CE-SEC4-EXP1995-N7254

REINTEGRO DE SUMAS DEVUELTAS / SANCION POR DEVOLUCION

IMPROCEDENTE / REVOCACION DE ACTO DE DEVOLUCION DE SALDO A FAVOR - Naturaleza En cuanto a la revocatoria de la Resolución de reconocimiento (de la devolución) se reitera lo que se ha dicho en otros fallos en el sentido de que: “... en materia de saldos a favor de las declaraciones del impuesto sobre las ventas, al no constituir la devolución un reconocimiento definitivo puede revocarse por la administración sin necesidad del consentimiento del contribuyente, si efectuadas las comprobaciones se constata su improcedencia”. Se anota que al exigírsele al contribuyente el reintegro de la suma devuelta en exceso (numeral 2º parte resolutiva) tácitamente se está operando la revocación del acto administrativo que reconoció y ordenó el pago de dicha suma. COSTO PRESUNTO - Inaplicabilidad / COSTOS Y DEDUCCIONESDiferencias En cuanto al costo presunto (Art. 82 del Estatuto Tributario), se considera que no procede su aplicación debido a que en este caso se trata de una actividad de servicios y no de compraventa de activos. De acuerdo con lo que expresa el apelante, se evidencia a las claras que el contribuyente en el año discutido no incurrió técnica ni jurídicamente en costos sino en gastos (deducciones) cuyo tratamiento fiscal es distinto, porque los costos aluden en general a los desembolsos habidos en la producción mientras que los gastos o expensas necesarias a los de mantenimiento o administración. Por lo tanto, no prospera el cargo ni procede la aplicación del costo presunto solicitada subsidiariamente por

el apelante. SALDO A FAVOR - Término para practicar requerimiento especial / LIQUIDACION PRIVADA - Firmeza La notificación del requerimiento especial se efectuó en la oportunidad legal, pues si se tiene en cuenta que la declaración de renta del contribuyente presentada en el año gravable de 1988 refleja un saldo a favor y la solicitud de devolución fue hecha el 15 de septiembre de 1989, entonces los dos (2) años de que trata el artículo 705 del Estatuto Tributario, en principio vencían el día 15 de septiembre de 1991; pero como operó la suspensión de tres (3) meses para la práctica de la inspección tributaria (Art. 706 ibídem), ello significa a las claras que la notificación del requerimiento especial fue oportuna.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: GUILLERMO CHAHIN LIZCANO

Santa Fe de Bogotá, D. C., veinticuatro (24) de noviembre de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 7254

Actor: JAVIER CONTRERAS TORRES

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial del señor Javier Contreras Torres, cédula de ciudadanía número 19052900 de Bogotá, contra la sentencia de 18 de mayo de 1995 mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las súplicas de la demanda formulada por el mencionado contribuyente en relación con el impuesto de renta del año

gravable 1988 (juicio número 10.087) y la sanción por improcedencia de la devolución (juicio número 10.121). Mediante auto visible a folio 74 se decretó la acumulación del juicio 10.121 al 10.087, el cual se refiere a la Resolución de Sanción número 601242 de septiembre 11 de 1992 por la devolución improcedente de la suma de $165.000. ANTECEDENTES (JUICIO NUMERO 10087) El contribuyente cuya actividad económica es la de “Constructor” declaró en 1988 ingresos por un total de $32.417.000, los cuales fueron recibidos de las firmas Malibú S. A., Fernando Mazuera y Cía. S. A. e Inversiones Gesa Ltda. A su vez, en el renglón 17 solicitó costos y deducciones por $30.192.000 determinando una renta líquida gravable de $2.225.000, y un total de impuesto a cargo de $159.000, valor que incluye el impuesto de patrimonio liquidado en la suma de $21.000. Como quiera que acreditó retenciones en la fuente por $324.000 efectuadas por las firmas constructoras de quienes recibió los ingresos denunciados, la declaración registra un saldo a favor de $165.000, cuya devolución solicitó y obtuvo el contribuyente, pues la Administración expidió la Resolución de reconocimiento número 061348 de 29 de septiembre de 1989 y se efectuó la entrega del cheque número 2279 del Banco Popular por dicha suma. Con el fin de verificar la devolución y en virtud de las amplias facultades de

fiscalización, la administración ordenó visita y realizó varias actuaciones para revisar la declaración de renta del contribuyente por el año gravable de 1988, habiendo establecido que éste omitió declarar la suma de $311.874, que aparecía a su favor a 31 de diciembre de 1988 en el Banco Cafetero. Además, encontró que no llevaba libros de contabilidad (acta de inspección tributaria de diciembre 10 de 1991). De acuerdo con lo anterior, la Administración expidió el requerimiento especial 0262 de diciembre 12 de 1991, en el cual se expresa que en cumplimiento del auto comisorio 430 de abril 12 de 1991 se inició investigación posterior a la devolución, solicitándosele al contribuyente (requerimiento ordinario 362 de abril 15 de 1991), soportar los renglones de su declaración en cuya respuesta aportó 32 tomos radicados bajo el número 021720 del 29 de mayo de 1991 (no aparecen dentro de los antecedentes). En este requerimiento especial se propone adicionar el activo patrimonial en la suma de $312.000, aumentando los patrimonios bruto y líquido en este valor y por ende el impuesto de patrimonio (de $21.000 a $24.000). Así mismo el requerimiento especial propone el rechazo total de los costos y deducciones solicitados en el renglón 17, aduciendo a la Administración que los documentos aportados por el contribuyente para soportar tales costos y deducciones carecen de los requisitos mínimos para acreditar un pago , como también de la falta de identidad de quien efectúa el pago y de quien lo recibe. Además señala que se encuentran tachaduras y enmendaduras en los

documentos, por lo que no es posible determinar con certeza las cantidades que dice el contribuyente han sido canceladas. El rechazo propuesto de costos y deducciones de 30.192.000 corresponde a la totalidad solicitada por este concepto, es decir el valor del renglón 17 es cero ( - 0

• ).

Cumplido el requisito del requerimiento especial, la Administración Tributaria produjo la liquidación oficial de revisión 501260 de septiembre 11 de 1992, en la cual plasmó las glosas formuladas por la División de Fiscalización, es decir adicionó el activo patrimonial en $312.000 y rechazó la totalidad de los costos y deducciones solicitados por el contribuyente ($30.192.000), aduciendo que los documentos que los comprueban carecen de los requisitos mínimos a más de que no tienen fecha cierta (artículo 767 del Estatuto Tributario). De otra parte, la División de Liquidación precisa que no es viable la aplicación del costo presunto (artículo 82 del Estatuto Tributario), porque siendo la actividad del contribuyente de servicios, las erogaciones efectuadas tienen la calidad de expensas (deducciones), las cuales requieren para su deducibilidad la formalidad de la prueba con todos los elementos extrínsecos e intrínsecos que la componen. Además, impuso sanción por inexactitud tomando en la base el nuevo impuesto de renta y patrimonio determinados, el rechazo de los costos y deducciones, más el saldo a favor devuelto ($165.000). (Fls. 18 / 22). Con motivo del recurso de reconsideración el contribuyente precisa que no es cierto que carecen de identificación todas las personas que recibieron salarios

(deducciones), pues la mayoría de ellas aparecen en las planillas de pago de jornales con sus respectivos nombres, apellidos, cédula de ciudadanía y firmas; que aunque tales documentos no son un dechado de perfección, porque se trata de obreros de la construcción, en todo caso, prueban la realización de tales erogaciones. Señala que es igualmente injusto y contrario a las normas procésales, afirmar que tales documentos carecen de fecha cierta, porque las planillas de pagos de jornales contienen dichos pagos por semanas, como se acostumbra en las labores de construcción de vivienda. También observa que, por lo general, los obreros de la construcción ganan el salario mínimo y por esta circunstancia no están obligados a declarar, ni el patrón ocasional está obligado a retener suma alguna por retención en la fuente. Respecto a la sanción por inexactitud en suma equivalente al 160% (inciso 2º artículo 647 del Estatuto Tributario), señala que de proceder la sanción, ésta no podría exceder del 20% de los valores inexactos en virtud del inciso 4º de la norma en cita. Por lo demás, afirma que la liquidación de revisión no se practicó dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de vencimiento del término para dar respuesta al requerimiento especial y su ampliación, pues si el requerimiento se formuló el 12 de diciembre de 1991 y se notificó por correo en esta fecha, los tres meses para la respuesta vencieron el 12 de abril de 1992; entonces la administración, a partir de esta fecha, contaba seis meses para practicar la

