CE-SEC4-EXP1995-N7037

COMPRAS - Rechazo / RETENCION SOBRE COMPRAS / FACULTAD DE FISCALIZACION / ADMINISTRACION TRIBUTARIA La diferencia establecida por la Administración entre las compras solicitadas, y las compras respecto de las cuales efectuó retención en la fuente, no surgió únicamente de la respuesta dada al requerimiento especial por la actora, sino que la misma se estableció en la investigación que efectuó la Administración a través de la cual obtuvo la correspondiente información que presentó la propia sociedad con la respuesta dada el requerimiento ordinario, verificada con la inspección contable, en el cual la Administración examinó los libros y demás comprobantes de contabilidad, determinando en esta diligencia en forma detallada las compras solicitadas en la declaración, y las compras respecto de las cuales efectuó la retención en la fuente. RETENCION EN CARTAS DE CREDITO / COMPRAS DE MERCANCIA CON CARTAS DE CREDITO - Comprobación / CERTIFICADO CONTABLEIneficacia La demandante tiene razón en cuanto a que en verdad las compras efectuadas durante el año gravable de 1987, ascendieron a la suma que demuestra la respuesta al requerimiento especial respaldada con certificado del revisor fiscal, aspecto en el cual debe reconocerse que la Administración incurrió en error al tomar una suma inferior a las compras efectuadas y cargadas a la respectiva cuenta de “compras” pero en lo que a la retención en la fuente se refiere que es lo que interesa por cuanto la falta de retención en la fuente fue lo que originó el rechazo de la partida discutida, no se observa que lo argüido en cuanto a que las compras discutidas fueron hechas mediante cartas de crédito.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D.C., ocho (8) de septiembre de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 7037

Actor: SOCIEDAD HIJOS DE A. PARDO Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE SANTANDER FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandada: LA NACIÓN - UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIALDIRECCIÓN DE IMPUESTOS NACIONALES Y DE ADUANAS, contra la sentencia del 26 de enero de 1994, por la cual el Tribunal Administrativo de Santander, acogió las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la sociedad HIJOS DE A. PARDO, Nit: 860.005.194, para impugnar la operación administrativa a través de la cual la Administración de Impuestos Nacionales de Santander (antes de Bucaramanga) le determinó el impuesto de renta y complementarios correspondientes al año gravable de 1987.

ANTECEDENTES La sociedad actora presentó declaración tributaria del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1987, el día 7 de julio de 1988, en el Banco Internacional - Principal - Bucaramanga, en cuya liquidación privada se determinó el impuesto a cargo en la suma de $8.078.000, la cual fue corregida el 27 de febrero de 1992, en la que se fijó el impuesto en la suma de $8.153.000.

Mediante programa de Cruce Nacional de Retenciones e inspección contable, la Administración de Impuestos de Santander a través de su Unidad de Liquidación efectuó, entre otros, rechazo de costos por concepto de compras en la suma de $10.695.000, debido a que no se practicó la retención en la fuente correspondiente, pretermitiendo lo establecido en los artículos 365 y 367 del Estatuto Tributario. Como consecuencia impuso sanción por inexactitud, actuación que se encuentra plasmada en la liquidación de revisión No. 089 del 30 de julio de 1992. El representante legal de la sociedad actora interpuso recurso de reconsideración aduciendo que había efectuado la totalidad de retenciones en la fuente respecto a las compras efectuadas y que existía una interpretación equivocada por parte de la Administración en cuanto al manejo de la cuenta “compras” por cuanto éstos tomaron el valor de $546.620.390 como compras al IDEMA sin tener en cuenta que según el manejo dado a la cuenta de compras, el total de las mismas ascendió a $601.290.678”. Así mismo objetó la sanción por inexactitud. La Administración al resolver tal recurso consideró que no había tal equivocación puesto que claramente se había determinado en la investigación y que así lo había aceptado el contribuyente en la respuesta al requerimiento especial, que el valor de las compras contabilizadas en el año gravable de 1987, era de $546.620.390. En cuanto a las mercancías en tránsito aclaró que éstas forman parte del inventario sin tener en cuenta su ubicación y que en el momento es que

se reciben entran a formar parte de la cuenta compras, siendo ésta la cuenta que registra la totalidad de las compras efectuadas durante el año gravable. Con éstas razones confirmó el rechazo por cuanto las retenciones en la fuente se habían practicado sólo por la suma de $546.620.383. Actuación que se encuentra contenida en la resolución No. 100057 del 1o. de septiembre de 1993, con la cual se agotó la vía gubernativa. LA DEMANDA Ante la jurisdicción contenciosa el apoderado judicial de la sociedad cito como normas violadas por la actuación administrativa anteriormente reseñada, las siguientes: Los artículos 711, 107, 742, 746, 749, 777, 778 y 647 del Estatuto Tributario. En concepto del demandante la actuación administrativa acusada violó el artículo 711 del Estatuto Tributario, por cuanto la liquidación de revisión no se contrae a los hechos contemplados en el requerimiento especial, como quiera que se modificó en los distintos actos administrativos la base legal para el desconocimiento parcial de las compras. Los artículos 107 y 777 ib. por cuanto las compras desestimadas se encontraban debidamente contabilizadas y soportadas en la contabilidad de su poderdante como lo certifica el Revisor Fiscal. Concreta la violación del artículo 749 del Estatuto Tributario, por la forma irregular en que los funcionarios evaluaron la respuesta dada al requerimiento ordinario al tomar en forma parcial la información suministrada en tal oportunidad, o sea, la suma de $557.315.188, cuando esa no era en su totalidad la suma

correspondiente a las compras al IDEMA durante el año gravable de 1987, pues en la misma respuesta se había informado dos valores a saber: $557.315.188 y $44.012.196 para un total de $601.327.384. Sobre el artículo 788 ib explica que se violó ésta disposición por cuanto la Administración no accedió a decretar la inspección contable solicitada con oportunidad del recurso de reconsideración, la que tenía por objeto demostrar a cabalidad que su representada había efectuado la totalidad de las retenciones en la fuente a que estaba obligada a efectuar en relación con las compras al IDEMA realizadas durante el año gravable de 1987. Por último, concretó la violación del artículo 647 ib. en el hecho de ser improcedente la sanción por inexactitud. LA PARTE OPOSITORA La Administración de Impuestos de Santander contestó la demanda oportunamente, en la cual se opuso a las súplicas del demandante. Para desvirtuar lo expresado por el accionante el apoderado judicial de la entidad demandada se remitió a la respuesta dada al requerimiento especial lo cual se encuentra avalada por el Revisor Fiscal, por lo que expresado en ella constituye una confesión que según el artículo 747 ib. tiene el valor de plena prueba, en la cual no se menciona la suma de $10.695.000 por concepto de compras, respecto de las cuales no se efectuó la retención en la fuente. Añadió que no puede hablarse de “división de confesión” por cuanto la Administración tuvo en cuenta todo el escrito, al punto que reconoció compras por valor de $19.597.000 con

base en tal respuesta. Aclaró que el debate no radica en una errada interpretación del manejo contable de la cuenta compras, sino que el hecho de que el valor rechazado por concepto de compras por valor de $10.695.000 lo fue porque no se cumplió con la obligación legal de efectuar retención en la fuente, al determinar en la investigación que las compras efectuadas al IDEMA por el año gravable de 1987, fueron de la suma de $546.620.393 y no por $557.315.188. En cuanto al manejo de la cuenta “mercancías en tránsito” indicó que no ha sido objeto de discusión por parte de la Administración puesto que ellas se incluyen en el inventario y al recibirse forman parte de la cuenta compras, por lo que ésta cuenta registra las compras efectuadas durante el año, de la cual el contribuyente dió un informe de la suma de $546.620.383, hecho que fue verificado posteriormente por su representada. Respecto de la sanción por inexactitud estimó que ésta se ajusta a derecho en razón a que el contribuyente solicitó por concepto de compras un valor superior del que legalmente tenía derecho a descontar.

