CE-SEC4-EXP1995-N5884

LIQUIDACION DE REVISION - Explicación / REQUERIMIENTO ESPECIAL / SANCION POR INEXACTITUD - Procedencia La explicación sumaria de las modificaciones efectuadas a la declaración, es una exposición breve y sucinta de las razones o motivos que originaron la modificación y solo cuando se “omite” darlas, se genera la causal de nulidad, por lo que si las razones expuestas no son suficientes para el contribuyente, no puede endilgarse la ocurrencia de dicha causal, puesto que la misma solo se configura por la omisión de motivación, independientemente de que la misma sea o no válida. En el sub-lite la liquidación de revisión cumple a cabalidad con el requisito de explicar las modificaciones, la cual no fue solo “sumaria” sino amplia, puesto que controvirtió los argumentos expuestos por la sociedad con la respuesta del requerimiento especial en lo concerniente a los reembolsos de gastos por siniestros y primas aceptadas. Puesto que la sanción pro inexactitud es consecuencia de las modificaciones efectuadas a la declaración, concretamente en lo relacionado con los puntos anteriores, los cuales fueron ampliamente sustentados, y aquella debidamente anunciada y motivada en el requerimiento especial, se estima que la ausencia de explicación concreta respecto a este punto, no puede enervar la validez de la liquidación, cuyas modificaciones fueron debidamente motivadas como lo exige la ley. Además tal circunstancia no fue óbice para el ejercicio del derecho de defensa pues la actora pudo ampliamente controvertir la sanción en el recurso gubernativo.

INGRESO NETO EN COMPAÑIAS DE SEGUROS - Determinación / RENTA

PRESUNTIVA EN COMPAÑIAS DE SEGUROS / INGRESOS GRAVADOS EN COMPAÑIAS DE SEGUROS De conformidad con los numerales 2 y 3 del artículo 3o. del Decreto 353 de 1984, vigente para el año gravable en discusión (1987), la base del cálculo de los ingresos netos para efectos de la renta presuntiva, en el caso de las compañías de seguros, se establece restando de los “ingresos netos susceptibles de constituir renta realizados en el año” los valores correspondientes a las primas diferentes de las retenidas (como primas recibidas) y los valores correspondientes a reintegro de la reserva técnica o matemática del año anterior. Únicos conceptos que podían ser excluidos de la base de ingresos netos. En esta forma, es claro que, para la determinación de la base de cálculo de la renta presuntiva sobre ingresos netos, en el caso de las compañías de seguros, se tiene en cuenta en primer término los ingresos netos susceptibles de constituir renta depurados previamente con las devoluciones, rebajas y cancelaciones, de los cuales se descuentan sólo las partidas correspondientes a los conceptos expresamente señalados en la ley, entre los que no se encuentra ni los reembolsos de gastos de siniestros, ni las primas aceptadas, puesto que tales conceptos son susceptibles de incrementar el patrimonio neto del contribuyente en el momento de su percepción. PRIMAS ACEPTADAS EN SEGUROS - Naturaleza / PRIMAS RETENIDAS EN SEGUROS - Naturaleza / INGRESO NETO EN COMPAÑIAS DE SEGUROSDeterminación Con relación a las “primas aceptadas”, se considera que la pretensión de la actora, encaminada a que se le reconozca la exclusión de dicho concepto de la base de ingresos netos para efectos de la determinación de la renta presuntiva, es procedente, ya que el decreto 353 de 1984, permitió detraer de la base de ingresos netos “el valor de las primas diferentes de las retenidas” lo cual en desarrollo de lo establecido en el inciso 3o. del artículo 15 de la Ley 9a. de 1983 en el sentido de que “en el caso de las compañías de seguros dentro de los ingresos por primas recibidas, solamente se tendrán en cuenta las primas retenidas”. Con relación a las primas retenidas el parágrafo 2o. del art. 3o. del decreto 353 de 1984, establece que “se entiende por primas retenidas el valor resultante de restar de las primas emitidas el valor de las primas correspondientes a los reaseguros cedidos”. Por tanto, las primas aceptadas al no ser primas emitidas por el reasegurador, son diferentes de las retenidas y como quiera que la ley es restrictiva al determinar que “solamente se tendrán en cuenta las primas retenidas”, en los términos definidos no es procedente como lo hizo la Administración al asimilar a estas las primas aceptadas por la actora en calidad de reasegurador y por esta vía someterlas al régimen de presunción del impuesto de renta. SANCION POR INEXACTITUD - Procedencia En este caso se configura una de las conductas que el artículo 647 del Estatuto

Tributario tipifica como inexactitud, al efectuar descuentos de la base de renta presuntiva no autorizados por la ley, con lo cual se originó un menor impuesto a pagar. Por tanto es claro que se han configurado los presupuestos fácticos normativos que conllevan a la imposición de la sanción por inexactitud, sin que sea dable aceptar el argumento esgrimido de que sobre la diferencia de criterios entre el contribuyente y la Administración, con relación a la determinación de la renta presuntiva sobre la base de ingresos netos, toda vez que son claros y expresos los conceptos que la ley permite descontar de dicha base, así como el concepto de “ingresos netos” para las compañías de seguros, por lo que no es procedente aceptar la diferencia de criterio argüida.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., siete (7) de julio de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 5884

Actor: ASEGURADORA GRANCOLOMBIANA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por los apoderados judiciales de las partes, demandante: ASEGURADORA GRANCOLOMBIANA S.A.., demandada: UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL-DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y DE ADUANAS NACIONALES, contra la sentencia de septiembre

14 de 1994, por la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió parcialmente las súplicas de la demanda, impetrada por la mencionada sociedad para impugnar la operación administrativa a través de la cual la Administración de Impuestos Nacionales –Grandes Contribuyentes – de Santa Fe de Bogotá, le determinó el impuesto de renta y sanciones a su cargo por al año gravable de 1987. ANTECEDENTES La sociedad actora presentó declaración tributaria del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1987, el día 27 de junio de 1988, en la oficina 18 Centro Internacional del Banco de Colombia, en la ciudad de Bogotá, en cuya liquidación privada determinó el impuesto a cargo en la suma de $ 30.812.000, previa determinación de la renta líquida gravable por el sistema especial de renta presuntiva sobre ingresos netos. Con base en la declaración tributaria anterior, informe de visita, requerimiento ordinario, requerimiento especial y las respectivas respuestas, la Administración de Impuestos de Bogotá –Grandes Contribuyentes – modificó la liquidación privada incluida en aquélla, al incrementar la base de ingresos netos (base de renta presuntiva) con los valores correspondientes a primas netas diferentes a las retenidas y reembolsos de gastos de siniestros, por no encontrarse éstos conceptos excluidos del régimen de presunción. Así mismo reajustó el valor del anticipo para el año gravable de 1988, e impuso sanción por inexactitud. Proceder plasmado en la liquidación oficial de revisión No. 0026 de marzo 14 de

1991, la que fue modificada en la resolución No. 47-019 de abril 7 de 1992, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra ella, en lo que concierne al reajuste del anticipo para el año gravable de 1988. LA DEMANDA En la demanda contenciosa el apoderado judicial de la sociedad actora consideró violados con la actuación administrativa anteriormente reseñada, las siguientes disposiciones: Los artículos 703, 712 literal g) 730 numeral 4, del Estatuto Tributario, 59 del Código Contencioso Administrativo, 26 de la Constitución Nacional de 1886, y 29 de la Constitución Nacional de 1991, por falta de aplicación, por haber incluido los reembolsos de gastos de siniestros en la base del cálculo de la renta presuntiva sobre ingresos netos, y aplicando sanción por inexactitud, “todo sin explicación sumaria”. Los artículos 15 del Decreto Legislativo 2053 de 1974 (artículo 26 del Estatuto Tributario), 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, 15 incisos 1, 2 y 3 de la Ley 9a. de 1983 (artículos 180, 184 y 185 del Estatuto Tributario), 3 inciso 1, numeral 2 y parágrafos 1 y 2 del Decreto Reglamentario 353 de 1984, 185 del Estatuto Tributario, 26 de la Constitución Nacional de 1886, 29 de la Constitución Nacional de 1991, 2 literal b) y 8 de la Ley 57 de 1985, 1054 y 1134 del Código de Comercio y 1602 del código Civil, por indebida aplicación, al haber incluido en la

base de cálculo de la renta presuntiva: los reembolsos de gastos de siniestros y las primas aceptadas. Y los artículos 44 del Decreto Extraordinario 2503 de 1987 y 647 del Estatuto Tributario, por indebida aplicación, al haberse aplicado sanción por inexactitud. LA PARTE OPOSITORA La apoderada judicial de la entidad demandada (Unidad Administrativa EspecialDirección de Impuestos Nacionales - Administración de Impuestos de Bogotá - Grandes Contribuyentes), en la oportunidad de la contestación a la demanda se opuso a las pretensiones del demandante, manifestando que el requisito de la explicación sumaria que extraña el libelista se encuentra cumplido no solo en forma sumaria sino controvirtiendo los argumentos expuestos en la respuesta al requerimiento especial, por lo que para ella no se configura la causal de nulidad invocada con fundamento en la supuesta omisión. Con relación a la modificación de la base de ingresos netos para efectos de la determinación de la renta presuntiva y concretamente a la inclusión del valor correspondiente a los reembolsos de siniestros (reembolsos de gastos), reafirmó lo expresado por su representada en la resolución que decidió el recurso gubernativo, en el sentido de que el pago que hace la reaseguradora (reembolso de siniestro sobre cesiones) que la firma contabilizó como ingresos, constituye una recuperación de ese costo y no un reembolso, es decir, un real ingreso capitalizable que encaja dentro del concepto de ingreso neto de que trata el artículo 15 del Decreto 2053 de 1974, sometido al régimen de presunción previsto

en la ley, de cuya base sólo pueden excluirse las partidas correspondientes a reservas técnicas o matemática según el caso y las primas diferentes de las retenidas. Del mismo modo, insistió en que las primas aceptadas tampoco pueden excluirse de la base de renta presuntiva, como quiera que son aquellas que las compañías cedentes (aseguradoras) les ceden a las compañías reaseguradoras en virtud de contratos de reaseguro, por lo que si la compañía de autos recibe y declara primas aceptadas lo hace en calidad de reasegurador y por ende está denunciando un ingreso por tal concepto. Agregó que las primas aceptadas juegan el mismo papel que las primas retenidas para el asegurador, esto es, son la fuente principal de ingresos constitutivos de renta pues el asegurador recibe las primas emitidas del asegurado, una parte las cede y otra la conserva (prima retenida), y a su vez, el reasegurador recibe del asegurador las primas, que conservan para sí como aceptadas, siendo verdaderos ingresos no susceptibles de ser descontadas de la base de cálculo de la renta presuntiva. Expresó, por último, que la sociedad al haber declarado datos desfigurados y equivocados en cuanto al tratamiento de ciertos ingresos base para la renta presuntiva de los cuales derivó un menor impuesto a pagar por concepto de impuesto sobre la renta, incurrió en inexactitud sancionable. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió parcialmente las súplicas de la demanda en virtud de lo cual practicó nueva liquidación de impuestos, y por ende

anuló la operación administrativa acusada, y fijó los impuestos a cargo de la actora en la suma de $39.781.000. Sobre la petición de nulidad de la liquidación de revisión por la supuesta falta de explicación sumaria, dedujo que el requerimiento especial y la liquidación de revisión contienen la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas a la liquidación privada del contribuyente, pues se indicaron las normas en que fundamentó el rechazo de la exclusión de los ingresos netos, los valores correspondientes a reembolsos de siniestros y la aplicación de la sanción por inexactitud, comprobado ello con el hecho de que la actora pudo ejercer debidamente su derecho de defensa a través del correspondiente recurso. Con relación a la inclusión en la base del cálculo para efectos de la determinación de la renta presuntiva de “reembolsos de gastos de siniestros” se apoyó en lo argumentado sobre el mismo punto, en oportunidad anterior (proceso 8964, sentencia junio 25 de 1993, M.P. Dr. Álvaro Vera Jaimes) y en lo expresado por la Corporación al resolver el recurso de apelación interpuesto contra dicha sentencia. (Exp. 5028 sentencia de marzo 3 de 1994, Consejero Ponente Dr. Jaime Abella Zárate), en donde se concluyó que los reembolsos de gastos de siniestros son ingresos netos para efectos del cálculo de la renta presuntiva puesto que no fueron expresamente excluidos por la ley. Respecto a las primas aceptadas que por ser primas diferentes de las retenidas deben excluirse de la base de cálculo de los ingresos netos (base) de la renta

presuntiva, el Tribunal hizo suyos los argumentos expresados por la Administración de Impuestos al resolver el recurso de reconsideración sobre el recibo de tales primas por parte de la actora, en condición de reaseguradora de acuerdo a certificación del Revisor Fiscal, y en consecuencia concluyó que “...no pueden catalogarse como diferentes en su naturaleza a las primas retenidas de las cuales solo puede hablarse cuando se trata de una compañía aseguradora”. En lo que concierne a la sanción por inexactitud encontró no demostrado en el proceso, que el contribuyente hubiere incurrido en su declaración tributaria en datos falsos, incompletos o desfigurados, sino que la diferencia en cifras se originó en diferencia de criterios respecto de la naturaleza de los conceptos excluidos de la base de ingresos netos para el cálculo de la renta presuntiva, evento en el cual consideró que de conformidad con el inciso 6o. del artículo 647 del Estatuto Tributario no se generó inexactitud sancionable. LA APELACIÓN Los apoderados judiciales de las partes: Actora y demandada, apelaron la sentencia anterior, en los siguientes términos: 1o. Parte demandada: Manifestó su discrepancia con la decisión del Tribunal concerniente a la sanción por inexactitud. Para la apoderada de la Nación, la sanción por inexactitud es procedente por cuanto su representada verificó la existencia de las conductas sancionables de que trata el artículo 647 del Estatuto Tributario, al verificar en el denuncio rentístico la omisión de ingresos, la disminución de impuestos y la presentación de datos o factores equivocados, incompletos o desfigurados, y al

ser el carácter de las sanciones “objetivo” la sanción se da con la ocurrencia de una de las conductas señaladas en la norma. En su concepto, no se configura la diferencia de criterios entre el contribuyente y la Administración porque las normas concernientes al tratamiento de los ingresos netos en la determinación de la renta presuntiva, son expresas y claras, al punto que el Tribunal coincidió con la interpretación que al respecto realizó la Administración. En consecuencia, la apoderada de la entidad demandada solicitó a la Corporación revocar en este aspecto la sentencia del Tribunal. 2o. Parte actora: El apoderado de la sociedad actora, por su parte, centró su inconformidad con la sentencia del Tribunal, en tres aspectos, a saber: a) Nulidad de la liquidación de revisión por falta de explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la inclusión de los reembolsos da gastos de siniestros en la base del cálculo de la renta presuntiva sobre ingresos netos y sanción por inexactitud, b) los reembolsos de gastos de siniestros, no son ingresos constitutivos de renta y por tanto no forman parte de la base del cálculo de los ingresos netos para efectos de la renta presuntiva y, c) las primas aceptadas, son primas diferentes a las primas retenidas, por lo tanto, se deben excluir de la base de cálculo de los ingresos netos para efectos de la renta presuntiva. Sobre el primer aspecto, explicó el recurrente, que la sentencia del Tribunal era imprecisa y reiteró que en el texto del requerimiento especial y de la liquidación de

revisión no se propuso expresamente el rechazo de la exclusión de los reembolsos de gastos de siniestros de la base del cálculo de ingresos netos para la determinación de la renta presuntiva, tampoco citó norma legal en que se fundamentara, ni informó los conceptos y valores que se proponía modificar de las exclusiones que hizo la sociedad de los ingresos netos según lo demostrado con la respuesta al requerimiento ordinario. Respecto a la sanción por inexactitud, señaló que en el requerimiento especial no se probaron los hechos en que se fundamentaba la Administración para aplicar la sanción. En cuanto al segundo aspecto reafirmó que se debe excluir de la base de cálculo de los ingresos netos para determinar la renta presuntiva, el valor de los reembolsos de gastos de siniestros porque, los ingresos base del cálculo, son los constitutivos de renta, definidos en los decretos 2053 de 1974, artículo 15, y decreto 187 de 1975, artículo 17. En su concepto las normas precitadas establecen que por la naturaleza del reembolso, “gastos de siniestros”, debe tenerse en cuenta que son pagos hechos por la aseguradora cedente pero que, le corresponden a la reaseguradora, que después los reembolsa, por lo cual no es ingreso fiscal; y que, por provenir de un contrato de reaseguro, tales pagos son un reembolso de capital que no constituye ingreso conforme al artículo 17 del decreto 187 de 1975. Por último, sobre las primas aceptadas reafirma que al aplicar el artículo 3º

numeral 2o. del Decreto 353 de 1984, su representada tenía derecho a que solamente se incluya dentro de la base del cálculo de ingresos netos para determinar la renta presuntiva, “las primas retenidas” que son diferentes a las primas aceptadas, de donde colige que éstas deben ser excluidas. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La apoderada judicial de la Nación al alegar de conclusión se opuso a las pretensiones del recurrente. Afirmó que, tanto el requerimiento especial como la liquidación de revisión expresan en forma breve y clara, lo que es objeto de modificación, el cómo y porqué. Puso de presente que el fin de este requisito es que el contribuyente pueda ejercer su derecho de defensa y que como bien lo anotó el Tribunal, la prueba de que la Administración cumplió con el mismo, es que la sociedad pudo ejercer en debida forma y dentro de la oportunidad legal el derecho de defensa. Por otra parte, que los reembolsos por gastos de siniestros constituyen renta líquida por recuperación de deducciones al tenor de lo dispuesto en el artículo 67 del Decreto 2053 de 1974 (artículo 195 del Estatuto Tributario), en concordancia con el artículo 96 del Estatuto Tributario, según el cual en las actividades de seguros y capitalización constituye gasto deducible de los ingresos recibidos el valor de “El importe pagado o abonado en cuenta por concepto de siniestros, de pólizas totales vencidas y de renta vitalicias, ya sean fijas o indefinidas”. Por tanto, consideró que como según el certificado del Revisor Fiscal que tuvo en

cuenta su representada, la sociedad contabilizó en pérdidas y ganancias, esto es como costo, el 100% de los siniestros liquidados y pagados, de los cuales, parte de ellos correspondía cubrir a la compañía reaseguradora, cuando se da el pago por parte de ésta a la aseguradora, ésta debe llevar la totalidad del pago, como ingreso gravable porque ya afectó sus ingresos con el 100% del costo en que incurrió por concepto de siniestros, por lo que consideró incongruente que la sociedad por una parte pretenda deducir la totalidad de los siniestros liquidados y pagados durante una vigencia fiscal, y posteriormente pretenda detraer de sus ingresos, para no gravarlos, aquellos valores que la compañía reaseguradora paga, como responsable frente al siniestro ocurrido por virtud del contrato de reaseguro. Respecto a las primas aceptadas, reiteró que el artículo 3o. del Decreto 353 de 1984, habla de descontar de la base de ingresos las primas diferentes a las retenidas y, que como éstas se asimilan a las aceptadas, en cabeza de las compañías reaseguradoras, y juegan el mismo papel que las retenidas para las compañías aseguradoras, no pueden descontarse de tal base, porque constituyen plenos ingresos para ellas. En este aspecto, para la apoderada de la entidad demandada, lo importante no es que la compañía sea de seguros o de reaseguros, sino la calidad con la que actúa, “aseguradora” o “reaseguradora”, al recibir los ingresos, por lo que al estar demostrado que las primas aceptadas las

recibió la demandante como reaseguradora, constituyen verdaderos ingresos para ella. La Procuradora Séptima Delegada en lo Contencioso al descorrer el traslado para alegar de conclusión solicitó a la Corporación confirmar la sentencia apelada. Respecto a la falta de explicación sumaria estimó que no existía ningún reparo puesto que la Administración cumplió con la explicación sumaria exigida en el artículo 712 del Estatuto Tributario. Sobre los reembolsos de gastos por siniestros observó que la apreciación del recurrente de considerarlos como ingresos no constitutivos de renta, era errada, puesto que los mismos encajan en la definición que de manera general consagra el artículo 26 del Estatuto Tributario (artículo 15 del Decreto 2053 de 1974). Que el reaseguro cumple una función de respaldo económico tendiente a evitar el desequilibrio de las reservas destinadas a la indemnización de accidentes, por la transferencia de derechos y obligaciones que implica la cesión, inherente al contrato, y que de ninguna manera se puede pretender que “... la Aseguradora debiendo asumir por obligación contractual el riesgo acaecido, con erogación en su haber, y una vez hecho el desembolso, no acreciente éste su patrimonio a sabiendas que con ello se evita el desequilibrio, anotado”. En lo concerniente a las primas aceptadas, indicó que el artículo 3o. del Decreto 353 de 1984, no les concedió tal exclusión, por lo que el contribuyente no le puede dar un tratamiento que la ley ni siquiera insinúa como posibilidad.

En cuanto a la sanción por inexactitud, estuvo de acuerdo con la argumentación del Tribunal, en el sentido de que el debate giró en torno de la interpretación de las normas por parte del contribuyente, originándose diferencia de criterios con la Administración acerca de las normas que regulan la determinación de la renta presuntiva. El apoderado judicial de la parte actora no presentó alegato de concusión en esta instancia del proceso. CONSIDERACIONES DE LA SALA Conforme a lo anteriormente reseñado las inconformidades de los apoderados judiciales de las partes se concretan a los siguientes aspectos: 1) Nulidad de la liquidación de revisión por falta de explicación sumaria, 2) inclusión en la base de ingresos netos para efectos de la determinación de la renta presuntiva de los reembolsos de gastos de siniestros y de primas aceptadas, y, 3) sanción por inexactitud. Aspectos que se analizarán en éste mismo orden. 1o.- Nulidad de la liquidación de revisión por falta de explicación sumaria. El artículo 712 del Estatuto Tributario establece que la liquidación de revisión debe contener, entre otros datos, el siguiente “g. Explicación sumaria de las modificaciones efectuadas en lo concerniente a la declaración”. Y, en el numeral 4 del artículo 730 ibídem, erige como causal de nulidad de la liquidación de revisión, la omisión del aludido requisito. Como lo tiene dicho la Sección, la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas a la declaración, es una exposición breve y sucinta de las razones o motivos que originaron la modificación, y solo cuando se “omite” darlas, se genera

la causal de nulidad, por lo que si las razones expuestas no son suficientes para el contribuyente, no puede endilgarse la ocurrencia de dicha causal, puesto que la misma solo se configura por la omisión de motivación, independientemente de que la misma sea o no válida. En sentir de la Sala, en el sub-lite, la liquidación de revisión como lo estimó el Tribunal y en el mismo sentido la Procuradora Séptima Delegada, cumple a cabalidad con el requisito de explicar las modificaciones, la cual no fue solo “sumaria” sino amplia, puesto que controvirtió los argumentos expuestos por la sociedad con la respuesta del requerimiento especial en lo concerniente a los reembolsos de gastos por siniestros y primas aceptadas. En efecto, luego de transcribir los argumentos según los cuales los reembolsos de gastos por siniestros y primas aceptadas no son ingresos constitutivos de renta para el año gravable de 1987, la Administración precisó: “Tesis con las cuales este despacho no se identifica ya que efectivamente de conformidad con el Artículo 15 de la Ley 9/83, hoy artículo 180 del Estatuto Tributario; se determinó la renta legalmente. “El artículo 185 del Estatuto Tributario, en su numeral 2o. señala que para establecer la base de los ingresos netos objeto del cálculo de la renta presunta (en el caso de las Compañías de Seguros) se podrá retener: de los ingresos netos susceptibles de constituir renta el valor de las primas diferente a las retenidas; y el numeral 3o. dispone: que se podrá excluir el valor del reintegro de la reserva técnica o matemática del año anterior.

“Así las cosas, este Despacho se identifica con la determinación efectuada por la fiscalizadora en el sentido de que las primas aceptadas no se pueden excluir del régimen de presunción, en razón a que estas primas si constituyen un ingreso para el “cesionario” y un valor a excluir del régimen de presunción para el cedente”. Puesto que la sanción por inexactitud es consecuencia de las modificaciones efectuadas a la declaración, concretamente en lo relacionado con los puntos anteriores, los cuales como quedó visto fueron ampliamente sustentados, y aquella debidamente anunciada y motivada en el requerimiento especial, estima la Sala que la ausencia de explicación concreta respecto a este punto, no puede enervar la validez de la liquidación, cuyas modificaciones fueron debidamente motivadas como lo exige la ley. Además, tal circunstancia no fue óbice para el ejercicio del derecho de defensa pues la actora pudo ampliamente controvertir la sanción en el recurso gubernativo. Por consiguiente, en este punto de inconformidad las pretensiones del apelante no están llamadas a prosperar. 2o. Inclusión en la base de ingresos netos para la determinación de la renta presuntiva, de reembolsos de gastos por siniestros y primas aceptadas: La sociedad actora determinó su renta líquida gravable por el sistema especial de renta presuntiva sobre la base de “ingresos netos” base que la Administración de Impuestos adicionó con los valores correspondientes a reembolsos de gastos por siniestros y primas aceptadas, por cuanto tales conceptos no se podían excluir de tal base teniendo en cuenta lo establecido en el numeral 2o. del artículo 185 del Estatuto Tributario (artículo 3o. numerales 2 y 3 del Decreto 353 de 1984).

Proceder con el cual la sociedad no ha estado de acuerdo por cuanto para ella, los conceptos en cuestión no son ingresos constitutivos de renta y por ende no son susceptibles de incluirse en la base de ingresos netos para efectos de la determinación de la renta presuntiva. De conformidad con los numerales 2 y 3 del artículo 3o. del Decreto Reglamentario 353 de 1984, vigente para el año gravable en discusión, la base del cálculo de los ingresos netos para efectos de la renta presuntiva, en el caso de las compañías de seguros, se establece restando de los “ingresos netos susceptibles de constituir renta realizados en el año” los valores correspondientes a las primas diferentes de las retenidas (como primas recibidas) y los valores correspondientes a reintegros de la reserva técnica o matemática del año anterior. Únicos conceptos que podían ser excluidos de la base de ingresos netos. El concepto de “ingresos netos” en tratándose de las compañías de seguros, igualmente tiene su propia definición que en términos generales coincide con la definición general que consagra el artículo 15 del Decreto 2053 de 1974 (artículo 26 del Estatuto Tributario) con las excepciones a la regla general que establecía el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, correspondientes a los ingresos por reembolsos de capital o indemnización por daño emergente, lo que significa que para llegar al concepto de ingresos netos solo son deducibles del total de ingresos recibidos, las devoluciones, cancelaciones y rebajas, (artículo 15,

incisos 3 y 4, artículo 39 del Decreto 2053 de 1974, incorporados en el Estatuto Tributario en los artículos 26 y 99). En esta forma, es claro que, para la determinación de la base del cálculo de la renta presuntiva sobre ingresos netos, en el caso de las compañías de seguros, se tiene en cuenta en primer término los ingresos netos susceptibles de constituir renta depurados previamente con las devoluciones, rebajas y cancelaciones, de los cuales se descuentan sólo las partidas correspondientes a los conceptos expresamente señalados en la ley, entre los que no se encuentra ni los reembolsos de gastos de siniestros, ni las primas aceptadas, puesto que tales conceptos son susceptibles de incrementar el patrimonio neto del contribuyente en e