CE-SEC4-EXP1995-N5874

COBRO COACTIVO - Objeto / VIA GUBERNATIVA / MANDAMIENTO DE PAGO / EXCEPCIONES Es obvio que la Administración podía ejecutar a la sociedad actora por el no pago de los impuestos y sanciones determinadas en liquidaciones oficiales, las que son practicadas precisamente para sustituir las liquidaciones privadas presentadas a los contribuyentes y responsables o agentes retenedores de tributos administrados por la Unidad Administrativa Especial de Impuestos Nacionales. Por disposición expresa de la ley en este procedimiento de cobro coactivo no pueden debatirse cuestiones que debieron ser objeto de discusión en la vía gubernativa. Determina así el legislador las materias que pueden ser objeto de discusión en uno u otro proceso sin que sea posible que el interesado pueda debatir sus cuestiones indistintamente en uno u otro. En este orden de ideas y en razón que el art. 831 del estatuto Tributario señala expresamente las cuestiones que a título de excepciones pueden proponerse en el procedimiento de cobro, resultan improcedentes las alegaciones de no haberse fallado oportunamente el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial, en miras a obtener los efectos del silencio administrativo positivo. COMPENSACION DE IMPUESTOS / RETENCION EN LA FUENTE / EXCEPCION DE PAGO Se da la compensación cuando dos personas son recíprocamente deudoras una de la otra de obligaciones similares, en cuanto al objeto debido, su liquidez y su exigibilidad. Para que opere la compensación se requiere, en principio, que efectivamente la Administración adeude al contribuyente sumas de dinero pagadas en exceso de una obligación tributaria específica, definitivamente

determinada, en un período fiscal y que ese contribuyente a su vez resulte deudor de la Administración por otras obligaciones tributarias diferentes o por el mismo impuesto en período fiscal diferente. Para su efectividad están prescritos algunos reglamentos. No obstante que en las providencias que pusieron fin a la actuación administrativa nada se dice acerca de las retenciones en la fuente, es evidente que la actora las acreditó desde la presentación de sus declaraciones tributarias, sin que hubieran sido objetadas por la Administración y por el contrario fueron reconocidas por ella al practicar las liquidaciones oficiales de revisión de 1987 y corrección por el año de 1985. Por lo tanto, no discutidas y antes bien aceptadas por la Administración dichas retenciones en la fuente, ha de entenderse que realmente la suma que por impuestos y sanciones se fijó por 1985 en el acto administrativo definitivo quedó cancelada en exceso de $777.001 con las retenciones en la fuente practicadas. De igual forma el saldo a favor del contribuyente por tal suma reconocido por la Administración debe deducirse en esta oportunidad del mandamiento de pago, como lo ha alegado y pedido el contribuyente toda vez que este pago en exceso debió compensarse con las deudas del contribuyente previamente a la expedición del mandamiento de pago, o por lo menos, debió librarse éste sobre los valores insolutos netos según los registros oficiales y no por el valor del impuesto a cargo.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCON CUARTA

Consejero ponente: JAIME ABELLA ZARATE

Santa Fe de Bogotá, D.C., diez (10) de febrero de mil novecientos noventa y cinco

(1995) Radicación número: 5874

Actor: TRANSPORTES CENTRO CAR LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE SOGAMOSO FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia del 23 de agosto de 1994 proferida por el Tribunal Administrativo de Boyacá, desestimatoria de las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, adelantado por la sociedad TRANSPORTES CENTRO CAR LTDA., contra las resoluciones Nos. 0093 del 26 de junio de 1992 y 001 de septiembre 23 de 1992 de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos Nacionales - Administración de Impuestos Nacionales de Sogamoso, que negaron las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago 0024 del 8 de marzo de 1992.

ANTECEDENTES La Administración de Impuestos Nacionales de Sogamoso, atendiendo al hecho de que la sociedad actora tenía deudas pendientes de pago por concepto del impuesto de renta y complementarios del año de 1983, determinado por la liquidación de revisión 00069 del 26 de julio de 1985, y las resoluciones 00016 de mayo 8 de 1987 y 000023 de agosto 10 de 1987 por la suma de $3’766.499 y del año gravable de 1985, determinado por liquidación de corrección aritmética 0021 de noviembre 24 de 1987 y resolución 058 de noviembre 27 de 1988 por $778.900, mediante la resolución 0024 de marzo 9 de 1992 libró mandamiento de pago por