LA SENTENCIA APELADA: En cuanto a la alegada falta de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación de revisión, el Tribunal a - quo indicó que tal hecho no fue cuestionado en la vía gubernativa, lo que sería suficiente para rechazar el cargo propuesto, no obstante y haciendo caso omiso de ello, analizó el punto y concluyó que la supuesta falta de correspondencia entre los mencionados actos administrativos no se daba ya que “en el acto preparatorio se indica que se

desconocen compras por $30.292.000 por falta de retenciones en la fuente y en la explicación sumaria de la liquidación se mantiene el desconocimiento por la misma circunstancia, solo que la suma se rebaja a $10.695.000”. En lo que concierne al punto concreto del rechazo de las compras, el Tribunal puso de manifiesto que las normas que establecen el rechazo de compras cuando no se ha efectuado la retención en la fuente, son el artículo 72 del Decreto 3803 de 1982, en concordancia con los artículos 21 del Decreto 2026 de 1983 y artículos 15 y 21 de los Decretos 3420 de 1983 y 81 de 1984, razón por la cual advirtió que los actos administrativos acusados al fundamentarse en los artículos 365 y 367 del Estatuto Tributario que no guardan ninguna relación con tal proceder, fueron en cierta medida falsamente motivados, pero como tales normas no fueron invocadas como violadas, estimó que no podía por ello declararse la nulidad de los actos acusados. Precisó que la falta de retenciones en la fuente respecto de parte de las compras efectuadas al Instituto Colombiano de Mercadeo IDEMA, fue lo que originó la controversia entre las partes, como quiera que, para la actora, éstas ascienden a la suma de $601.290.678, mientras que para la Administración sólo son de $546.620.383. Observó que la Administración tomó tal cifra de la respuesta al requerimiento especial lo que en su concepto no conducía a la verdad de lo sucedido por cuanto un sólo informe no es suficiente para modificar la liquidación privada, máxime

cuando el informe ha sido analizado parcialmente. En efecto, indicó que el mismo debía ser analizado en su integridad “en sus distintos items y tomar tan solo uno” como lo hizo a la ligera la Administración al tomar la cantidad de $546.620.383 como únicas compras efectuadas al IDEMA, cuando según tal información la sociedad en el año de 1987, en su cuenta “Mercancías en tránsito” tenía un saldo de $655.014.390, correspondiente a: compras de trigo nacional ingresado en 1987 $7.241.000, otras compras de 1986, ingresadas en 1987, $8.973.007, compras con recursos bancarios propios $546.620.383, y compras con recursos de crédito bancario $92.180.000 Prosiguió, que sobre tal suma el mismo informe indica que la actora efectuó las correspondientes retenciones en la fuente, y que tal informe es válido por encontrarse amparado por la presunción de veracidad consagrada en el artículo 746 del Estatuto Tributario, así como avalado por la certificación del Revisor Fiscal, mientras que consideró que la actuación de la Administración es poco consistente por cuanto la inspección contable no tomó en cuenta las compras efectuadas con recursos propios, las efectuadas a través de cartas de crédito y las efectuadas en 1986, pero ingresadas en el año 1987. Por lo anterior, concluyó que la actuación de la Administración fue contraevidente con la realidad probatoria que demuestra que la sociedad cumplió con las respectivas retenciones en la fuente, por la cual y con fundamento en tales hechos acogió las súplicas de la demanda encaminadas a obtener la nulidad de la

operación administrativa acusada.

LA APELACIÓN: Inconforme con el proceder anterior el apoderado judicial de la Nación interpuso el recurso de apelación, en el cual manifestó su discrepancia con la sentencia en razón a que el Tribunal no había tenido en cuenta la inspección contable realizada a la contabilidad del contribuyente en donde se estableció que las compras relacionadas y solicitadas en cuantía de $556.315.000 no cumplía en su totalidad con la retención en la fuente a que se encontraban sometidos dichos pagos.

Aclaró que su representada no podía desvirtuar lo afirmado por el contribuyente con la respuesta al requerimiento especial por cuanto la investigación se efectuó antes y en ella el contribuyente no adujo argumento alguno con relación al manejo de la cuenta “compras”. Añadió, que el artículo 782 del Estatuto Tributario contempla una presunción legal en cuanto a la fidelidad de los datos consignados en el acta de inspección, pero el contribuyente puede desvirtuar plenamente tal presunción, circunstancia que no se cumplía con la certificación del Revisor Fiscal, por cuanto éste certificado corrobora lo establecido en la inspección en el sentido de que solamente efectuó retención en la fuente sobre compras efectuadas al IDEMA sobre un valor de $546.620.383, quedando por demostrar un valor de $10.695.000. Sobre el valor probatorio del acta de inspección reprodujo apartes jurisprudenciales de sentencia del 21 de junio de 1991, Consejero Ponente, Doctor Jaime Abella Zárate.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN: La representante judicial de la Nación al alegar de conclusión reafirma su

inconformidad con la sentencia del Tribunal, por cuanto éste desconoció la realidad probatoria establecida en la inspección contable, dándole mayor certeza a la respuesta del requerimiento especial y al certificado del revisor fiscal presentando en ésta oportunidad, pruebas éstas que en su concepto no desvirtúan la glosa determinada en la revisión directa de los libros y comprobantes de contabilidad en donde se estableció el valor exacto por concepto de las compras efectuadas al IDEMA, respecto de las cuales la retención sólo se efectuó en forma parcial.

EL MINISTERIO PÚBLICO: Representado en el presente proceso por el Procurador Séptimo Delegado en lo Contencioso, en su alegato de conclusión opina que la sentencia del Tribunal debe ser confirmada por cuanto la partida sobre la cual la Administración determinó la falta de retención en la fuente, surgió de la comparación efectuada por ésta entre lo confesado por el contribuyente en la respuesta al requerimiento especial en la suma $557.315.188 y lo certificado por el Revisor Fiscal $546.620.383, actuación con la cual en concepto del Ministerio Público se desconoce la certificación del revisor fiscal en la cual se da razón de compras directas y mercancías en tránsito por un valor total de $655.014.390, sobre las que por la suma de $92.180.000 no le correspondía efectuar retención en la fuente por corresponder a compras con carta de crédito.

El apoderado judicial de la sociedad actora no presentó alegato de conclusión en la segunda instancia.

CONSIDERACIONES DE LA SALA: La controversia en el proceso se concreta al rechazo de los costos por concepto

de compras en cuantía de $10.695.000, suma respecto de la cual la Administración de Impuestos Nacionales de Santander estimó que la sociedad HIJOS DE A. PARDO LTDA., no había efectuado la retención en la fuente. Con base en las facultades de fiscalización que consagra el artículo 684 del Estatuto Tributario, la Administración de Impuestos de Bucaramanga (hoy, de Santander), solicitó a la actora respecto de la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1987, informar: 1 - Relación discriminada con nombre o razón social y nit de los pagos abonos que dieron derecho a solicitar costos y deducciones y, 2 - Apellidos y nombre o razón social y nit. de cada una de las personas o entidades a las cuales se le practicó retención en la fuente, con indicación del concepto, valor pagado o abono sujeto a retención y valor retenido. Fue así como la sociedad actora informó haber efectuado entre otras, compras al IDEMA por concepto de Trigo, por valor de $601.290.670 (557.315.188 + 44.012.196) y en cuanto a la retención en la fuente, indicó haberle efectuado a tal entidad la suma de $5.354.185, sobre una base de retención de $535.418.100, es decir, que de tal información surge una diferencia de $65.872.578 sobre la cual la sociedad no efectuó retención en la fuente (fls. 416, 521 lápiz rojo c.a.). Posteriormente, la Administración en desarrollo del programa de cruce nacional de retenciones en la fuente, ordenó inspección contable a la sociedad actora con

el fin de aclarar las inconsistencias encontradas por el Grupo de Fiscalización Interna respecto a la retención en la fuente por concepto de compras efectuadas al IDEMA NIT: 99.999.008, en cuya diligencia según da cuenta la respectiva acta de inspección, quedaron confirmadas las inconsistencias inicialmente establecidas, ya que según la relación que ella contiene tomada de los libros de contabilidad y soportes contables y donde se discrimina el respectivo comprobante y su fecha, surgió la diferencia de $21.897.000, suma sobre la cual no se había efectuado la retención en la fuente (fls. 689 y 690 c.a.). Así mismo, se establecieron otras diferencias respecto de otros proveedores. Con base en tal investigación la Administración practicó el requerimiento especial No. 000148 del 27 de noviembre de 1991, mediante el cual propuso el rechazo de costos por concepto de compras, el valor de $30.292.000 correspondiente a las diferencias establecidas sin retención en la fuente en compras efectuadas al IDEMA por valor de $21.897.000 a GAGIL COLOMBIA S.A. por $3.530.000 y a la BOLSA NACIONAL AGROPECUARIA por valor de $3.530.000, y por concepto de servicios (bodegaje) la suma de $3.258.000. Con la respuesta al requerimiento especial la sociedad actora argumentó que no omitió efectuar las retenciones en la fuente sobre las diferencias establecidas por la Administración y para respaldar su dicho aportó certificado al revisor fiscal y algunos comprobantes de contabilidad y recibos de pago de retenciones en la fuente que dieron lugar al reconocimiento de la suma de $19.587.000

subsistiendo solo el rechazo sobre la suma de $10.695.000 por compras efectuadas al IDEMA, sin retención en la fuente, al considerar el funcionario liquidador que del certificado del revisor fiscal “...se desprende que las compras de trigo efectuadas al IDEMA durante el año de 1987, ascienden a la suma de $546.620.383 que es la sumatoria de los comprobantes incluidos y no incluidos en el acta de inspección (...) aceptando que sobre ésta última cuantía se efectuó la retención en la fuente”. De lo anterior surge como primera conclusión, que la diferencia establecida por la Administración entre las compras solicitadas, y las compras respecto de las cuales efectuó retención en la fuente, no surgió únicamente de la respuesta dada al requerimiento especial por la sociedad actora, sino que la misma se estableció, como se observa del resumen anterior, de la investigación que efectuó la Administración a través de la cual obtuvo la correspondiente información que presentó la propia sociedad con la respuesta dada al requerimiento ordinario, verificada con la inspección contable, en la cual la Administración examinó los libros y demás comprobantes de contabilidad, determinando en ésta diligencia en forma detallada las compras solicitadas en la declaración, y las compras respecto de las cuales efectuó la retención en la fuente, por lo que la argumentación del Tribunal y del Ministerio Público en la segunda instancia en el sentido de que la Administración determinó la diferencia discutida solamente con base en el informe dado en el requerimiento especial no se ajusta a la realidad procesal. Por el contrario, la Administración teniendo en cuenta la explicación dada en la respuesta al requerimiento especial y los comprobantes de contabilidad aportados

en tal oportunidad, reconoció respecto de las compras efectuadas al IDEMA glosadas inicialmente la suma de $11.202.243, tal y como se desprende del memorando explicativo de la liquidación (fl. 116 c.p.) y del respectivo requerimiento especial. Ahora bien, con oportunidad del recurso de reconsideración y también en la demanda contenciosa la sociedad insistió en que la Administración incurrió en error en el análisis de la cuenta compras al IDEMA por cuanto la sociedad inicialmente carga la totalidad de compras en cuenta “mercancías en tránsito” y posteriormente efectúa el traslado a la “cuenta compras”, y que por lo tanto el total de compras efectuadas al IDEMA en el año gravable de 1987, fue de $601.290.678 y no de $557.315.188 y que la retención en la fuente se efectuó sobre $546.620.320 y que la diferencia corresponde a compras con cartas de crédito, respecto de las cuales la sociedad no tenía obligación de efectuar retención en la fuente, conforme a lo dispuesto en el artículo 15 del Decreto 2509 de 1985. Al respecto la Sala observa, que la sociedad demandante tiene razón en cuanto a que en verdad las compras efectuadas durante el año gravable de 1987, ascendieron a la suma de $601.290.678 según lo demuestra la respuesta al requerimiento ordinario, y en el mismo sentido es la respuesta al requerimiento especial respaldada con el certificado del revisor fiscal, aspecto en el cual debe reconocerse que la Administración incurrió en error al tomar una suma inferior a las compras efectuadas, y cargadas a la respectiva cuenta de “compras”, pero en

lo que a la retención en la fuente se refiere, que es lo que interesa por cuanto la falta de retención en la fuente lo que originó el rechazo de la partida discutida, no observa la Sala que se haya demostrado lo argüido en cuanto a que las compras discutidas fueron hechas mediante cartas de crédito, por lo siguiente: – En la información presentada a la Administración inicialmente con motivo de la respuesta al requerimiento ordinario informó haber efectuado la retención sobre la suma de $535.418.100, aspecto que confirmó la Administración al efectuar la respectiva visita contable. – Con ocasión de l respuesta al requerimiento especial la sociedad alegó y demostró que la retención la había efectuado sobre la suma de $546.620.383, hecho que reconoció también la Administración y por ende desconoció la diferencia no demostrada, que para la Administración fue de $10.695.000, pero teniendo en cuenta lo alegado por la sociedad e informado en la investigación, la suma sobre la cual no efectuó retención en la fuente es de $92.180.000 incluidos los saldos de la cuenta mercancía en tránsito. – De conformidad con el artículo 15 del Decreto 2509 de 1985, es cierto que cuando se utilizan cartas de crédito en las operaciones sometidas a retención en la fuente, como serían las “compras”, “la retención se efectuará por la entidad respectiva que otorga la respectiva carta de crédito”. Pero, no está demostrado en el proceso que las compras respecto de las cuales afirma haber efectuado mediante carta de crédito, se hubiesen verdaderamente efectuado a través de éste sistema de pago, pues la simple afirmación del revisor

fiscal en tal sentido no demuestra el hecho alegado, como quiera que no se discriminan los comprobantes de contabilidad respectivos, no se individualizan las compras efectuadas a través de tal medio de pago ni se mencionan comprobantes de orden interno y / o externo, es decir, tal certificación a juicio de la Sala no ofrece la certeza requerida acerca del hecho alegado. Además, con oportunidad de la demanda la sociedad si bien acompañó nueva certificación contable suscrita por el revisor fiscal (fl. 137 c.p.), ésta se limita a señalar las compras efectuadas por la sociedad en el año gravable de 1987, sin reforzar en nada lo expresado en la certificación presentada con la respuesta del requerimiento especial, en lo que a las compras con carta de crédito se refiere, pues, por el contrario, en tal certificación solo en forma general se afirma que la sociedad efectuó las retenciones en la fuente a que estaba obligada. Así mismo, la sociedad solicitó con la demanda inspección contable, pero a pesar de haber sido decretada ésta por el Tribunal Administrativo de Santander, la parte interesada no se presentó a la diligencia respectiva, motivo por el cual la prueba finalmente no fue practicada (fl. 195 c.p.). En estas condiciones no es procedente acceder al reconocimiento de las compras discutidas como lo hizo el Tribunal, pues es claro que la sociedad en ningún momento ha demostrado el hecho alegado como causal de exoneración de la obligación de efectuar retención en la fuente respecto a las compras efectuadas al IDEMA mediante el sistema de cartas de crédito. Por consiguiente, tiene razón la apelante apoderada judicial de la entidad demandada en la objeción formulada a la sentencia del Tribunal, por lo que es

procedente acceder a su pretensión de revocar la sentencia y en su lugar negar las súplicas de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, FALLA: 1o. REVÓCASE la sentencia apelada. 2o. NIÉGANSE las súplicas de la demanda.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE EL EXPEDIENTE

AL TRIBUNAL DE ORIGEN. CÚMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO CONSUELO SARRIA OLCOS

PRESIDENTE DE LA SALA

JULIO ENRIQUE CORREA R. DELIO GÓMEZ LEYVA

CARLOS A. FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO