CE-SEC4-EXP1995-N7334

SERVICIO DE TRANSPORTE DE CARGA - Base gravable en intermediación para liquidar el Impuesto de Industria y Comercio / INTERMEDIACION - Base gravable en el servicio de transporte de carga / DICTAMEN PERICIALIneficacia / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Base gravable en la intermediación del transporte de carga En esta instancia la inconformidad está dada porque a juicio del apoderado del Distrito Capital, los ingresos para terceros obtenidos en la actividad de transporte, forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues no están contemplados como deducción en el artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987. Sobre este aspecto la posición de esta corporación ha sido reiterativa en considerar que este tributo se halla circunscrito a los ingresos brutos propios del sujeto pasivo, pues frente a los ingresos de terceros, son éstos quienes deben asumir la carga tributaria generada por su actividad; igualmente ha precisado que si el transporte de carga, se presta bajo la modalidad de intermediación, la base gravable del tributo no puede ser cuantificada sino con los ingresos propios. Para la Sala es claro que la sociedad actora en este juicio, registró contablemente como propios, la totalidad de los ingresos recibidos por fletes derivados de la prestación del servicio de transporte de carga, pues así se desprende del Libro Mayor y de la declaración de renta de la actora por el año gravable 1990, razón por la cual no halla respaldo probatorio la aseveración hecha en el sentido de que parte de dichos ingresos fueron percibidos a favor de terceros, máxime cuando ni siquiera indicó los nombres de tales beneficiarios, ni demostró que existieran

relaciones contractuales en virtud de las cuales debiera efectuar las mencionadas erogaciones y por el contrario, contablemente las manejó como costos de su actividad, los cuales en materia de industria y comercio no son deducibles. En consecuencia, para la Sala el dictamen pericial obrante en el juicio, no podrá ser valorado favorablemente, pues además de ser vago e impreciso, no demuestra que los ingresos adicionados por la Administración hayan sido efectivamente percibidos para otro contribuyente, máxime cuando no indica las cuentas que afectaron tales partidas, sus respectivos soportes externos e internos, las fechas y números de los comprobantes de diario, el valor de las transacciones y en general cuáles fueron los soportes que otorgaron respaldo al experticio, razón por la cual el fallo del a quo deberá ser revocado para mantener la actuación administrativa, en atención a que no fue desvirtuada su legalidad.

NOTA DE RELATORIA: Ver Sentencia del 21 de abril de 1995, expediente 6001,

C.P.: Doctor Jaime Abella Zárate

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JULIO E. CORREA RESTREPO

Santa Fe de Bogotá, D. C., noviembre veinticuatro (24) de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 7334

Actor: TRANSPORTADORA DE EMPAQUES LTDA. (TRANSEMPAQUES

LTDA)

Demandado: DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS FALLO Procede la Sala a resolver el recurso de apelación, interpuesto por el apoderado

del Distrito Capital de Santa Fe de Bogotá, con el fin de que se revoque el fallo proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 18 de julio de 1995 que declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Industria y Comercio 4540 del 5 de marzo de 1992 y de las Resoluciones 604 del 6 de julio de 1992 y 49 del 16 de marzo de 1993, que determinaron el impuesto de industria y comercio de la sociedad “Transempaques Ltda.”, por el año gravable de 1990. ANTECEDENTES En relación con la liquidación privada de industria y comercio presentada por la sociedad TRANSEMPAQUES LTDA., por el año gravable 1990, previo requerimiento de información, la Dirección Distrital de Impuestos de la Secretaría de Hacienda del Distrito Capital de Santa Fe de Bogotá, expidió la Liquidación Oficial 4540 de 1992 con el propósito de rechazar la deducción solicitada por concepto de aportes, en cuantía de $9.538.611, adicionar a la base gravable del impuesto de industria y comercio, la suma de $70.610.655 correspondiente a débitos de ventas por descuentos, errores en liquidaciones de fletes y facturas anuladas y de $739.207.941 por considerarla ingresos omitidos no deducibles, razón por la cual también impuso sanción por inexactitud en cuantía de $4.916.136. El acto liquidatorio fue impugnado en sede gubernativa, mediante los recursos de reposición y apelación. El primero de ellos fue desatado desfavorablemente a

través de la Resolución 604 de 1992; luego de practicarse visita tributaria a la sociedad, la Administración Distrital al desatar el recurso de apelación expidió la Resolución 49 de 1993 que revocó parcialmente la Resolución 604 a efectos de admitir la exclusión de ingresos derivados de operaciones en otras ciudades, de disminuir a la suma de $382.569.948 la adición de ingresos presuntamente recibidos para terceros, mantener el rechazo de la deducción por aportes patronales solicitada por $9.538.611 y confirmar la procedencia de la sanción por inexactitud. DEMANDA El apoderado del actor citó como quebrantadas, las siguientes normas: artículo 8º de la Ley 153 de 1887; artículo 30 del Código Civil; artículo 984 del Código de Comercio; artículo 26 del Estatuto Tributario (Dcto. 624 / 89); artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975; ordinal 9º del artículo 95 de la Constitución Nacional de 1991; inciso 2º del artículo 14 del Decreto 1189 de 1988, Principio General de Derecho de Favorabilidad para la Contribuyente en Caso de Duda; ordinal 7º del artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987 del Concejo del Distrito Especial de Bogotá y último inciso del artículo 647 del Estatuto Tributario (Dcto. 624 / 89). Manifestó que para que el ingreso bruto pueda ser tenido como propio del contribuyente, se requiere que sea potencialmente capaz de producir un incremento neto en su patrimonio susceptible de capitalizarse, razón por la cual

no es posible tomar los ingresos para terceros como propios, pues la suma adicionada tenía como destinatarios los dueños de los vehículos, pues la sociedad operó sin vehículos propios, por ser intermediaria en el servicio de transporte de carga en el territorio nacional y en consecuencia debía pagar a los propietarios de los vehículos, los fletes que les correspondían por la prestación del servicio, reservándose una parte por su gestión. De otra parte señaló que en caso de duda, ésta se debe resolver a favor del contribuyente; que los ciudadanos deben contribuir al financiamiento de los gastos del Estado dentro de los principios de justicia y equidad. Indicó que el artículo 16 del Acuerdo 21 de 1983, consagró la deducción correspondiente a los aportes patronales, por lo que deberá aceptarse. Por último calificó de escueta e incompleta la sanción por inexactitud consagrada en el Acuerdo 21 de 1983 –artículo 53–, por lo que solicitó que se levante atendiendo a lo dispuesto en el artículo 647 del E.T., aplicado analógicamente. OPOSICIÓN El apoderado del Distrito se opuso a las pretensiones de la demanda, pues entendió que el artículo 18 del Acuerdo 21 de 1983 no puede ser aplicado analógicamente a la actora, a efecto de considerar como elementos de la base gravable únicamente, los ingresos percibidos por concepto de comisiones. Apoyado en la Ley 14 de 1983, artículo 33 y en el Acuerdo 21 de 1983, artículo 15, dedujo que los pagos que realiza la contribuyente y denomina como ingresos para terceros, no gozan de tratamiento especial. Igualmente aclaró que las normas nacionales no resultan aplicables al sub lite,

pues el Distrito tiene sus propias normas locales en desarrollo de la Ley 14 de 1983. FALLO DE PRIMERA INSTANCIA El Tribunal al decidir el cargo relativo a los ingresos para terceros, transcribió apartes del fallo del 2 de julio de 1993, expediente 4733, del que concluyó que los ingresos para terceros deben ser excluidos de la base gravable del impuesto, pues ante la jurisdicción se llevó a cabo dictamen pericial en el cual se estableció que la actora no poseía vehículos propios y la actividad que desarrolló fue meramente de intermediación, de la que derivó ingresos propios en cuantía de $304.157.483 y para terceros en cuantía de $382.569.948, por lo que levantó la adición de ingresos efectuada por la Administración. En relación con la deducción de aportes patronales acogió lo expresado en la actuación administrativa, en el sentido de que los aportes son deducibles para quien los recibe, pero no para quien constituye un gasto, por lo que respaldó la actuación en este aspecto y por el mismo mantuvo la sanción por inexactitud correspondiente. APELACIÓN Interpuso el recurso el apoderado del Distrito, en él argumentó que según el artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987, que consagra las posibles deducciones, los ingresos para terceros no ostentan tal calidad, por lo que debía declararlos bajo el código 301; a su juicio, a pesar de que la actividad no se ejercita directamente, sí se ejercita de manera indirecta a través del afiliado, quien con la empresa es

responsable solidariamente de las obligaciones surgidas del contrato de transporte. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN En esta oportunidad registró actuación el apelante, quien insistió en que para efectos de este tributo, el transportador puede ejercer la actividad directa o indirectamente, pero las deducciones sólo son las previstas en el artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987. Anotó que para el usuario es indiferente quién es el propietario del vehículo, pues contrata con la empresa. MINISTERIO PUBLICO Solicitó que se revoque el fallo apelado, pues en su sentir los ingresos para terceros son derivados del ejercicio indirecto de la actividad, por lo que forman parte de la base gravable. Calificó de vago e impreciso el dictamen por lo que consideró que no debe ser estimado. Por último adujo que consecuencialmente se debe mantener la sanción por inexactitud. CONSIDERACIONES DE LA SALA En esta instancia la inconformidad está dada porque a juicio del apoderado del Distrito Capital, los ingresos para terceros obtenidos en la actividad de transporte, forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues no están contemplados como deducción en el artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987. Sobre este aspecto la posición de esta corporación ha sido reiterativa en considerar que este tributo se halla circunscrito a los ingresos brutos propios del sujeto pasivo, pues frente a los ingresos de terceros, son éstos quienes deben asumir la carga tributaria generada por su actividad; igualmente ha precisado que si el transporte de carga, se presta bajo la modalidad de intermediación, la base

gravable del tributo no puede ser cuantificada sino con los ingresos propios. En este orden de ideas, para darle aplicación al criterio anotado, es preciso determinar si efectivamente los ingresos adicionados fueron percibidos a nombre de otro contribuyente. En efecto, dentro del expediente a folios 33 y siguientes del cuaderno de antecedentes, obra el dictamen pericial practicado en primera instancia, que le sirvió de fundamento al a quo, en el cual se efectuó un análisis a la contabilidad de la sociedad del que se determinó que ésta para el año 1989 no poseía vehículos propios, y que en 1990 adquirió a mediados del año, cuatro vehículos, por lo que ejerció su actividad a través de vehículos de propiedad de terceros, con quienes no existían vínculos laborales; indicó que las facturas, soportes de la contabilidad, incluyen el valor del flete contratado con el transportador particular y el valor de intermediación de TRANSEMPAQUES LTDA., que constituye el ingreso de la sociedad. Sin embargo, el mismo experticio anexa fotocopias tomadas del “Libro Mayor consolidado del mes de cierre de 1990”, agencia Bogotá, donde se aprecia que la sociedad registró como ingresos, la totalidad de la suma percibida por fletes pagados, ventas de contado y fletes contra entrega; así mismo se observa que registró como costos, los fletes pagados compuestos por “fletes troncales”, “reparto local”, “cargues y descargues”, “fletes aéreos”, de forma tal que del total de ingresos –compuesto por ingresos por fletes en cuantía de $681.140.703 y por ingresos distintos de fletes, en cuantía de $5.586.727– dedujo como costos la

suma de $382.569.948, correspondiente a “costos de fletes pagados”. Igualmente se advierte que a folio 151 del cuaderno principal, obra copia de la declaración de renta de la sociedad correspondiente al año gravable 1990, según la cual el total de ingresos netos de la actora ascendió a $2.238.947.000, y sus costos y deducciones, compuestos por salarios, prestaciones y otros pagos laborales en cuantía de $632.297.000, intereses y gastos financieros por $8.188.000, comisiones, honorarios y servicios en la suma de $1.245.980.000, depreciaciones por $11.922.000 y otros costos y deducciones en cuantía de $292.447.000, ascendieron a $2.190.762.000. De todo lo anterior, para la Sala es claro que la sociedad actora en este juicio, registró contablemente como propios, la totalidad de los ingresos recibidos por fletes derivados de la prestación del servicio de transporte de carga, pues así se desprende del Libro Mayor y de la declaración de renta de la actora por el año gravable 1990, razón por la cual no halla respaldo probatorio la aseveración hecha en el sentido de que parte de dichos ingresos fueron percibidos a favor de terceros, máxime cuando ni siquiera indició los nombres de tales beneficiarios, ni demostró que existieran relaciones contractuales en virtud de las cuales debiera efectuar las mencionadas erogaciones y por el contrario, contablemente las manejó como costos de su actividad, los cuales en materia de industria y comercio no son deducibles. En consecuencia, para la Sala el dictamen pericial obrante en el juicio, no podrá

ser valorado favorablemente, pues además de ser vago e impreciso, no demuestra que los ingresos adicionados por la Administración haya sido efectivamente percibidos para otro contribuyente, máxime cuando no indica las cuentas que afectaron tales partidas, sus respectivos soportes externos e internos, las fechas y números de los comprobantes de diario, el valor de las transacciones y en general cuáles fueron los soportes que otorgaron respaldo al experticio, razón por la cual el fallo del a quo deberá ser revocado para mantener la actuación administrativa, en atención a que no fue desvirtuada su legalidad. En este sentido también se pronunció la Sala en fallo del 21 de abril de 1995, expediente 6001, C.P.: Doctor Jaime Abella Zárate, así: “Analizado pormenorizadamente el acervo probatorio recogido en el sub lite, observa la Sala que la actora no demostró las relaciones contractuales que dice mantener con los terceros para quienes sostiene que percibió los ingresos discutidos, tampoco fueron establecidas, ni de manera indiciaria, las relaciones de intermediación de la sociedad con los usuarios del servicio de transporte de carga a los cuales se les presentaba factura común y corriente por el 100% por UNICARGA S.A., ni la vinculación jurídica con los propietarios de los vehículos (no se presentó ningún contrato con éstos) y menos aun el valor de las operaciones en desarrollo de las cuales la actora sirvió de intermediaria y el monto y concepto de la remuneración obtenida, aspectos éstos de vital importancia para poder aceptar como real la situación jurídica y de hecho planteada por la sociedad para detraer de su facturación el supuesto valor de participación a favor de terceros.

La actora denunció en el Distrito Capital como ingresos lo que consideró era el valor de la comisión que le correspondía, “por el suministro de la carga mediante el pago del flete correspondiente”, aspecto sobre el cual no existe claridad alguna ni parámetro que permita su cuantificación, como sería por ejemplo lo estipulado en las cláusulas de los respectivos contratos de agencia o transporte u otros elementos que demuestren el encargo y permitan establecer el monto de la retribución para la empresa, situación que se corrobora con lo consignado en el Acta de Visita (fl. 134), en la cual se anota que la empresa factura el ciento por ciento del valor del servicio al usuario y que el ingreso lo distribuye “una parte por servicio de venta; para Unicarga no hay porcentajes establecidos de ingreso...”. Esto es, que no existe prueba ni indicio alguno que permita dilucidar cómo estableció la actora los porcentajes de “comisión por fletes”. ...”. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelada.

2. En su lugar, DENIÉGANSE las súplicas de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO CONSUELO SARRIA OLCOS

PRESIDENTE

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GÓMEZ LEYVA

CARLOS ALBERTO FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO