CE-SEC4-EXP1995-N5998

DESCUENTO TRIBUTARIO PARA EMPRESAS DE TRANSPORTE AEREOVigencia / DERECHOS ADQUIRIDOS / PROPIEDAD PRIVADA Para la vigencia fiscal de 1989 no existían dentro del ordenamiento jurídico los artículos 99 del Decreto 2053 de 1974 ni 1o. de la Ley 2a. de 1981, que consagraban el beneficio fiscal, por haber sido derogados expresamente mediante el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 y, en cuanto a la alegada existencia de derechos adquiridos al referido descuento tributario, se ha dicho en relación con la misma vigencia fiscal discutida lo siguiente: “El asunto relacionado con los derechos adquiridos en materia tributaria, ha sido analizado tanto por la Corte Suprema de Justicia como por la del Consejo de Estado y ambas Corporaciones han precisado que cuando el artículo 30 de la Constitución Nacional garantiza la propiedad privada y los demás derechos adquiridos con justo título y con arreglo a las leyes civiles, no se refiere en absoluto a las normas tributarias que son de carácter administrativo y de interés público, y menos aún que pueda pretenderse que ellas no puedan ser derogadas. FACULTAD DEROGATORIA / DERECHOS ADQUIRIDOS / SITUACION JURIDICA CONSOLIDADA A juicio de la Corte, una cosa es derogar disposiciones legales preexistentes, para lo cual está autorizado el legislador (art. 76 ordinal 1 C.N.) y otra bien distinta es desconocer los derechos adquiridos con justo título por particulares a la luz de leyes anteriores, lo cual está prohibido expresamente por el artículo 30 de la Carta

Política. En el caso objeto de este proceso, el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, se limitó a enumerar los preceptos derogados, por vía general, esto es, sin hacer referencia favorable ni desfavorable a las situaciones particulares y concretas que se hubieren consolidado al amparo de dichas disposiciones mientras tuvieron vigencia. Lo anterior quiere decir que el objeto del artículo en mención no fue otro que el de cristalizar la voluntad del legislador en el sentido de que, hacia el futuro dejarán de regir las normas que enunciaba.

DERECHOS ADQUIRIDOS / MERA EXPECTATIVA / DEROGATORIA DE

NORMA JURIDICA / SITUACION JURIDICA CONSOLIDADA / DESCUENTO TRIBUTARIO PARA EMPRESAS DE TRANSPORTE AEREO Declarar derogada una norma que consagraba cierto beneficio tributario en modo alguno significa poner en tela de juicio los derechos que, en casos concretos (como los planteados por el actor en cuanto a empresas de fumigación aérea), se hubieren radicado en cabeza de personas particulares durante el tiempo en que tal beneficio era aplicable, ya que no es asunto del legislador sino de la administración tributaria, y, en su caso, de los organismos jurisdiccionales competentes, definir en cada caso si cumplieron (durante la vigencia de la norma que consagraba el beneficio) los requisitos legalmente exigidos para entender que se trataba de un derecho adquirido y no de una mera expectativa. Lo que tutela la norma constitucional es la seguridad que debe cobijar a las personas en el sentido de que situaciones consolidadas a la luz de leyes anteriores no resulten después desconocidas, pero de ninguna manera significa que la norma abstracta

y general a cuyo amparo esas situaciones se consolidaron deba obligatoriamente seguir rigiendo, pues ello equivaldría no sólo a petrificar la legislación sino a forzar el que se sigan consolidando “ad infinitum” aun cuando contra las conveniencias públicas por haberse maniatado al legislador. SANCION POR INEXACTITUD - Procedencia No se presentaron diferencias de criterio entre la Administración y la actora, sino la inclusión de un descuento tributario inexistente, en virtud de la derogatoria expresa que de dicho beneficio se efectuó a través del artículo 108 de la Ley 75 de 1986, como se explicó en el primer punto de esta providencia, resultando por ello procedente la aplicación de la sanción consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario (por inexactitud).

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santa Fe de Bogotá, D.C., abril siete (7) de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 5998

Actor: AEROEXPRESO BOGOTA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE BOGOTA FALLO Decide la Sala los recursos de apelación interpuestos mediante apoderado por AEROEXPRESO BOGOTÁ S.A., la actora, y por la entidad demandada, contra la sentencia de septiembre 29 de 1994, parcialmente favorable a las súplicas de la demandada, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el

contencioso de nulidad y restablecimiento contra la liquidación oficial la revisión No. 171 de noviembre 18 de 1991 y la resolución No. 553 de septiembre 30 de 1992, expedidas por las divisiones de liquidación y jurídica de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá. ANTECEDENTES La actora presentó la declaración tributaria del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable de 1989 el 2 de mayo de 1990, siendo sustituida por el denuncio presentado el 7 de noviembre del mismo año, en el que consignó un saldo a favor por $57.225. En ambas declaraciones incluyó descuentos tributarios por $49.749.000. La sociedad actora presentó el 8 de noviembre de 1990 solicitud de devolución por $57.225.000 que fue otorgada por la Administración a través de la resolución No. 2685 de noviembre 16 del mismo año. En desarrollo del programa post-devoluciones, mediante el auto No. 1938 de diciembre 7 de 1990, la Administración decretó inspección tributaria en cuya acta concluyó que la actora no tenía derecho al descuento tributario solicitado, de acuerdo con lo establecido en el artículo 108 de la Ley 75 de 1986. El 18 de Febrero de 1991 la Administración expidió el requerimiento especial No. 018, a través del cual propuso modificar la declaración privada del actor presentada el 7 de noviembre de 1990, rechazando los aludidos descuentos tributarios y aplicando sanción por inexactitud, aspectos estos que se concretaron en la liquidación oficial de revisión No. 171 de noviembre 18 de 1991, contra la

que el actor interpuso el recurso de reconsideración, que a su vez fue decidido por la Administración por medio de la resolución 553 de septiembre 30 de 1992, confirmando la liquidación de revisión, quedando así agotada la vía gubernativa. LA DEMANDA El apoderado de la sociedad actora consideró vulnerados los artículos 58 de Constitución Política; 99 del Decreto Ley 2053 de 1974; 1 de la Ley 2a. de 1981; 80 y 108 de la Ley 75 de 1986; 40, 44 y 45 de la Ley 153 de 1887 en concordancia con el 29 de la Constitución; y, 647 del Estatuto Tributario. El concepto de la violación se sintetiza así: El descuento tributario concedido a las empresas de servicios de transporte aéreo mediante el artículo 99 del Decreto Ley 2053 de 1974, cuyos efectos fueron extendidos hasta 1989 por el artículo 1o. de la Ley 2a. de 1981, constituye un “derecho adquirido”, motivo por el cual su desconocimiento implicó una conducta contraria a los derechos económicos constitucionales. Aunque el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 derogó el beneficio tributario, la Administración desconoció los derechos adquiridos con la expedición de los actos administrativos acusados. Al respecto señaló que los artículos 40, 44 y 45 de la Ley 153 de 1887 en concordancia con el 29 de la Constitución, fueron vulnerados por la indebida aplicación del artículo 108 de la Ley 75 de 1986. . Finalmente indicó que se vulneró el artículo 647 del Estatuto Tributario por

cuanto siendo su texto claro y evidente, fue desconocido por la Administración. LA OPOSICIÓN El apoderado de la Administración se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda argumentando, con fundamento en los artículos 108 de la Ley 75 de 1986 y 17 de la Ley 153 de 1887, que cuando la ley concedió el beneficio del descuento a las sociedades colombianas de transporte aéreo, lo hizo para cada anualidad gravable y previo el cumplimiento de los requisitos para el otorgamiento del beneficio durante el transcurso del respectivo período fiscal, y mientras el contribuyente no se haga acreedor del derecho al descuento, sólo tiene una “mera expectativa”. Al respecto citó doctrina y jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la sentencia apelada accedió parcialmente a las súplicas de la demanda, argumentando, con fundamento en la sentencia del Consejo de Estado de marzo 13 de 1992, exp. 3835, Consejera Ponente Doctora Consuelo Sarria Olcos, que en el sub-judice no resulta admisible la tesis de la actora del “derecho adquirido” porque el descuento tributario consagrado en el artículo 99 del Decreto 2053 de 1974, extendidos sus efectos por el artículo 1o. de la Ley 2a. de 1981, no es aplicable para el período gravable de 1989, por haber sido expresamente derogado por el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, toda vez que el artículo 30 de la Constitución de 1886, vigente

para la época en que sucedieron los hechos discutidos, no tiene alcances para involucrar a las normas tributarias que son de naturaleza administrativa y de interés público. En cuanto a la sanción por inexactitud, el a-quo le dio la razón a la sociedad actora, manifestando que del texto del artículo 647 del estatuto tributario no surge que la conducta asumida por la actora en su denuncio rentístico encajara dentro de dicha norma, y por lo tanto procedió a levantarla.

LOS RECURSOS DE APELACIÓN

1. De la Parte Actora.

El apoderado de la sociedad actora sustentó el recurso de apelación afirmando que la Ley 75 de 1986 no podía desconocer ni vulnerar las situaciones jurídicas concretas que se habían creado durante la vigencia del decreto 2053 de 1974 y de la Ley 2a. de 1981, porque ello implicaría otorgarle efectos retroactivos a las normas tributarias, la que resulta inaceptable e inconstitucional de conformidad con lo establecido en el inciso 2o. del artículo 363 de la Constitución, ya que la ley debe regir hacia el futuro. Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado de febrero 19 de 1976, exp. 3319. Con base en lo anterior y en la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de diciembre 9 de 1987, en la que se efectuó un análisis sobre los derechos adquiridos, indicó que la Administración no actuó conforme a derecho, porque en este caso es claro que Aeroexpreso Bogotá S.A. tuvo hasta 1989 el “derecho adquirido” a gozar del beneficio tributario otorgado por el artículo 99 del decreto

2053 de 1974 y prorrogado hasta 1989 por el articulo 1o. de la Ley 2a. de 1981. En relación con la sanción por inexactitud, solicitó la confirmación de la sentencia de primera instancia, porque entre la Administración y la actora se presentaron diferencias de criterio sobre la interpretación de las normas legales.

2. De la Parte Demandada.

La apoderada de la Administración sustentó el recurso de apelación manifestando que la sanción por inexactitud consagrada en el ordenamiento tributario se tipifica, entre otros eventos, cuando se incluyen en las declaraciones tributarias “descuentos inexistentes”, y en general cuando se utilicen datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un “menor impuesto” o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable, y por lo tanto, en el sub-lite dicha sanción debe mantenerse porque no puede hablarse de error de apreciación de la actora, al pretender dar aplicación a normas que se encontraban derogadas por mandato expreso del artículo 108 de la Ley 75 de 1986.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

1. De la Parte Actora.

El apoderado de la actora alegó, con fundamento en las sentencias del Consejo de Estado de junio 7 de 1993, exp. 3989 y agosto 26 de 1994, exp. 5632, referentes a las situaciones jurídicas consolidadas, que como Aeroexpreso Bogotá S.A. cumplió con los requisitos previstos en los artículos 99 del Decreto 2053 de 1974 y 1o. de la Ley 2a. de 1981, acreditados con el certificado de

existencia y representación legal, mediante el cual demostró que el objeto social de la actora es la explotación comercial del negocio de transporte aéreo de pasajeros, carga, valores, vuelos expresos ..., a través del empleo de aeronaves propias y/o afiliadas en la modalidad de aerotaxi, y con la declaración de renta por el año gravable de 1989, con la que demostró las inversiones efectuadas durante 1989 en equipo de vuelo, tenía derecho al descuento tributario discutido. Respecto a la sanción por inexactitud, reiteró lo expuesto en la sustentación del recurso de apelación, en el sentido de la improcedencia de la misma, y agregó que en la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de diciembre 9 de 1987 se dijo que el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 se limitó a enumerar los preceptos derogados por vía general, sin referirse a las situaciones particulares concretas que se hubieran consolidado.

2. De la Parte Demandada.

La apoderada de la Administración dentro de esta oportunidad procesal reiteró los planteamientos expuestos en la sustentación del recurso de apelación y alegó, con base en la sentencia del Consejo de Estado de junio 16 de 1994, exp. 5414, que en el caso que se estudia no se presentaron diferencias de criterio entre la Administración y la contribuyente y por lo tanto, no existiendo duda acerca de la derogatoria del descuento tributario desde 1986 ni de su equivocada inclusión en el denuncio rentístico, era procedente la aplicación de la sanción discutida.

3. Del Ministerio Público.

El Señor Procurador Octavo Delegado ante está Corporación solicitó la confirmación de la sentencia recurrida, menos en cuanto a la sanción por inexactitud. Con fundamento en la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de diciembre 9 de 1987, alegó que los artículos 99 del Decreto 2053 de 1974 y 1o. de la Ley 2a. de 1981 no son normas creadoras de situaciones jurídicas particulares y concretas ni reconocen derechos en favor de personas determinadas, sino que son preceptos de carácter general y por lo tanto, el Congreso de la República, mediante el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, no desconoció ningún “derecho adquirido” por la contribuyente. Al respecto también señaló que como la Administración no le reconoció a la actora la discutida exención, no podía hablarse del desconocimiento de un “derecho adquirido”. Finalmente y en lo relacionado con la sanción por inexactitud, se pronunció en favor de su procedencia, porque la inclusión de una exención inexistente que por mandato del artículo 108 de la Ley 75 de 1986 no regía para el año gravable de 1989, no constituía “diferencias de criterio”.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. La apelación de la parte actora De conformidad con los términos de recurso de apelación interpuesto por la Sociedad actora, la controversia planteada a la Sala se concreta en determinar la procedencia o no, para el año gravable de 1989, del descuento del 100% del impuesto sobre la renta para las empresas colombianas de transporte aéreo establecido en el artículo 99 del Decreto 2053 de 1974 hasta el año de 1979 y

prorrogado mediante el artículo 1o. de la Ley 2a. de 1981 por diez años o más, respecto del cual la apelante invocó la existencia de derechos adquiridos. Al respecto se observa que para la vigencia fiscal de 1989 no existían dentro del ordenamiento jurídico los artículos 99 del decreto 2053 de 1974 ni 1o. de la Ley 2a. de 1981, que consagraban el beneficio fiscal, por haber sido derogados expresamente mediante el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 y, en cuanto a la alegada existencia de derechos adquiridos al referido descuento tributario, esta Sala, en relación con la misma vigencia fiscal discutida, se pronunció a través de la sentencia de 13 de marzo de 1992, exp. 3835, Consejera Ponente Doctora Consuelo Sarria Olcos, en los siguientes términos que ahora reitera: “... “El asunto relacionado con los derechos adquiridos en materia tributaria, ha sido analizado tanto por la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia como por la del Consejo de Estado y ambas corporaciones han precisado que cuando el artículo 30 de la Constitución Nacional garantiza la propiedad privada y los demás derechos adquiridos con justo título y con arreglo a las leyes civiles, no se refiere en absoluto a las normas tributarias que son de carácter administrativo y de interés público, y menos aún que pueda pretenderse que ellas no puedan ser derogadas. “En este aspecto y en relación con la exención que se discute, fue dilucidado por la Corte Suprema de Justicia al conocer de la demanda de inconstitucionalidad instaurada contra el artículo 108 de la Ley 75 de 1986,

en sentencia del 9 de diciembre de 1987 y específicamente, por haber derogado el artículo 1o. de la Ley 2a. de 1981. “En esta oportunidad dijo la Corte: “‘Alcance de la disposición derogatoria. “‘A juicio de la Corte, una cosa es derogar disposiciones legales preexistentes, para lo cual está autorizado el legislador (art. 76, Ord. 1 C.N.), y otra bien distinta es desconocer los derechos adquiridos con justo título por particulares a la luz de leyes anteriores, lo cual está prohibido expresamente por el artículo 30 de la Carta Política. “‘En el caso objeto de este proceso, el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, se limitó a enumerar los preceptos derogados, por vía general, esto es, sin hacer referencia favorable ni desfavorable a las situaciones particulares y concretas que se hubieren consolidado al amparo de dichas disposiciones mientras tuvieron vigencia. “‘Lo anterior quiere decir que el objeto del artículo en mención no fue otro que el de cristalizar la voluntad del legislador en el sentido de que, hacia el futuro, dejaran de regir las normas que enunciaba. “‘De allí no se puede colegir, ni en lógica ni en derecho, que el legislador hubiese desconocido situaciones concretas, ya que la sola derogatoria no implica afirmación ni negación en lo que a ellas atañe, pues se trata, de dos niveles jurídicos claramente diferenciables; el general o abstracto, propio de la ley, y el particular o específico, en el que corresponde actuar, según sus competencias, a las autoridades judiciales o administrativas. “‘Declarar derogada una norma que consagraba cierto beneficio

tributario en modo alguno significa poner en tela de juicio los derechos que, en casos concretos (como los planteados por el actor en cuanto a empresas de fumigación aérea), se hubieren radicado en cabeza de personas particulares durante el tiempo en que tal beneficio era aplicable, ya que no es asunto del legislador sino de la administración tributaria y, en su caso, de los organismos jurisdiccionales competentes, definir si en cada caso se cumplieron (durante la vigencia de la norma que consagraba el beneficio) los requisitos legalmente exigidos para entender que se trataba de un derecho adquirido y no de una mera expectativa. “‘Lo que tutela la norma constitucional es la seguridad que debe cobijar a las personas en el sentido de que situaciones consolidadas a la luz de leyes anteriores no resulten después desconocidas, pero de ninguna manera significa que la norma abstracta y general a cuyo amparo esas situaciones se consolidaron deba obligatoriamente seguir rigiendo, pues ello equivaldría no sólo a petrificar la legislación sino a forzar el que se sigan consolidando “ad infinitum” aun contra las conveniencias públicas por haberse maniatado al legislador. “‘Según el texto del artículo 30, los derechos adquiridos con justo título no podrán ser desconocidos ni vulnerados por leyes posteriores. Ello impide que el legislador dicte nuevas normas que los violen o por medio de las cuales se establezca que esos derechos no existen o que no se reconocen. Pero tal no es el caso presente, ya que cuando derogó el artículo 1o. de la Ley 2a. de 1981, no dijo el legislador que las empresas de fumigación aérea que habían cumplido ya los requisitos

en cuya virtud gozarían del descuento tributario en los términos que la norma derogada establecía, perderían en el derecho a ese descuento. Dijo, simplemente que, en adelante, no rige ese tratamiento tributario especial, de donde se colige que aquellas empresas de fumigación aérea que, al momento de la derogatoria, aún no habían cumplido la totalidad de los requisitos legales y, por tanto, aún no gozaban de un derecho adquirido sino que tenían una mera expectativa, no pueden aspirar a que ese derecho llegue a radicarse en su cabeza”’. “Es decir, que derogada la norma invocada por la Ley 75 de 1986, no podía seguir operando hacia el futuro la exención, sin que desconozca situaciones jurídicas consolidadas bajo el amparo de la norma, porque para cada ejercicio impositivo y según lo previsto en el artículo 99 del Decreto 2053, se requería cumplir con determinados requisitos, entre ellos la destinación del 100% del valor del impuesto calculado, a la renovación, adición o mantenimiento de los equipos de vuelo. “Lo anterior permite inferir que cuando se derogó la exención alegada expresamente, por el artículo 108 de la Ley 75 de diciembre 23 de 1986, no era posible prever sobre la existencia futura del sujeto pasivo, su eventual producción de utilidades, y menos dar por cierta la destinación de un valor igual al impuesto de renta en la inversión exigida por la ley, es decir no existía con relación al período discutido una situación jurídica consolidada bajo el amparo de la Ley 2a. de 1981, que hubiera obligación de respetar.

“...”. De conformidad con lo anterior, se concluye que la sociedad actora para el año gravable de 1989, no tenía derecho al descuento tributario discutido, siendo el mismo, así como lo indicaron la Administración y el Tribunal, improcedente, toda vez que las normas que consagraban dicho beneficio tributario habían sido derogadas en forma expresa por el artículo 108 de la Ley 75 de 1986 y por lo tanto, respecto del período discutido no existía ninguna situación jurídica consolidada para la actora.

2. La apelación de la parte demandada.

En relación con la sanción por inexactitud, la Sala procederá a revocar la decisión del Tribunal en cuanto ordenó levantarla, toda vez que dentro del sublite, así como lo precisó el señor Procurador Tercero delegado, no se presentaron diferencias de criterio entre la Administración y la actora, sino la inclusión de un descuento tributario inexistente, en virtud de la derogatoria expresa que de dicho beneficio se efectuó a través del artículo 108 de la Ley 75 de 1986, como se explicó en el primer punto de esta providencia, resultando por ello procedente la aplicación de la sanción consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario. En este sentido se pronunció la Sala en la sentencia de junio 17 de 1994, exp. 5414, Consejero Ponente Doctor Guillermo Chahín Lizcano. Por las anteriores razones, la Sala procederá a revocar la sentencia apelada en cuanto ordenó el levantamiento de la sanción por inexactitud aplicada por la Administración. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su

Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: Revocase la sentencia apelada en cuanto ordenó sanción por inexactitud impuesta a la sociedad actora. Denegase las súplicas de la demanda. Se reconoce a la doctora Boris Pinzón Amado como apoderada de la entidad demandada, en los términos para los efectos del memorial anexo. CÓPIESE, PUBLÍQUESE, NOTIFÍQUESE, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. CÚMPLASE. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO DELIO GÓMEZ LEYVA

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

JAIME ABELLA ZÁRATE CONSUELO SARRIA OLCOS

CARLOS ALBERTO FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO