CE-SEC4-EXP1995-N5996

EXCEPCION DE ILEGALIDAD - Improcedencia / ACCION DE NULIDAD / ACTO ADMINISTRATIVO / PRESUNCION DE LEGALIDAD Frente a la excepción de ilegalidad se ha considerado que el artículo 12 de la ley 153 de 1887, debe entenderse derogado tácitamente en atención a que dicha norma tuvo vigencia en una época en que no existía control efectivo de legalidad de los actos administrativos. Habida cuenta que la jurisdicción contenciosa se creó para ejercer el control de legalidad de la Administración y que la acción de nulidad no prescribe, el legislador colombiano garantizó así que en cualquier momento el particular puede solicitar una definición judicial sobre la legalidad de un acto administrativo inclusive con la posibilidad de obtener la suspensión provisional de sus efectos, cuando es manifiesta su ilegalidad, de donde resulta improcedente darle aplicación a la excepción de ilegalidad, máxime cuando el artículo 66 del C.C.A. establece de forma imperativa que los actos administrativos serán obligatorios en tanto que no hayan sido anulados o suspendidos por la jurisdicción de lo contencioso administrativo. DECLARACION DE VENTAS - Inexistencia / CERTIFICADO BIMESTRAL / SANCION POR NO DECLARAR - Procedencia / RESPONSABLEObligaciones La actora estaba obligada a presentar declaración del impuesto a las ventas, la cual es independiente de la de presentar el certificado de pago bimestral del mismo impuesto, de tal suerte que configurado el supuesto fáctico previsto en la ley, concretamente en el artículo 643 el Estatuto Tributario, la actora se hizo acreedora a la discutida sanción sin que por ello pueda considerarse violado el

principio de justicia y equidad que consagra el artículo 683 ibídem, como principio orientador de la administración tributaria, pues por el contrario, es evidente la aplicación recta de la ley por parte de las oficinas de impuestos y su violación por parte del contribuyente al no haber presentado la correspondiente declaración que por ley le correspondía, lo cual, naturalmente, tiene trascendencia ya que con base en la declaración tributaria la Administración realiza el proceso de determinación de los impuestos.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., catorce (14) de julio de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 5996

Actor: COLOMBIAN BAGS LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte actora: COLOMBIAN BAGS LTDA. (HOY CATALCON LTDA.) contra la sentencia del 4 de octubre de 1994, por la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca desestimó las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la mencionada sociedad para impugnar la operación administrativa a través de la cual la Administración de Impuestos Nacionales –Personas Jurídicas– de Bogotá, le impuso sanción por no presentar declaración del impuesto a las ventas por el primer bimestre de 1987.

ANTECEDENTES Con base en el certificado bimestral del impuesto a las ventas correspondiente al primer bimestre del año gravable de 1987, presentado por la sociedad actora y en el que se determinó saldo a favor, la sociedad presentó solicitud de devolución, la cual fue aprobada en la Resolución No. 001605 de septiembre 1o. de 1989. Con el objeto de verificar la procedencia de la devolución decretada, la Administración de Impuestos Nacionales –Personas Jurídicas– de Bogotá, ordenó inspección contable por auto comisorio No. 001368 del 23 de julio de 1990, mediante la cual estableció que la sociedad actora no presentó declaración del impuesto a las ventas por éste período y que el certificado de pago bimestral del impuesto radicado con el No. 87030181000 - 4 del 15 de junio de 1987, con base en el cual se accedió a la devolución no coincidía con la copia del Banco, ni con la copia de la Administración, ni la contenida en los medios magnéticos; razón por la cual emplazó a la sociedad actora para que cumpliera con la obligación de presentar declaraciones del impuesto a las ventas por los bimestres del año gravable de 1987. La sociedad responsable dio respuesta al referido emplazamiento, pero al no haberse acreditado la personería adjetiva del apoderado especial de la sociedad, la Administración no tuvo en cuenta ésta respuesta, y en consecuencia expidió la Resolución No. 000255 del 29 de octubre de 1991, mediante la cual le impuso la sanción por no declarar, la cual cuantificó en la suma de $ 29.138.000 La anterior resolución fue confirmada en las resoluciones No. 523 del 18 de

septiembre de 1992, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto y agotó la vía gubernativa. LA DEMANDA En la demanda ante la jurisdicción el apoderado de la sociedad actora solicitó la nulidad de las resoluciones anteriormente reseñadas, por considerarlas violatorias de los artículos 556, 559, 746 y 683 del Estatuto Tributario. De igual modo propuso excepción de ilegalidad por cuanto no existe en el Decreto 3541 de 1983, norma alguna que establezca la obligación de declarar para los exportadores, circunstancia por la que el Consejo de Estado había decretado la suspensión provisional de los dos primeros incisos del artículo 1o. del Decreto Reglamentario 1813 de 1984. Con relación a la violación del artículo 683 del Estatuto Tributario, señaló que la Administración de Impuestos pasó por alto el principio de justicia y equidad que consagra ésta disposición, por cuanto la Administración se aprovechó del error del contribuyente para sancionarlo, olvidando que los deberes de los contribuyentes para con el Estado se circunscriben a la obligación tributaria sustancial, que cumplió su representada. Observó la violación de los artículos 556 y 559 ibídem, por cuanto en su concepto estas disposiciones no exigen que en el caso de que exista apoderado general, éste debe ser abogado ya que dicha condición es válida únicamente cuando se trata de apoderado especial; concluyó entonces que la Administración ha debido reconocerle personería al apoderado general designado por la sociedad y darle trámite a los descargos presentados con ocasión de la respuesta al

emplazamiento. En cuanto a las irregularidades detectadas por la Administración con relación al certificado de pago bimestral que condujeron a una demanda penal por parte de la Administración, sostuvo que su representada obró de buena fe y que ignora las razones por las cuales la Administración no ha autenticado el citado documento señalando que corresponde a otra contribuyente, ya que el de la sociedad había sido presentado y sellado en la oficina competente. Por tanto concluyó, que el certificado así presentado produce los efectos que el mismo comporta, mientras no se resuelva en forma definitiva los hechos denunciados por la Administración. LA PARTE OPOSITORA La entidad demandada a través de su representante judicial contestó la demanda y se opuso a las pretensiones del demandante, manifestando que la excepción de ilegalidad planteada era infundada por cuanto los actos administrativos se fundamentaron en las normas del Decreto 3541 de 1983, que no han sido anuladas o suspendidas por el Consejo de Estado, como lo fueron los artículos 9, 19 y 20. En cuanto al cargo de violación del artículo 683 del Estatuto Tributario, aclaró que los contribuyentes no solamente tienen obligaciones de carácter sustancial sino también obligaciones de carácter instrumental como las de presentar las declaraciones tributarias a través de las cuales se determina el monto de las obligaciones sustanciales. Precisó que contrario a lo manifestado por el demandante el escrito de respuesta al emplazamiento suscrito por “apoderado especial” debió cumplir con la exigencia establecida en el artículo 559 del Estatuto Tributario, de exhibir la correspondiente tarjeta profesional que acreditara su calidad de abogado.

Expresó por último que la investigación penal a la que alude el actor no justifica su falta de cumplimiento de la obligación de declarar ya que los certificados de pago bimestral ni suplen ni producen los efectos de las declaraciones tributarias. LA SENTENCIA APELADA En primer término observó que la alegada “excepción de ilegalidad” sobre el artículo 1º del Decreto 1813 de 1984, no tiene ninguna incidencia en el proceso, pues de una parte, no se desvirtuó el primer fundamento de la sanción y de otra, el acto administrativo también se fundamentó en los artículos 19 y 20 del Decreto 3541 de 1983, que establecían en forma bimestral el período del impuesto a las ventas para los exportadores, y la obligación de presentar declaración de ventas incluyendo a aquellos. Advirtió que las alegaciones relativa a la presunta violación del principio del espíritu de justicia, no eran pertinentes por cuanto la Administración se limitó a dar cumplimiento a las obligaciones que la ley le impone para el caso la de imponer la sanción por no presentar la correspondiente declaración tributaria del impuesto a las ventas correspondiente al primer bimestre del año gravable de 1987. En cuanto al cargo de violación de los artículos 556 y 559 del Estatuto Tributario encontró igualmente, ajustado a derecho el proceder de la Administración de Impuestos al no tener en cuenta la respuesta dada al emplazamiento ya que el poder otorgado en la escritura 6905 de 23 de agosto de 1990, era de carácter especial, lo que implicaba la obligación de acreditar la calidad de abogado inscrito conforme a lo exigido en el precitado artículo 559.

Por último, en lo que concierne a las alegaciones atinentes a la no autenticidad del certificado de pago bimestral, las desestimó por improcedente como quiera que la sanción se originó en el incumplimiento de la obligación de deber formal de declarar. LA APELACIÓN Inconforme con la sentencia anterior, el apoderado de la sociedad actora interpuso recurso de apelación concretando su inconformidad en dos aspectos: Que la sentencia omitió considerar la ilegalidad manifiesta del Decreto 1813 de 1984, en el cual se apoya la actuación acusada; así mismo, no se tuvo en cuenta el alegado principio de espíritu de justicia consagrado en el Estatuto Tributario, habida cuenta que el recaudo de los impuestos a que tenía derecho la Administración se había cumplido con la presentación del certificado de pago bimestral. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El Procurador Octavo Delegado en lo Contencioso estimó que la sentencia del Tribunal debe ser confirmada, porque los actos acusados se fundamentan en una norma vigente en la época de los hechos, además y de acuerdo con la argumentación del Tribunal, observó que la misma no solo se apoya en el cuestionado artículo 1o. del Decreto 1813 de 1984, sino también en los artículos 9, 19 y 20 del Decreto 3541 de 1983, disposiciones que no han sido objetadas por la parte actora. En cuanto a la cuestionada autenticidad del certificado de pago bimestral correspondiente al bimestre en cuestión, hizo suyos los argumentos del Procurador Sexto en lo Judicial ante el Tribunal, quien luego de referirse a las

inconsistencias establecidas por la Administración al verificar su autenticidad, y a las actuaciones por parte de la Administración relativas al denuncio penal formulado por el delito de falsedad de documento y la consecuente sanción prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, concluyó que fue correcto el proceder de la Administración al no reconocer como copia auténtica la copia del certificado de pago presentado por el contribuyente. Por otra parte, y con relación a la afirmación del demandante en el sentido de que “mientras el proceso (por la denuncia penal) no haya concluido, resultaría temerario atribuirle responsabilidad al actor, respecto a una presunta responsabilidad en la comisión de la irregularidad invocada por la Administración” compartió los argumentos del Tribunal según los cuales “las alegaciones atinentes a la no autenticidad del certificado bimestral (Bimestre de 1987) no son suficientes para dar lugar a la anulación de la actuación impugnada por cuanto la sanción impuesta deviene es del hecho de que la sociedad no cumplió con el deber formal de presentar su declaración tributaria, hecho que no ha sido desvirtuado”. El apoderado judicial de la sociedad actora en esta oportunidad procesal reiteró la argumentación expuesta en la demanda y solicitó a la Corporación revocar la sentencia apelada y en su lugar declarar la nulidad de los actos administrativos acusados. La representante judicial de la Nación, por su parte, se opuso a las pretensiones del apelante, manifestando que su representada tuvo dos motivos para imponer la sanción discutida: las inconsistencias presentadas en el certificado de pago bimestral del impuesto a las ventas y el incumplimiento de la obligación de

presentar declaración tributaria por el mismo bimestre. En cuanto al primer aspecto transcribió apartes jurisprudenciales de la sentencia de febrero 27 de 1995, expediente No. 5907, de la Corporación, en donde se resolvió un caso similar en actuación iniciada también por la sociedad actora. Así mismo transcribió los apartes pertinentes del memorando explicativo de la resolución sanción por no declarar. En cuanto a lo segundo, señaló que la actuación administrativa se encontraba sustentada no sólo en el artículo 1o. del Decreto 1813 de 1984, que reglamentó el procedimiento para las devoluciones en el impuesto a las ventas, sino además, y de manera especial, en los artículos 19 y 20 del Decreto 3541 de 1983, disposiciones vigentes para la época de los hechos y que establecían la obligación formal de declarar para los responsables del impuesto a las ventas “incluidos los exportadores” calidad que ostentaba la sociedad actora y que no han sido desvirtuadas en el proceso. En consecuencia concluyó que la excepción de ilegalidad propuesta por el contribuyente no tiene cabida en el proceso, como quiera que el aludido decreto no consagró ningún requisito diferente en lo que a la obligación de presentar declaración señaló el Decreto 3541 de 1983, sino que, a través del mismo, se estableció el procedimiento para efectos de las devoluciones para quienes determinaran saldos a favor. De acuerdo con lo anterior solicitó a la Corporación confirmar la sentencia recurrida y confirmar la actuación administrativa acusada.

CONSIDERACIONES DE LA SALA:

La inconformidad del apoderado judicial con la sentencia del Tribunal se halla referida a dos aspectos: haber omitido considerar la ilegalidad manifiesta del Decreto 1813 de julio de 1984, en el cual se fundamentó la actuación acusada, y no tener en cuenta el principio de espíritu de justicia que consagra el artículo 683 del Estatuto Tributario, por cuanto la omisión que se le endilga a su representada no tiene trascendencia ya que la Administración de Impuestos recaudó los impuestos a que tenía derecho a través del correspondiente certificado de pago bimestral del impuesto a las ventas presentado por el primer bimestre del año gravable de 1987. Respecto a la excepción de ilegalidad del artículo 1o. del decreto 1813 de 1984, la Sala observa que no es procedente dentro del presente proceso efectuar un juicio de legalidad sobre tal disposición, ya que para ello la ley estableció la acción de nulidad, la cual no prescribe, por lo que en cualquier momento el particular puede solicitar a través de tal acción el respectivo control de legalidad, con la posibilidad, inclusive, de obtener la suspensión provisional de sus efectos cuando es manifiesta su ilegalidad. En efecto, sobre el particular la Sala reitera lo expuesto en la sentencia del 14 de abril de 1994, proferida dentro del proceso No. 5218, oportunidad en la cual expresó: “... frente a la excepción de ilegalidad la Sala ha considerado que el artículo 12 de la Ley 153 de 1887, debe entenderse derogado tácitamente en atención a que dicha norma tuvo vigencia en una época en que no existía control efectivo de legalidad de los actos administrativos.

“ Habida cuenta que la jurisdicción contenciosa se creó para ejercer el control de legalidad de la Administración y que la acción de nulidad no prescribe, el legislador colombiano garantizó así que en cualquier momento el particular puede solicitar una definición judicial sobre la legalidad de un acto administrativo inclusive con la posibilidad de obtener la suspensión provisional de sus efectos, cuando es manifiesta su ilegalidad, de donde resulta improcedente darle aplicación a la excepción de ilegalidad, máxime cuando el artículo 66 del C.C.A. establece de forma imperativa que los actos administrativos serán obligatorios en tanto que no hayan sido anulados o suspendidos por la jurisdicción de lo contencioso administrativo. “En consecuencia, resulta obligatorio concluir que, en tanto que los actos administrativos no se encuentren anulados o suspendidos, dichos actos deben ser aplicados, vale decir, obedecidos tanto por los particulares, como por la Administración, en desarrollo de la presunción de legalidad que los cobija”. Por otra parte, la Sala advierte que la cuestionada disposición fue demandada ante la jurisdicción y si bien en auto del 6 de diciembre de 1984, la Sección ordenó la suspensión provisional, ésta medida preventiva posteriormente se levantó mediante providencia (auto) de agosto 10 de 1987, que dio por terminado por abandono el proceso –fls. 78 a 122 c.p.–, por lo que no es viable tampoco invocar la suspensión provisional para exonerarse del cumplimiento de tal ordenamiento legal. Además, como lo precisó el Tribunal, la actuación administrativa acusada por la cual se sancionó a la actora por no declarar por el primer bimestre de 1987, se

fundamentó también en los artículos 19 y 20 del Decreto 3541 de 1983, disposiciones de las cuales surge con meridiana claridad que los responsables del impuesto a las ventas –exportadores–, como es el caso de la sociedad actora, tenían para la época en discusión un período fiscal “bimestral” y que estaban obligados a presentar la declaración, en efecto, la última disposición precitada, consagra: “Los responsables del impuesto, incluidos los exportadores, deben presentar declaración de ventas, la cual corresponderá al correspondiente período fiscal, y deberá contener...” Ahora bien, en cuanto a la inconformidad del apelante según la cual la actuación acusada y el Tribunal, no tuvieron en cuenta el principio del espíritu de justicia y equidad que consagra el artículo 683 del Estatuto Tributario, por cuanto la omisión del deber formal de declarar no tiene ninguna trascendencia como quiera que la Administración recaudó los impuestos a que tenía derecho mediante el certificado de pago bimestral presentado el día 15 de junio de 1987, bajo el No. de radicación 8700301081000 - 4, la Sala considera que tal argumentación no justifica el incumplimiento de la obligación de declarar y, por ende, no es válido enervar la actuación a través de la cual se le impuso la sanción prevista en la ley. De otra parte, como se observó anteriormente, la sociedad actora estaba obligada a presentar declaración del impuesto a las ventas, la cual es independiente de la de presentar el certificado de pago bimestral del mismo impuesto, de tal suerte que configurado el supuesto fáctico previsto en la ley, concretamente, en el

artículo 643 el Estatuto Tributario, la sociedad actora se hizo acreedora a la discutida sanción sin que por ello pueda considerarse violado el principio de justicia y equidad que consagra el artículo 683 ibídem, como principio orientador de la administración tributaria, pues por el contrario, es evidente la aplicación recta de la ley por parte de las oficinas de impuestos y su violación por parte del contribuyente al no haber presentado la correspondiente declaración que por ley le correspondía, lo cual, naturalmente, tiene trascendencia ya que con base en la declaración tributaria la Administración realiza el proceso de determinación de los impuestos. Por otro lado, el argumento según el cual la Administración habría recaudado el impuesto que le correspondía a través del respectivo certificado de pago bimestral, quedó desvirtuado al verificar la Administración que el aludido certificado “...no coincide con el que reposa en los archivos de Documentación de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, ni en medios magnéticos ya que aparece: Casilla No. 21 Revisor fiscal o contador público, Ernesto Rojas Rodríguez; matrícula 4906T firma ilegible, y sello del funcionario recepcionista se observa: sello rectangular con el logotipo de Impuestos Nacionales y se lee: Ministerio de Hacienda y Crédito Público Administración de Impuestos Nacionales Bogotá, Sección de cuentas Corrientes y Caja Urano - Revisor No. hay una firma ...”. Mientras que el señalado por la sociedad actora aparece radicado con el No. 870301081000 - 4 del 15 de junio de 1987 en la Administración de Impuestos de Bogotá, Cuentas Corrientes, Revisor 15 casilla No. 21. Revisor Fiscal o

contador público (nombre): Jorge Algarra Lora: matrícula 4232 - A firma ilegible c.c. No. 66765. Es decir, que la Administración estableció la falta de autenticidad del certificado de pago bimestral puesto a su consideración con ocasión de la inspección contable practicada a la actora, para determinar el impuesto a las ventas correspondiente al período bimestral en discusión, por lo cual, por una parte, libró pliego de cargos por improcedencia de la devolución solicitada y obtenida con base en el mismo, y por otra, emplazó a la sociedad para que presentara la correspondiente declaración, sin que el responsable con ocasión de ésta última actuación hubiera accedido a cumplir con el deber formal de declarar. Es evidente, entonces, la renuencia de la sociedad actora al cumplimiento de sus obligaciones tributarias, actuación que cobra, mayor importancia en tratándose del impuesto a las ventas, en donde el responsable es “recaudador” del impuesto del valor agregado, por lo que su cumplimiento deber ser estricto, y la omisión de los deberes formales derivados de su condición de “responsable” debe ser sancionado con el rigor que establece la ley, pues no puede aceptarse que sociedades de las condiciones de la actora cobren el impuesto a las ventas en sus operaciones gravadas y no lo declaren, así , finalmente, por efecto de los impuestos descontables, resulte saldo a favor. En esta forma para la Sala es evidente que el proceder de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá, se ciñó a las normas legales que establecen la obligación formal de declarar, así como al principio de justicia consagrado en el

Estatuto Tributario, por lo que la objeción planteada por el apelante es improcedente. Como las inconformidades del apelante se concretaron a los puntos analizados, sobre los restantes cargos de violación expuestos en la demanda no se pronuncia la Sala. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA: 1o. - CONFÍRMASE la sentencia apelada.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE, PUBLÍQUESE, COMUNÍQUESE y devuélvase al Tribunal de origen. CÚMPLASE. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO CONSUELO SARRIA

OLCOS

PRESIDENTE DE LA SALA

BERNARDO ORTIZ AMAYA DELIO GÓMEZ LEYVA

CONJUEZ

CARLOS ALBERTO FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO