dos posibilidades. Como lo reconoce el apoderado del contribuyente en el libelo demandatario (página 8) “Es el patrimonio neto un concepto contable constituido por el activo menos el pasivo externo...” es decir que el mismo está representado por el patrimonio de los socios, de ahí que el legislador haya tomado este concepto para efectos de determinar el valor patrimonial de los “aportes” y no el patrimonio líquido que define el artículo 282 del Estatuto Tributario, puesto que éste involucra el pasivo con terceros lo que afectaría el valor patrimonial real de los aportes en sociedades limitadas. Por tanto, el contribuyente al determinar el valor patrimonial de sus aportes en sociedades limitadas, con base en el patrimonio líquido de que trata el artículo

282 del Estatuto Tributario, y no de acuerdo con el patrimonio neto que ordena el artículo 272 ibídem. determinó el valor patrimonio en forma incorrecta, razón por la cual fue acertado el proceder de las oficinas de impuestos al adicionar los mayores valores establecidos por concepto de aportes en sociedades limitadas. En cuanto a la invocación que del artículo 6o. del Decreto Reglamentario hace el apelante, la Sala observa que ésta disposición no es aplicable para efectos del valor patrimonial de aportes, como quiera que la misma se refiere al valor patrimonial de acciones, que es diferente, puesto que en éste caso, según se observa del artículo 274 del Estatuto Tributario, tal valor si se determina teniendo en cuenta el patrimonio líquido fiscal. Por consiguiente no prospera el cargo. 2o. Rechazo deducción por depreciación: De los antecedentes administrativos se estable que la Administración desestimó la deducción por concepto de depreciación de activos fijos vinculados a la actividad productora de renta del contribuyente, por cuando éste no llevaba libros de contabilidad y en consecuencia no había cumplido con la obligación de contabilizar las correspondientes cuotas de depreciación, como lo exigían los artículos 104 y 141 del Estatuto Tributario. Observa la Sala que la obligación de contabilizar las cuotas de depreciación se estableció en el artículo 42 inciso 1o. de la Ley 75 de 1986 (hoy, artículo 141 del Estatuto Tributario) que indicó que aquellas debían registrarse en los libros de contabilidad del contribuyente “... en la forma que indique el reglamento” y el Decreto Reglamentario 3019 de 1989 que reglamentó entre otros el artículo 141

en mención, se expidió con fecha 26 de diciembre de 1989 y entró a regir a partir de su publicación en el Diario Oficial, de donde se deduce que si bien para el año gravable de 1987, existía la obligación de contabilizar las cuotas de depreciación, al encontrarse condicionada al reglamento no podía ser aplicada para este año gravable. Además, el numeral 2o. del artículo 1o. del citado Decreto consagra reglas de transición, al indicar que los bienes adquiridos antes de 1989, debían seguirse depreciando de acuerdo con las normas vigentes con anterioridad a este decreto, que establecían la obligación del registro contable de la depreciación. Por esta razón, la Sala comparte la decisión del Tribunal, puesto que es primario que para la época de los hechos no había obligación de efectuar el registro contable de la depreciación de que trata el artículo 141 del Estatuto Tributario, por lo que la Administración no podría rechazarla por este motivo. Por lo demás, la Sala observa que si bien es cierto que el cuadro explicativo de la deducción por depreciación solicitada obedece de algunas deficiencias, como que se discriminó la parte que corresponde a terrenos y edificios, esta circunstancia no autoriza al desconocimiento total de la deducción, sino que como lo decidió el a-quo, es procedente aceptar el 70% que corresponde a la parte depreciable, y rechazar el 30% que corresponde a la parte no depreciable, por terrenos que no son susceptibles de depreciación. Respecto a las demás deficiencias que señala el apelante de la parte demandada, la Sala observa que las mismas no fueron

esgrimidas en la actuación administrativa en que se fundamentó el rechazo por falta de contabilización de la depreciación. Por consiguiente, tampoco este cargo se encuentra llamado a prosperar. 3o. Sanción por inexactitud: Como quiera que fue impuesta como consecuencia de los dos puntos anteriormente tratados, debe mantenerse como lo decidió el Tribunal, disminuida sólo en la parte de la deducción por depreciación aceptada, toda vez que, la omisión de activos y la inclusión de deducciones inexistentes son conductas que de conformidad con el inciso 1o. del artículo 647 del Estatuto Tributario, tipifican inexactitud sancionable. 4o. Sanción por pagos no explicados: La Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá mediante la liquidación de revisión sancionó al contribuyente por “gastos no explicados” con fundamento en el ordenamiento legal contenido en el artículo 6663 del Estatuto Tributario, que facultad a la Administración de Impuestos para que “cuando las compras, costos y gastos del contribuyentes excedan de la suma de los ingresos declarados y los pasivos adquiridos en el año” requiera al contribuyente para que este explique la diferencia establecida, cuya omisión origina la sanción del 100% de la diferencia no explica. Sanción impondrá previo traslado descargos por el término de un (1) mes. En concepto del demandante la Administración violó a su representado el derecho de defensa y el debido proceso al no habérsele enviado pliego de cargos como lo exige el citado articulo 663 del Estatuto Tributario, apreciación que para la Sala,

como lo fue también para el Tribunal, no es de recibo pues si bien esta disposición exige como requisito previo el pliego de cargos en garantía del derecho de defensa, éste en el sublite no se vio afectado como quiera que la Administración al imponer la sanción en el acto administrativo de la liquidación de revisión previamente a ésta envió al contribuyente el requerimiento especial, en el cual propuso la sanción por gastos no explicados, concediéndole un término de tres meses para la respuesta. De esta manera, el contribuyente con ocasión de la respuesta al requerimiento especial tuvo la oportunidad para ejercitar su derecho de defensa con relación a la formulación de la sanción anunciada en el citado acto administrativo, sin que resultara vulnerable el derecho de defensa como se pretende. Prueba de ello es que en la susodicha respuesta (fl 44 y 45 c.p.) del contribuyente objeto la correspondiente sanción con diferentes argumentos. Por otra parte, como lo puntualizó el Tribunal, de conformidad como el artículo 637 del Estatuto Tributario las sanciones pueden imponerse mediante resolución independiente o en las respectivas liquidaciones oficiales, situación que excluye de plano la violación al de debido proceso alegada. Ahora bien, en cuanto a la prenda enviada por el contribuyente para desvirtuar la presunción de gasto establecida por la Administración de Impuestos con base en el extracto de Granahorrar con el que estableció que aquel con fechas 28 y 29 de diciembre realizó pagos por valor de $120.000.000 a favor de Luis Eliécer Barón Ortíz (hermano del contribuyente), los que para éste corresponde a la cancelación de una obligación (préstamo), la Sala observa que el pagaré aportado (fl. 89 c.p.)

para demostrar tal obligación no es idóneo, como lo advirtió la Administración de Impuestos en la resolución No. 603256 del 23 de junio de 1992, que resolvió el recurso gubernativo, y en el mismo sentido el Tribunal. Puesto que tratándose de un documento privado para que el mismo pueda ser aducido como prueba contra el Estado, debe tener fecha cierta auténtica, y esta de conformidad con el artículo 767 del Estatuto Tributario se configura desde “cuando ha sido registrado o presentando ante un notario, juez o autoridad administrativa, siempre que lleve la constancia y fecha de tal registro o presentación”. Lo que significa que si bien en el presente caso el contribuyente subsanó la omisión relacionada con el impuesto de timbre según declaración de fecha 31 de agosto de 1992, que también echó de menos la Administración de Impuestos, la fecha cierta del pagaré sería ésta, es decir, posterior a la vigencia discutida y a la fecha en que se suscribió el correspondiente pagaré (28 de septiembre de 1987). Por lo anterior, la sentencia que invoca el apelante no es aplicable en el presente caso, ya que en ella se observa que el tema de la fecha cierta de los pagares no fue cuestionado por la Administración de Impuestos, sino que la única objeción que se formuló fue el no pago oportuno de impuesto de timbre. en efecto dice así la sentencia del 15 de junio de 1990 (exp. 2673, actor: Sociedad Andina de los Grandes Almacenes S.A.): “En el sub-lite, el tema de la fecha cierta de los pagarés cuya aptitud probatoria fue admitida por el a-quo, no se discutió, pues la única objeción formulada por el

apelante de la entidad oficial, radicó en el no pago oportuno del impuesto de timbre. Y como quedó dicho la contabilidad de la empresa daba cuenta desde la fecha de la inspección contable, de la existencia de los referidos pagarés”. Por lo demás advierta la Sala que tampoco existe prueba o indicio en el expediente sobre la realidad de los préstamos efectuados por el señor Luis Eduardo Barón Ortíz al contribuyente, sólo la simple afirmación que éste hace en la respuesta al Requerimiento No. 227 del 6 de septiembre de 1990 (fl. 84 c.p.) en el sentido de que le hizo préstamos al contribuyente Jorge Eliécer Barón Ortíz durante el año gravable de 1987, por la suma de $ 120.000.000 “en efectivo”. Así las cosas, la sanción por gastos no explicados impuesta por Administración de Impuestos, debe confirmarse, toda vez que como ha quedado establecida el contribuyente no desvirtuó la presunción de gasto y por ende de ingreso que se le estableció con fundamento en el artículo 6663 del Estatuto Tributario. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nom