la suma de $4’545.399 a cargo de TRANSPORTES CENTRO CAR LTDA, y a favor de la Nación. Mandamiento de pago que fue notificado a la sociedad contribuyente. El 26 de mayo de 1992, el ejecutado mediante apoderado especial, constituido para el efecto presentó escrito de excepciones proponiendo las de pago y compensación, pérdida de fuerza ejecutoria de las disposiciones que cuantificaron los impuestos de los años de 1983 y 1985, la prescripción de la acción de cobro y falta de integración real de los títulos ejecutivos. Mediante la resolución 0093 del 26 de junio de 1992, la Administración de Impuestos negó las excepciones propuestas providencia que recurrida en apelación fue confirmada por la resolución 001 del 23 de septiembre de 1992. LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Sogamoso acudió la sociedad ejecutada en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho alegando que con la expedición del acto acusado la Administración violó los artículos 2535 del Código Civil; 29 y 317 de la Constitución Nacional; 638, 732,734,800,807,815,817 y 828 del Estatuto Tributario; 78 del Decreto 3803 de 1982; 85 de la Ley 9a. de 1983; 8 de la Ley 153 de 1887 en concordancia con el artículo 5 del Código de Procedimiento Civil; 510 del Código de Procedimiento Civil en concordancia con los artículos 306 del Decreto 2282 de 1989, artículo 1 numerales 270 y 271 del

mismo estatuto; 41 del Código Contencioso Administrativo en concordancia con el artículo 732 y el artículo 734 del Estatuto Tributario; 488 del Código de Procedimiento Civil; 1740 del Código Civil en concordancia con el artículo 140 del Código de Procedimiento Civil y 730 del Estatuto Tributario y 27 del Decreto Reglamentario 80 de 1984. Alegó que el funcionario de la Administración no se pronunció sobre todas las excepciones propuestas desconociendo el artículo 306 del Código de Procedimiento Civil y el artículo 29 de la Constitución Política que consagra el debido proceso, el principio de favorabilidad de la ley y la prescripción y las sanciones impuestas conforme lo enseñaba el artículo 85 de la Ley 9a. de 1983 y el pago efectuado, al confundir la compensación con el pago mismo. LA SENTENCIA APELADA Surtido el trámite de rigor el Tribunal Administrativo de Boyacá denegó las súplicas de la demanda al considerar que no prosperaban los cargos de violación del derecho de defensa por no haber atendido la resolución acusada la totalidad de las excepciones propuestas, porque la resolución 000093 de junio 26 de 1992 se refirió en forma minuciosa a cada una de las defensas propuestas en la excepción. Y la Resolución 001 del 23 de septiembre de 1992 se enfocó sobre el tema de la prescripción de la facultad de la Administración para imponer sanciones pecuniarias porque fue este el tema de la apelación. Existía así plena concordancia entre el recurso de apelación y la decisión ad quem.

No prosperaba la presunta nulidad sustancial estimada en la demanda a la luz del artículo 1740 del Código Civil porque aún dentro de la lógica de razonamiento del demandante, no mediaba motivo para sostener que se condenó en un todo sin que previamente se hubiera motivado la determinación, porque la Administración en primera y segunda instancia se refirió sobre los asuntos que coetáneamente le argumentó la contribuyente. No era viable el reconocimiento del silencio administrativo positivo por cuanto éste en materia impositiva sólo tenía cabida en los casos previstos en disposiciones especiales y bajo determinadas condiciones. Tampoco prosperaba la glosa referente a la ausencia de claridad y expresividad de la orden de pago en contravía del artículo 488 del Código de Procedimiento Civil, lo que reflejaría la no integración de los títulos que se adujeron como soporte del mandamiento de pago, porque en los términos del articulo 1016 Ibídem para el cobro coactivo prestan mérito ejecutivo, entre otras las liquidaciones oficiales ejecutoriadas, y la respectiva orden de pago no solamente cuantifica la obligación sino que se refiere a los actos administrativos que las establecieron, motivo más que suficiente para desestimar la observación en tal sentido aducida por el demandante. LA APELACION El apoderado de la actora apela la sentencia de primera instancia y alega que no es cierto que en la apelación ante la misma Administración haya cuestionado solo la excepción de prescripción, porque a folio 3 parte final del escrito de apelación pide que todas las excepciones planteadas tengan que declararse probadas. Reitera los argumentos sobre la violación del debido proceso que a su juicio

también es una excepción, la favorabilidad punitiva y reclama la aplicación de los artículos 164 y 170 del Código Contencioso Administrativo y 306 del Código de Procedimiento Civil. Insiste en la falta de claridad, expresividad y precisión tanto del mandamiento de pago, como de las resoluciones que fallaron las excepciones de pago y prescripción, pues a su juicio, al no reconocer por probada esta última, se transgredieron tanto el artículo 363 de la Constitución Nacional, por cuanto las liquidaciones de impuestos por los años 1983 y 1985 fueron objeto de recurso de reconsideración, que se desató después del año válidamente contemplado para el efecto, como el artículo 29 inciso 3 Ibídem porque como el sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficacia y progresividad, por su carácter punitivo pecuniario merece la favorabilidad y permisividad contemplada en él. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El apoderado de la demandada al alegar de conclusión se opone a los argumentos de la actora, alegando que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 831 del Estatuto Tributario, tratándose del mandamiento de pago por obligaciones fiscales solo pueden proponerse las excepciones allí previstas, por lo que el estudio de las propuestas debe limitarse a las de pago y prescripción, a las cuales se refiere en los términos expuestos en le proceso gubernativo, para pedir finalmente la confirmación de la sentencia apelada. La actora no presentó alegato de conclusión. EL MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Séptima Delegada ante la Corporación no actuó en el proceso.

CONSIDERACIONES DE LA SALA El procedimiento de cobro coactivo El Título VIII artículos 823 y siguientes del Estatuto Tributario prevé el sistema de cobro coactivo, para efectos de recaudo de derechos fiscales por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones de impuestos nacionales. Son especialmente importantes para el sub-lite los artículos 828, 829-1 y 832 del Estatuto Tributario que en su orden se transcriben: “Artículo 828. Títulos Ejecutivos.- Prestan mérito ejecutivo: “1. Las liquidaciones privadas y sus correcciones, contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación. “2. Las liquidaciones oficiales ejecutoriadas. “3. Los demás actos de la Administración de Impuestos debidamente ejecutoriados, en los cuales se fijen sumas líquidas de dinero a favor del fisco nacional. “4. Las garantías y cauciones presentadas a favor de la nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto de la Administración que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas. “5. Las sentencias y demás decisiones jurisdiccionales ejecutoriadas, que decidan sobre las demandas presentadas en relación con los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses que administra la Dirección de Impuestos Nacionales. “PARAGRAFO.- Para efectos de los numerales 1 y 2 del presente artículo, bastará con la certificación del Administrador de impuestos o su delegado, sobre la existencia y el valor de las liquidaciones privadas u oficiales.

“Para el cobro de los intereses será suficiente la liquidación que de ellos haya efectuado el funcionario competente:” “Artículo 829-1. Efectos de la revocatoria directa. En el procedimiento administrativo de cobro, no podrán debatirse cuestiones que debieron ser objeto de discusión en la vía gubernativa......” “Artículo 831. Excepciones. Contra el mandamiento de pago procederán las siguientes excepciones: “1. El pago efectivo. “2. La existencia de acuerdo de pago. “3. La falta de ejecutoria del título. “4. La pérdida de ejecutoria del título por revocación o suspensión provisional del acto administrativo hecha por autoridad competente. “5. La interposición de demandas de restablecimiento del derecho o de proceso de revisión de impuestos, ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo. “6. La prescripción de la acción de cobro, y “7. La falta de título ejecutivo o incompetencia del funcionario que lo profirió...” (Subraya la Sala). De acuerdo con las normas transcritas, es obvio que la Administración podía ejecutar a la sociedad actora por el no pago de los impuestos y sanciones determinadas en liquidaciones oficiales, las que son practicadas precisamente para sustituir las liquidaciones privadas presentadas por los contribuyentes y responsables o agentes retenedores de tributos administrados por la Unidad Administrativa Especial de Impuestos Nacionales. Si el interesado no está de acuerdo con las determinaciones oficiales debe hacer uso ante la Administración de los recursos que para la defensa de sus intereses le otorga la ley, oportunidad en la cual debe alegar las cuestiones procedimentales

relacionadas con la competencia del funcionario, la oportunidad de la decisión, el silencio administrativo, la configuración de la base gravable etc. Proceso gubernativo de discusión y determinación de la obligación tributaria que es muy diferente al proceso de cobro coactivo que tiene por objeto ya no la liquidación del impuesto sino la efectividad del pago. Por disposición expresa de la ley en este procedimiento de cobro coactivo no pueden debatirse cuestiones que debieron ser objeto de discusión en la vía gubernativa. Determina así el legislador las materias que pueden ser objeto de discusión en uno u otro proceso sin que sea posible que el interesado pueda debatir sus cuestiones indistintamente en uno u otro. En este orden de ideas y en razón a que el artículo 831 del Estatuto Tributario señala expresamente las cuestiones que a título de excepciones pueden proponerse en el procedimiento de cobro, resultan improcedentes las alegaciones de no haberse fallado oportunamente el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial, en miras a obtener los efectos del silencio administrativo positivo. Excepciones De los argumentos expuestos por el actor analiza la Sala las excepciones de pago por compensación, y prescripción de la acción de cobro, pérdida de fuerza ejecutoria del título y falta del título ejecutivo (falta de integración real del título). Excepción de pago por compensación Se da la compensación cuando dos personas son recíprocamente deudoras una de la otra de obligaciones similares en cuanto al objeto debido, su liquidez y su exigibilidad. Para que opere la compensación se requiere, en principio, que efectivamente la Administración adeude al contribuyente sumas de dinero pagadas en exceso de

una obligación tributaria específica, definitivamente determinada, en un período fiscal y que ese contribuyente a su vez resulte deudor de la Administración por otras obligaciones tributarias diferentes o por el mismo impuesto en período fiscal diferente. Para su efectividad están prescritos algunos reglamentos. En el sub-lite la actora alega que existe compensación por haber cancelado realmente su obligación tributaria del año de 1985 con retenciones en la fuente y parcialmente la de 1983. Se cobra en el proceso el gravamen definitivo y determinado mediante liquidaciones oficiales practicadas por los periodos fiscales de 1983 y 1985, que constituyen los títulos ejecutivos base del mandamiento de pago. Analizados los actos administrativos de liquidación de revisión del año de 1983 y de liquidación de corrección de 1985 y las resoluciones que los modificaron únicamente en cuanto al gravamen fijado, se observa que en la primera de ellas se aceptó la existencia de retenciones en la fuente por $200.262 (Fl. 1 cdno. de antecedentes), valor que no aparece imputado en la Resolución 00605 del 10 de agosto de 1987, cuando se fijó en definitiva el impuesto a cargo por el año de 1983 en $3’766.499 (Folios 23 a 37 cdno. de antecedentes). No se ha aducido ninguna razón ni explicación sobre el por qué no se puede imputar el valor liquidado en las retenciones reconocidas por la misma Administración, por lo cual la Sala ordenará tenerlas en cuenta como pago parcial. Así mismo observa la Sala que en la liquidación de corrección aritmética del año de 1985 (Folio 42 cdno. de antecedentes) se determinó a cargo de la actora un

total de $815.332 (Impuesto más sanción) y se reconocieron retenciones en la fuente por $1’555.901 que no fueron cuestionadas por la Administración. Dicha liquidación de corrección fue modificada posteriormente mediante la Resolución 0058 del 23 de Noviembre de 1988 únicamente para rebajar la sanción impuesta, inicialmente de $72.865 a $36.432, pero inexplicablemente sin mencionar las retenciones en la fuente que en acto anterior había reconocido. No obstante que en las providencias que pusieron fin a la actuación administrativa nada se dice acerca de las retenciones en la fuente, es evidente que la actora las acreditó desde la presentación de sus declaraciones tributarias, sin que hubieran sido objetadas por la Administración y por el contrario fueron reconocidas por ella al practicar las liquidaciones oficiales de revisión de 1987 y corrección por el año de 1985 (Folios 00001 y 00042 cdno. antecedentes). Por lo tanto, no discutidas y antes bien aceptadas por la Administración dichas retenciones en la fuente ha de entenderse que realmente la suma que por impuestos y sanciones se fijó por 1985 en el acto administrativo definitivo (Resolución 0058 de 1988), quedó cancelada en exceso de $777.001 con las retenciones en la fuente practicadas. En consecuencia por el año de 1985 prospera la excepción de pago. Llama la atención de la Sala que la Administración al dictar el mandamiento de pago haya desconocido sus propios actos de determinación del gravamen en los que reconoce las retenciones en la fuente y que tomen forma parcial el título ejecutivo para cobrar el valor del impuesto liquidado, desconociendo el saldo a

favor por ella misma determinado en la liquidación oficial resultante del exceso de pago por retención en la fuente sobre el impuesto oficialmente liquidado como antes se anotó. De igual forma, el saldo a favor del contribuyente por la suma de $777.001, reconocido por la Administración, debe deducirse en esta oportunidad del mandamiento de pago, como lo ha alegado y pedido el contribuyente, toda vez que este pago en exceso debió compensarse con las deudas del contribuyente, previamente a la expedición del mandamiento de pago, o por lo menos, debió librarse éste sobre los valores insolutos netos según los registros oficiales y no por el valor del impuesto a cargo. Procede entonces la modificación del mandamiento de pago librado por la Administración para los años de 1983 y 1985 previa nulidad de los actos acusados, Así: Año de 1983 liquidación oficial de revisión, $3’766.449 Resolución 023 de 1987 (Folio 23) Menos: Retención en la fuente año $200.262 1983 Año 1985 saldo a favor $777.001 $977.001

TOTAL IMPUESTO $2’789.448

ADEUDADO Excepción de prescripción de la obligación del año de 1983. Dispone el Estatuto Tributario artículo 817: “Término de la prescripción. La acción de cobro de las obligaciones fiscales prescribe en el término de cinco (5) años, contados a partir de la fecha en que se hicieron legalmente exigibles. Los mayores valores u obligaciones determinados en actos administrativos, en el mismo término contado a partir de la fecha de su ejecutoria.

“La prescripción podrá decretarse de oficio, o a solicitud del deudor.” En el sub-lite la liquidación oficial de impuesto del año 1983 quedó en firme conforme con la ejecutoria de la Resolución 0605 H del 10 de agosto de 1987, esto es a términos del artículo 829 numeral 4 del Estatuto Tributario, cuando los recursos interpuestos en la vía gubernativa se decidieran en forma definitiva, el día 2 de septiembre de 1987, fecha en la que produjo efecto jurídico la decisión de la Administración por haberla notificado. Contado desde esta fecha el término de 5 años previsto en la norma transcrita, resulta apenas obvio que el mandamiento de pago 0024 de marzo 9 de 1992 se libró cuando aún la acción de cobro no había prescrito. No encuentra la Sala que los actos administrativos hayan violado el debido proceso (artículo 29 de la Constitución Política), porque al avocar el conocimiento de las excepciones planteadas la Administración conoció los argumentos presentados por el contribuyente, solo que no les dio prosperidad. Tampoco incurrió el acto acusado en violación de principios de favorabilidad en materia penal, en razón de que tal principio se aplica exclusivamente a la materia señalada, sin que sea posible extenderlo a las cuestiones administrativas, como en repetidas oportunidades ha precisado la jurisprudencia de esta Corporación. Menos aún procede su aplicación en materia impositiva, en donde impuestos y sanciones se tasan e imponen de manera objetiva atendiendo a los hechos económicos de los contribuyentes, y a la infracción de las normas tributarias por parte de estos, sin atender a los elementos de dolo o culpa.

En consecuencia de lo anteriormente expuesto, procede la infirmación de la sentencia apelada y la nulidad de las resoluciones acusadas que negaron las excepciones propuestas, y en su lugar librar el mandamiento de pago por la cuantía real adeudada por el contribuyente en los años de 1983 y 1985 como antes se analizó. En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCASE la sentencia apelada . 2.- ANULANSE las Resoluciones Nos. 0093 del 26 de Junio de 1992 y 001 del 23 de septiembre de 1992 proferidas por la Administración de Impuestos Nacionales de Sogamoso. 3.- DECLARASE probada la excepción de pago por el año de 1985. 4.- DECLARASE parcialmente probada la excepción de compensación de la deuda de 1983 con el saldo a favor del año de 1985. 5.- MODIFICASE el mandamiento de pago contenido en la Resolución 24 del 9 de marzo de 1992 en cuanto a la cuantía en el contenida se refiere. En su lugar líbrese orden de pago a favor de la Nación y a cargo de TRANSPORTES CENTRO CAR LTDA, por la suma de DOS MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y OCHO ($2’789.448) por concepto del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1983, más los intereses de mora que se hayan causado desde que se hizo exigible la deuda hasta que se cancele en su totalidad y las costas del proceso.

6.- RECONOCESE personería al doctor Luis Alberto Sandoval Navas a términos del poder que obra a folio 127 del cuaderno principal. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO DELIO GÓMEZ LEYVA

PRESIDENTE DE LA SALA

JAIME ABELLA ZÁRATE CONSUELO SARRIA O.

CARLOS A. FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO