CE-SEC4-EXP1995-N7367

PRESCRIPCION DE SANCIONES - Término / SANCION POR GASTOS NO EXPLICADOS - Término Si fuera cierto, que el término de dos años previsto por el artículo 638, segunda parte, del Estatuto Tributario, para la prescripción de la facultad sancionatoria, debiera contarse desde la conclusión del plazo de que dispone el contribuyente para contestar el requerimiento contemplado por el inciso lº del artículo 663 ib. habría que admitir que la administración tenía facultad para manejar el término en cuestión a su arbitrio, sin norma legal expresa que le atribuyera semejante discrecionalidad, toda vez que dicho requerimiento se podría notificar “en cualquier tiempo” con el propósito de “alargar” el lapso de la mencionada prescripción, como, de hecho, ocurrió en el caso. Los términos relativos a las sanciones tributarias, se cuentan desde la incursión en la respectiva infracción; pero dado que, tratándose de impuestos de período, la situación contable y fiscal sólo se consolida a la conclusión de éste, disponiendo, además, el contribuyente o responsable, de un término para la presentación de su declaración tributaria, luego el término de prescripción de la acción sancionatoria había empezado a correr desde el vencimiento del plazo para declarar en el caso el 11 de octubre de 1989, y concluido el 11 de octubre de 1991, con lugar a la ostensible inoportunidad de la resolución sanción. REQUERIMIENTO ESPECIAL - Término / LIQUIDACION PRIVADA - Firmeza No existe ningún procedimiento administrativo que sustituya al de la revisión

oficiosa con requerimiento previo, de suerte que si, como en el caso, el plazo para la presentación de la declaración de renta del período había vencido el 11 de octubre de 1989, necesariamente de conformidad con la norma en cita, tendría que haberse expedido el requerimiento especial, a más tardar, el 14 de octubre de 1991; como no obra en el proceso prueba alguna de que se hubiera notificado tal requerimiento ni menos la liquidación de revisión, resulta perfectamente claro que en la anotada fecha, 11 de octubre de 1991, se produjo la firmeza de la liquidación privada, sin que ningún acto posterior, de suyo, extemporáneo, tuviera la virtud de modificar esta liquidación.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santa Fe de Bogotá, D. C., diciembre primero (1º) de mil novecientos noventa y cinco (1995) Radicación número: 7367

Actor: CARLOS ABEL JARAMILLO ECHEVERRY Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESADMINISTRACION DE IMPUESTOS DE MANIZALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, por la parte demandada, mediante apoderado, en relación con la sentencia de primer grado, de 21 de julio de 1995, estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas, en el contencioso de restablecimiento fiscal referente al impuesto sobre la renta del período impositivo de 1998, promovido por Carlos Abel Jaramillo Echeverry contra

las Resoluciones número 0068 de 28 de septiembre de 1992 y número 10022 del 23 de agosto de 1993, expedidas por la Unidad de Liquidación y la División Jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales. ANTECEDENTES Por la primera de las señaladas resoluciones, se aplicó multa de $2.398.000 al accionante, “por concepto de gastos no explicados, según lo estipula el artículo 663 del Estatuto Tributario” habiéndose establecido, previamente, por “cruce de información”, haber realizado aquél, en el período, “consumos con tarjeta de crédito, Banco de Caldas, por valor de $3.658.000”, sin que la contestación al correspondiente pliego de cargos fuera satisfactoria, principalmente por falta de prueba; la sanción fue confirmada por la resolución que decidió el recurso gubernativo de reconsideración. LA DEMANDA Indica quebrantado el artículo 638 del Estatuto Tributario, en consonancia con el 730 - 3 ib. Explica, al efecto, haberse notificado la sanción por fuera del término de dos años fijado en la norma, que empezó a correr desde la culminación del ejercicio gravable de 1988, el discutido, es decir, a partir de las 12:00 de la noche de dicho año, y concluido a la misma hora del 31 de diciembre de 1990, mientras que la multa en cuestión, notificada el 28 de septiembre de 1992, excede en 21 meses el plazo legal. A la vez, rechaza los planteamientos del funcionario que desató el recurso

gubernativo, de que el discutido término, cuando la sanción se impone en resolución independiente, se cuenta desde la “comisión del hecho”, pues estima que el espíritu de la norma señalada como violada (el artículo 638 del Estatuto Tributario) era, el que plasmó el legislador en el artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, a saber, que “cuando las sanciones se impongan en resolución independiente, deberá formularse el pliego de cargos correspondiente, dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o cesó la irregularidad, para el caso de las infracciones continuadas...”, así no rigiera esta disposición cuando se presentó la declaración glosada. LA SENTENCIA En virtud del principio de irretroactividad de la ley, no considera aplicable, al caso, el aludido artículo 64 de la Ley 6ª de 1992, en lo que hay “perfecto acuerdo entre las partes”. Tampoco encuentra que al indicado artículo 638 del Estatuto Tributario señale el comienzo del término de prescripción, ni que las interpretaciones de las partes, en el punto, sean correctas; pero sí que, estando integrado el proceso impositivo por las actuaciones igualmente relevantes de aquéllas, la presentación de la declaración de renta daría comienzo al proceso de determinación del tributo, teniendo conocimiento la Administración desde entonces, de los ítems de la misma, debiendo ser, por tanto, tal fecha de presentación la que marcara el inicio del término en cuestión, como especie de “notificación personal” a la

Administración para que ésta, a su vez, ejerciera sus propias competencias, interpretación que surge del mismo artículo 638 del Estatuto Tributario, donde dice, “cuando las sanciones se impongan en resolución independiente” (?), y también de la lectura de las normas que tratan de la notificación por correo, la corrección aritmética, el requerimiento especial y respuesta y la liquidación de revisión, actuaciones que tendrían siempre un punto de partida concreto. Prosigue que el artículo 714 ib., sería aún más diciente, pues dispone que la liquidación privada adquiera firmeza, si dos años después de vencido el plazo para declarar, o dos años después de presentada la declaración si ésta es extemporánea, no se ha notificado el requerimiento especial, y que dado que, en el caso, la fecha límite para la presentación de la declaración de renta, vencía el 11 de octubre de 1989, y que la declaración del actor se había radicado el día inmediatamente anterior, el plazo para notificar la sanción discutida, expiró el 11 de octubre de 1991, resultando extemporánea la notificación que se hizo del acto sancionatorio impugnado, el 28 de septiembre de 1992, como sería extemporánea igualmente, la resolución del recurso gubernativo, configurándose la causal de nulidad aducida en la demanda. Salva su voto la señora Magistrada María Ruby Montoya de Uribe, pues, en su entender, el término de la Administración se empezaría a contar, desde el vencimiento del plazo que tiene el contribuyente para dar las explicaciones que se le exigen, y no desde la presentación de la declaración, como si la sanción se

hubiera aplicado en la liquidación oficial, dado que el legislador señaló un término diferente. EL RECURSO Discrepa de los planteamientos de la sentencia, en cuanto en ésta no se estudió “la norma realmente aplicable al caso controvertido” invocada por la Administración, que lo es el artículo 663 del Estatuto Tributario, el cual señala, “el momento a partir del cual se debe contabilizar el término de 2 años, que precisándolo en la (sic) de la ocurrencia del hecho, y que el caso en consideración, es aquel en que no se logran justificar o explicar los gastos, sobre los cuales se requirió explicación, como lo ordena el inciso 2º de la norma...” Adicionalmente la apelante manifiesta acogerse a lo expuesto por la Magistrada disidente. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada insiste en que, de mantenerse el fallo recurrido, se quebranta el artículo 6º de la Carta Política, forzándose a la Administración a omitir el cumplimiento del citado artículo 663 del Estatuto Tributario, pues el término de que dispondríA AQUÉLLA Para pronunciarse de fondo, se cuenta “a partir del vencimiento del plazo señalado para (contestar el requerimiento), sin que se (le) dé cumplimiento”, en lo que fue acertado el salvamento de voto, siendo completamente diferentes el proceso de revisión del proceso sancionatorio. Añade, que las fechas que tienen pertinencia en el asunto, son las del requerimiento ordinario (julio 12 / 91), la del vencimiento de término para responder éste (agosto 12 / 91), la de notificación del pliego de cargos (julio 30 /

1. y la de notificación de la resolución sanción (septiembre 28 / 92), observándose que, en ningún caso, se superaría el controvertido término de dos años, siendo la expuesta, la única interpretación admisible del artículo 663 en mención.

A su turno, el Ministerio Público, por intermedio del señor Procurador Octavo Delegado en lo Contencioso (E.), observa, que “la situación sancionable es el hecho de que las compras, costos o gastos sean superiores a la suma de los ingresos declarados”, irregularidad que ocurrió, “en la fecha en que el contribuyente presentó su declaración de renta, esto es, el 10 de octubre de 1989”, por lo que, “la Administración podía ejercer la facultad sancionatoria hasta el 10 de octubre de 1991”, de modo que al haberla ejercido el 28 de septiembre de 1992, cuando notificó la Resolución número 0068 de la misma fecha, se dio el fenómeno de la prescripción. Concluye, que el fallo de primera instancia merece ser confirmado. CONSIDERACIONES DE LA SALA Si fuera cierto, que el término de dos años, previsto por el artículo 638, segunda parte, del Estatuto Tributario , para la prescripción de la facultad sancionatoria, debiera contarse desde la conclusión del plazo de que dispone el contribuyente para contestar el requerimiento contemplado por el inciso 1º del artículo 663, ib., habría que admitir que la Administración tenía facultad para “manejar” el término en cuestión a su arbitrio, sin norma legal expresa que le atribuyera semejante discrecionalidad, toda vez que dicho requerimiento se podrá notificar “en cualquier

tiempo”, con el propósito de “alargar” el lapso de la mencionada prescripción, como, de hecho, ocurrió en el caso. Pero, quizá, el argumento de mayor fuerza y pertinencia del Tribunal, es el que dice relación con la firmeza de la liquidación privada, en los términos del artículo 714 ib. La Sala tiene dicho, que no existe ningún procedimiento administrativo que sustituya al de la revisión oficiosa con requerimiento previo, de suerte que si, como en el caso, el plazo para la presentación de la declaración de renta del período había vencido el 11 de octubre de 1989, necesariamente, de conformidad con la norma en cita, tendría que haberse expedido el requerimiento especial, a más tardar, el 14 de octubre de 1991; como no obra en el proceso prueba alguna de que se hubiera notificado tal requerimiento, ni menos la liquidación de revisión, resulta perfectamente claro que en la anotada fecha, 11 de octubre de 1991, se produjo la firmeza de la liquidación privada, sin que ningún acto posterior, de suyo, extemporáneo, tuviera la virtud de modificar esta liquidación. Por lo demás, la Sala tiene, asimismo, sentado el criterio de que los términos relativos a las sanciones tributarias, se cuentan desde la incursión en la respectiva infracción; pero dado que, tratándose de impuestos de período, la situación contable y fiscal sólo se consolida a la conclusión de éste, disponiendo, además, el contribuyente o responsable, de un término para la presentación de su declaración tributaria, la Sala comparte las apreciaciones del Tribunal y de la

Procuraduría Delegada, en el sentido de que el término de prescripción de la acción sancionatoria, había empezado a correr desde el vencimiento del plazo para declarar, en el caso, el 11 de octubre de 1989, y concluido el 11 de octubre de 1991, con lugar a la ostensible inoportunidad de la resolución sanción número 0068 de 28 de noviembre de 1992, no estando así llamado a prosperar el recurso de la Administración. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: CONFÍRMASE la sentencia apelada. El doctor Antonio Granados Cardona tiene personería para obrar en nombre de la parte demandada. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha.

GUILLERMO CHAHIN LIZCANO DELIO GOMEZ LEYVA

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

JULIO E. CORREA RESTREPO CONSUELO SARRIA OLCOS

CARLOS ALBERTO FLÓREZ ROJAS

SECRETARIO