liquidación de revisión, es decir, hasta el 12 de octubre del año 1992 y si bien ésta tiene como fecha el 11 de septiembre de 1992, la introducción al correo se efectuó con posterioridad a tal fecha. La División Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, al resolver el recurso de reconsideración por medio de la Resolución 10256 de septiembre 23 de 1993, precisa que en modo alguno se practicó extemporáneamente la liquidación de revisión, pues ésta se practicó conforme a las previsiones del artículo 710 del Estatuto Tributario debido a que tal acto se notificó por correo certificado el 11 de septiembre de 1992. En relación con la adición del activo patrimonial en la suma de $312.000 la Administración puntualiza que la omisión se detectó con motivo de la inspección tributaria enviando oficio al Banco Cafetero que certificó por escrito este valor (cuenta corriente número 02500940 - 8). Respecto al desconocimiento de costos y deducciones la Administración observa que como el contribuyente no lleva libros de contabilidad, los documentos que elabore en su actividad deben reunir los requisitos de los documentos privados para que sirvan de prueba (artículo 252 del Código de Procedimiento Civil), debiendo sujetarse específicamente a lo previsto en el artículo 767 del Estatuto Tributario, es decir, el documento debe tener fecha cierta o auténtica, por haber sido registrado o presentado ante notario, juez o autoridad administrativa. Luego de referirse a otros aspectos procésales confirmó en todas sus partes la liquidación oficial de revisión, quedando agotada la vía gubernativa. (Fls. 23 / 37).

En la demanda ante el Tribunal el actor básicamente plantea la nulidad de la liquidación de revisión en razón de que el requerimiento especial se notificó después de los dos (2) años de haber sido presentada la solicitud de devolución del sobrante de impuestos (artículo 703 del Estatuto Tributario); y porque la Administración desconoció el alcance del artículo 82 ibídem en cuanto a la determinación del costo presunto. Respecto al rechazo de costos reitera que las planillas de pagos no son un dechado de perfección, pues él no tiene empresa alguna de obras o construcciones, sino que ejecutó algunas obras por encargo de Fernando Mazuera y Cía., por lo que resultaría injusto afirmar que carecen de eficacia probatoria. En relación con estas planillas de pago precisa que tienen fecha de emisión, las personas que reciben los pagos se identifican con sus nombres y apellidos y muchas de ellas con cédula de ciudadanía. Que es cierto que por lo simple de esas planillas las personas que reciben los pagos no dicen que los reciben del contribuyente, pero es indiscutible que debe presumirse legalmente que el señor Javier Contreras Torres es el autor de las erogaciones o pagos relacionados en las planillas, por el solo hecho de haberlo declarado él así, salvo que exista prueba en contrario, o que las planillas hubieran sido tachadas de falsas y probado su falsedad, cosa que no ha ocurrido. Solicita entonces se dé aplicación al artículo 252 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto expresa que un documento es auténtico cuando existe certeza sobre la persona que lo ha elaborado, manuscrito o firmado o cuando habiéndose aportado a un proceso y afirmado estar suscrito por la parte contra quien se

opone, no es tachado de falso. Por último, impugna la sanción por inexactitud manifestando que la omisión involuntaria del activo patrimonial ($312.000) es irrelevante para efectos tributarios, ya que tal valor no era susceptible de gravamen por su monto realmente bajo. En todo caso, pide se determine la sanción por inexactitud en el 20% de conformidad con el inciso 2º del artículo 647 del Estatuto Tributario. Admitida la demanda y cumplidos los correspondientes trámites procésales, el Procurador Tercero en lo Judicial ante el Tribunal al descorrer el traslado considera que el requerimiento especial se notificó dentro del término legal, pues en este caso se debían tener en cuenta los tres (3) meses de suspensión por la práctica de la inspección tributaria. En cuanto a la adición de $312.000 en el activo patrimonial expresó que la actuación de la Administración fue correcta, mas no en cuanto al rechazo de costos, pues expresó que “no puede excluirse de la estimación en forma presunta en un 75%, ya que por razón del oficio que desempeña se infiere que para el cumplimiento del mismo, incurrió en costos que tienen relación directa con la actividad productora de renta a la cual se dedica, aspecto que hace aplicable la estimación del 75% del valor declarado, aunque antitécnicamente alegado, aparece planteado por el accionante en su libelo demandatorio, lo que hace necesario el pronunciamiento correspondiente” (fl. 103). Sin embargo, el Tribunal al decidir las peticiones de la demanda consideró que no procedía la aplicación del costo presunto previsto en el artículo 82 del Estatuto

Tributario, porque en este caso se trata de una actividad de servicios y no de compraventa de activos, transcribiendo apartes de la sentencia de junio 22 de 1990 (expediente 2506, actor: Marina Ocampo de Orozco. Ponente: doctor Jaime Abella Zárate). En cuanto a la presunta violación del artículo 705 del Estatuto Tributario (término para notificar el requerimiento especial), el a quo señala que éste se notificó dentro de los dos años de haber sido presentada la solicitud de devolución, toda vez que si el requerimiento especial 0262 tiene fecha de diciembre 12 de 1991 y la solicitud de devolución es del 15 de septiembre de 1989, entonces computando la suspensión de términos de tres meses, resulta que la Administración notificó tal requerimiento dentro de la oportunidad legal. Finalmente, el Tribunal se refiere a la sanción por inexactitud impuesta, argumentando que en el sub examine no es aplicable el inciso 4º del artículo 647 del Estatuto Tributario, porque la sanción del 20% está prevista para las entidades no contribuyentes obligadas a presentar declaración de ingresos y patrimonio (artículo 598 ibídem); y en cambio el demandante sí es contribuyente obligado a presentar declaración de renta y patrimonio (artículos 591 y ss. ibídem) cuya sanción por inexactitud es equivalente al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. En resumen, el Tribunal tramitó y decidió desfavorablemente las súplicas de la demanda relacionadas con los actos de determinación del impuesto de renta y

sanción por inexactitud correspondiente al año gravable 1988 (fls. 112 / 120).

ANTECEDENTES (JUICIO NUMERO 10121)

1. En la declaración de renta del año gravable 1988 resultó un saldo a favor del contribuyente de $165.000.

2. Este solicitó la devolución de dicha suma a lo cual accedió la administración, pues dictó resolución de reconocimiento entregando al contribuyente el respectivo cheque.

3. Luego de hacer algunas verificaciones la Administración expidió el Requerimiento Especial 06000262 de diciembre 12 de 1991, en el cual se propone la imposición de sanción por devolución de sumas improcedentes.

4. El 12 de septiembre de 1992 la División de Liquidación mediante la Resolución 601242 impuso la sanción y ordenó la restitución de la suma indebidamente devuelta.

5. Contra esta Resolución de sanción el contribuyente interpuso recurso de reconsideración el cual fue decidido en forma adversa por la Administración mediante Resolución 10257 del 24 de septiembre de 1993.

La impugnación de la Resolución de Sanción fundamentalmente radica en el hecho de que, si bien en la parte considerativa de la misma se menciona expresamente al contribuyente Contreras Torres Javier NIT 19.052.900 - 6, en la parte resolutiva de la Resolución no se individualizó a la persona afectada con dicho acto, pues no se expresó en forma clara e inequívoca el nombre de la persona sancionada. Pues bien, el Tribunal al decidir la litis de este proceso (número 10.121) precisa que el hecho de que en el primer artículo de la parte resolutiva del acto que

impuso la sanción no se haya individualizado a la persona sancionada, no da lugar a la nulidad impetrada, pues son suficientes los considerandos de la mencionada resolución para dar certeza a la persona a quien se sanciona por la devolución improcedente. En consecuencia, denegó las súplicas de la demanda (fls. 125 / 126). RECURSO DE APELACIÓN En relación con los actos de determinación del impuesto de renta de 1988 (juicio 10.087), el apoderado del actor impugna la sentencia del Tribunal reiterando que la inspección tributaria fue practicada por una persona que carecía de competencia (Oscar Alzate Ibáñez); además, la notificación del requerimiento especial se hizo extemporáneamente porque el término de suspensión de tres meses, es el tiempo máximo previsto en el artículo 706 del Estatuto Tributario, por lo que considera que dicha suspensión llega hasta el 10 de diciembre de 1991, fecha en que se dio por terminada la visita tributaria. Por consiguiente, estima que tanto el requerimiento especial como la liquidación de revisión son absolutamente nulas, porque se formularon y notificaron cuando ya por ministerio de la ley la declaración de renta del contribuyente había quedado en firme. Respecto al rechazo de los costos y deducciones declarados en el renglón 17 de la declaración tributaria, reitera que las planillas de pago aportadas no son un dechado de perfección, pero que la mayoría de personas que recibieron los pagos se identifican con sus nombres y apellidos y con cédulas de ciudadanía.

Señala que la sentencia del Consejo de Estado que cita el Tribunal en cuanto al costo presunto (artículo 82 del Estatuto Tributario), se refiere a cuestiones diferentes (renta producida por un camión objeto de amnistía, esto es, en la actividad del transporte), así puedan tener aspectos similares. Así mismo, puntualiza que la Administración Tributaria no ha dicho que se desconoce el costo porque existen indicios de que el informado no es real, sino simplemente no reconoce el costo por concepto de pagos a obreros de la construcción debido a que las planillas de pago carecen de fecha cierta, pues ninguna norma tributaria dice que los recibos de pago deben autenticarse ante notario. Por lo tanto, es legal que se acepten los costos declarados, porque las planillas de pago, a pesar de adolecer de imperfecciones de tipo puramente estético, constituyen un medio probatorio documental idóneo. En subsidio, el apelante considera que se debe acoger el concepto del Agente del Ministerio Público en este punto sobre el porcentaje del 75%. En lo atinente a la sanción por inexactitud solicita se deje sin efecto dicha sanción, porque la suma adicionada en el activo patrimonial del contribuyente ($312.000), no es susceptible de gravamen por ser su monto muy bajo. En igual sentido se refiere a la sanción ocasionada por el rechazo de los costos y deducciones ($30.192.000) debido a que el contribuyente no suministró datos falsos, incompletos o desfigurados. En cuanto a la impugnación de la Resolución de Sanción (juicio número 10.121) el

apelante básicamente sostiene que el Tribunal se abstuvo de decretar la nulidad de la resolución sancionatoria argumentando que de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario la devolución de los saldos a favor no constituye un reconocimiento definitivo, pero olvidó que tal evento sólo tiene ocurrencia dentro de los dos años siguientes contados a partir de la devolución o compensación, pues la resolución que impone la sanción de $165.000, se notificó dos años después de haberse producido la devolución del saldo a favor. Así mismo, el apelante afirma que la resolución sancionatoria no es oponible al contribuyente porque en la parte resolutiva no se dice que se le impone a él sanción alguna, ni mucho menos que se le exige a Javier Contreras Torres devolución alguna de suma de dinero o mejor, la suma de dinero recibida por concepto de la devolución. Por todo lo anterior, solicita se revoque en todas y cada una de sus partes el fallo recurrido, para en su defecto acceder a las súplicas de la demanda (fls. 129 / 140). ALEGATOS DE CONCLUSION En la oportunidad procesal el apoderado judicial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales descorre el traslado para formular su alegato final puntualizando lo siguiente: Juicio número 10.087.

1. Que no se vulneró el debido proceso como lo afirma el recurrente, porque de acuerdo con los artículos 561 y 688 del Estatuto Tributario la competencia se puede delegar en un funcionario de menor jerarquía, como sucedió en el presente caso, razón por la cual el funcionario que practicó la diligencia cuestionada, se

encontraba delegado por el Jefe de la División de Fiscalización, y al actuar en calidad de delegatario, obviamente quedaba investido de las facultades correspondientes, siendo en consecuencia su actuación ajustada a derecho.

2. Respecto a la interpretación que da el actor al artículo 706 del Estatuto Tributario disiente de la misma, en razón de que no existe norma en dicho ordenamiento que señale el procedimiento descrito por el demandante. Por lo tanto, precisa que de la sola lectura del artículo 706 ibídem surge, sin lugar a dudas, que la suspensión opera de pleno derecho, no siendo en consecuencia de recibo los argumentos esgrimidos por el actor.

3. En cuanto a los costos y deducciones desestimados señala que en el proceso no se ha determinado que el actor haya efectuado las erogaciones alegadas.

Tampoco son suficientes las pruebas allegadas para demostrar los hechos aducidos por el contribuyente como lo observó el Tribunal en la sentencia apelada.

4. En relación con la sanción por inexactitud relieva que basta ver la declaración de renta del contribuyente y la liquidación oficial que se practicó, para darse cuenta de que la omisión de la suma de $312.000 se traduce en un menor impuesto a pagar (impuesto de patrimonio declaración privada $21.000 y liquidación de revisión $24.000).

Juicio número 10.121. En relación con la Resolución de Sanción número 601242 de septiembre 11 de 1992 precisa que de su lectura surge, sin lugar a dudas, que la sanción fue impuesta al contribuyente Contreras Torres Javier, no mereciendo mayores comentarios. Por lo tanto solicita se confirme en todas sus partes la sentencia

apelada (fls. 149 / 151). En este proceso no descorrió el traslado el Delegado Octavo de la Procuraduría General de la Nación ante la Corporación (fl. 145). CONSIDERACIONES Procede la Sala a decidir los aspectos de impugnación formulados contra la sentencia proferida por el Tribunal en el proceso acumulado de la referencia, así: Juicio número 10.087. En primer lugar el apelante sostiene que el acta de inspección tributaria de diciembre 10 de 1991 fue practicada por el funcionario Oscar Alzate Ibáñez, quien no aparece comisionado en el auto 0430 de abril 12 de 1991. Sobre este punto la Sala observa que, si bien el señor Alzate Ibáñez no figura en el auto 0430 lo cierto es que él, en su condición de Jefe de la División de Fiscalización – Grupo de Verificación de Devoluciones–, legalmente estaba facultado para practicar la inspección tributaria y también formular el requerimiento especial 0262 de diciembre 12 de 1991 de acuerdo con lo previsto en los artículos 561 y 688 del Estatuto Tributario. Por lo tanto, no prospera el cargo. En segundo lugar avoca el tema relativo a la notificación extemporánea del requerimiento especial planteada por el apelante. Al respecto la Sala considera que la mencionada notificación se efectuó en la oportunidad legal, pues si se tiene en cuenta que la declaración de renta del contribuyente presentada en el año gravable de 1988 refleja un saldo a su favor ($165.000) y la solicitud de devolución fue hecha el 15 de septiembre de 1989

(radicación 3160), entonces los dos (2) años de que trata el artículo 705 del Estatuto Tributario, en principio, vencían el día 15 de septiembre de 1991; pero como operó la suspensión de tres (3) meses por la práctica de la inspección tributaria (artículo 706 ibídem), ello significa a las claras que la notificación del requerimiento especial 0262 fue oportuna. Tampoco prospera el cargo. En tercer lugar la impugnación se refiere a un asunto de fondo como lo es el que toca con el rechazo de costos y deducciones por la suma de $30.192.000, los cuales fueron desconocidos por la Administración Tributaria, porque los documentos que aportó el contribuyente para soportarlos carecen de los requisitos mínimos para acreditar la existencia de un pago como son: la identidad de quien efectúa dicho pago y de quien lo recibe. Además, se glosan porque estos documentos no son de fecha cierta (artículo 767 del Estatuto Tributario), calidad que se requiere toda vez que el contribuyente no lleva libros de contabilidad (informe de libros de fecha junio 19 de 1991). Como ha quedado reseñado en los antecedentes, el contribuyente a través del proceso básicamente se ha limitado a afirmar que es innegable que las planillas de pagos efectuados a obreros de la construcción no son un dechado de perfección, pero que en todo caso resultaría injusto desconocerles eficacia probatoria, sobre todo cuando han sido aceptadas como prueba de pagos en años gravable anteriores a 1988. Así mismo, ha precisado que el pago tiene relevancia jurídica en materia tributaria

cuando quien lo recibe está obligado a declarar, lo cual no ocurre con los obreros de la construcción quienes en su gran mayoría ganan sumas de dinero ligeramente superiores al salario mínimo y por esta circunstancia no están obligados a declarar. Respecto a la identidad de quien hace el pago reconoce que las planillas no contienen el nombre del contribuyente, pero que se deben aceptar debido a que se presume legalmente que él es el autor de las erogaciones o pagos, por el solo hecho de declararlo así, salvo que exista prueba en contrario, y la administración no ha recaudado tal prueba. Pues bien, sobre este punto la Sala considera que las mencionadas planillas de pago evidentemente no son prueba suficiente para demostrar los costos y deducciones, como lo anotó el Tribunal, pues al no llevar libros de contabilidad correspondía entonces al actor presentar pruebas idóneas para comprobar las erogaciones alegadas; pero especialmente probar, en la vía gubernativa o ante el Tribunal, que las erogaciones las efectuó el señor Javier Contreras Torres, toda vez que no existiendo la presunción alegada, correspondía a éste mediante prueba testimonial, por ejemplo, probar al menos que varias personas que aparecen en las planillas recibieron en tal fecha, de manos del señor Contreras Torres, el respectivo valor, con lo cual se hubiera constituido en indicio favorable para obtener el reconocimiento de los costos y deducciones desestimados. De manera que, al no haberse mejorado la prueba, habiendo tenido el contribuyente la oportunidad de hacerlo, la Sala habrá de mantener el rechazo de los costos y deducciones solicitados. En cuanto al costo presunto (artículo 82 del Estatuto Tributario), la Sala considera,

al igual que lo hizo el Tribunal, que no procede su aplicación debido a que en este caso se trata de una actividad de servicios y no de compraventa de activos. Esta apreciación de la Administración, repetida por el Tribunal en la sentencia apelada, de que la actividad del contribuyente es de “servicios” la reitera el apelante cuando expresa: “... se le ha dado el tratamiento de un comerciante, de un empresario, sin detenerse a pensar que los empresarios son los contratistas y no el subcontratista ocasional cuya misión es enganchar trabajadores de la construcción para ejecutar bajo la dirección de ingenieros y arquitectos casas con materiales aportados por los contratistas, y que en buen romance es un maestro de obra carente de establecimiento de comercio alguno y al servicio de la firma Mazuera y Cía. en el caso que nos ocupa” (Las subrayas son de la Sala). De acuerdo con lo anterior, se evidencia a las claras que el contribuyente en el año discutido no incurrió técnica ni jurídicamente en costos sino en gastos (deducciones) cuyo tratamiento fiscal es distinto, porque los costos aluden en general a los desembolsos habidos en la producción mientras que los gastos o expensas necesarias a los de mantenimiento o administración. Por lo tanto, no prospera el cargo ni procede la aplicación del costo presunto solicitada subsidiariamente por el apelante (fls. 136 / 137). En cuarto lugar, la apelación tiene que ver con la sanción por inexactitud, que en concepto del apelante no se configura al tenor del artículo 647 del Estatuto Tributario, debido a que la Administración al rechazar la suma de $30.192.000

solamente adujo que los soportes de los costos y deducciones carecían de los requisitos mínimos para acreditar la existencia de un pago, falta de identidad, tachaduras o