CE-SEC4-EXP1996-N7324

LEY SUSTANCIAL TRIBUTARIA / LEY PROCEDIMENTAL TRIBUTARIA /

OBLIGACION TRIBUTARIA - Elementos / POTESTAD REGLAMENTARIA / PRINCIPIO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO / POTESTAD LEGISLATIVAExtralimitación Existen dos campos igualmente importantes en materia tributaria que forman un todo, el que consagra las bases para el nacimiento de la obligación sustancial tributaria, que indica los sujetos el hecho generador, la tarifa, el período, etc. y otro, el de los deberes formales para con el Estado, que tiende a proporcionar los medios para la determinación individual del tributo, así como el control y cobro del impuesto por parte de la administración. Siendo ambos aspectos materia propia de la ley, que es la única fuente de la obligación tributaria. Si la ley para su cumplida ejecución exige cierto desarrollo y precisión, la misma Constitución Política otorga al Presidente la potestad reglamentaria (artículo 189 numeral 11) mediante la expedición de los decretos, resoluciones y órdenes necesarios. Así pues que el contenido del acto administrativo sólo puede tener por objeto facultar la ejecución de la ley, por lo que el campo de acción del Gobierno está delimitado por una parte por el texto, el contenido implícito, el sentido mismo y la finalidad específica de la ley que reglamenta, y sin caer en el extremo de pretender regular lo que es materia propia del legislador. No puede entonces la Administración so pretexto de ejercer la competencia contenida en el Decreto 2117 de 1992, ejercer una actividad legislativa para limitar o extralimitar las normas legales que dice

interpretar al perseguir un fin distinto al de la exacta recaudación del tributo, atendiendo los principios de igualdad, justicia y equidad que gobiernan el sistema tributario y que se hallan consagrados en los artículos 95 numeral 9º y 363 de la Constitución Política y en el 683 del Estatuto Tributario. INFORMACION TRIBUTARIA PARA LA JURISDICCION CONTENCIOSA / APODERADO EN DEMANDAS CONTRA LA NACION Si se analiza el contexto de la instrucción 009 de 1992 claramente se deduce que evidentemente allí la administración sin tener competencia establece un procedimiento consistente en: a) Crear la obligación para el Consejo de Estado y de los tribunales administrativos de rendir la información comprendida bajo el numeral 6º de la instrucción, es decir, crea un deber de información que no establece el Estatuto Tributario, pues éste en el artículo 630 sólo la contempla para los jueces civiles y el artículo 631 se refiere a aspectos diferentes a los exigidos por la Administración. No puede en manera alguna la Administración crear deberes no establecidos en la ley, deberes que además carecen de justificación en la medida que en todos los procesos en que es demandada la Nación, en virtud de la notificación de la demanda y de la obligación, de la entidad administrativa de atenderla y de su presencia en el juicio, conoce quién es el demandante, la cuantía del proceso y la cuantía de la condena. PRESUNCION DE INGRESOS PARA ABOGADOS / PRESUNCION TRIBUTARIA - Ingresos de abogados / HONORARIOS DE ABOGADOSPresunción de ingresos

Partiendo de la información obtenida toma como base el monto de la condena, sobre la cual aplica una tarifa presuntiva del 20%, no prevista en el Estatuto Tributario y establecer así el monto de los ingresos por honorarios del contribuyente. Es errado el argumento del apoderado de la Nación cuando afirma que puede aplicar una presunción legal de ingresos que ella está contemplada en el Estatuto Tributario como medio probatorio, porque si bien es cierto que el artículo 758 por él citado como los artículos 755 - 1; 755 - 2; 756 - 3; 757 a 763 establecen presunciones, entre ellas no se encuentra ninguna que presuma que el ingreso de los abogados en los procesos en que sea demandada la Nación es igual al 20% del valor de la pretensión o de la condena. La declaración bajo juramento obliga a una confesión bajo la conminación del juramento, desconociendo que es requisito para que la confesión sea válida como prueba es que la misma sea expresa, consciente y libre. PRINCIPIO DE IGUALDAD ANTE LA LEY - Vulneración en instrucción dirigida a abogados que apoderan causas en contra de la nación / APODERADOS DE DEMANDAS CONTRA LA NACION - Improcedencia de establecer sus ingresos por presunción Evidentemente se desconoce el principio de igualdad cuando se dicta una instrucción y el procedimiento en ella contenido es orientada exclusivamente a los abogados que apoderan causas contra la Nación, porque de esta manera se está estableciendo una discriminación en el control tributario entre aquellos abogados que ejercen acciones de este tipo, en la jurisdicción contenciosa con los que

desarrollan actividades similares en otros campos del derecho y aun dentro del mismo campo, como aquellos que apoderan causas en la que la actora sea la Nación y el demandado el contribuyente; se rompe así el principio constitucional de igualdad ante la ley, de riguroso cumplimiento para todas las autoridades administrativas. También encuentra que es válido el cargo de violación de la Resolución 020 de 1992 artículo 1º numeral 4.20 expedida por el Ministerio de Justicia porque contrariamente a lo expresado por el Ministerio Público, una entidad administrativa está obligada a observar los actos administrativos de contenido general expedidos en ejercicio de su competencia legal, por otra entidad del sector público sobre determinada materia. Si en la Resolución 020 de 1992 en su artículo 1º el Ministerio de Justicia reguló los honorarios que pueden cobrar los abogados no podía la Administración de Impuestos desconocer, que de acuerdo con dicho acto administrativo los honorarios de los apoderados de actores de demandas contra la Nación pueden variar del 0 al 35% como lo enseña la mencionada resolución.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

Santa Fe de Bogotá, D. C., veintinueve (29) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996) Radicación número: 7324

Actor: RAMIRO RODRÍGUEZ LÓPEZ Demandado: DIAN Referencia: Acción de nulidad contra la Instrucción número 9 del 27 de junio de 1995 de la Subdirección de Fiscalización de la Unidad Administrativa

Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Fallo El ciudadano Ramiro Rodríguez López en ejercicio de la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Decreto 01 de 1984, demandó la nulidad de la totalidad de la Instrucción número 9 del 27 de junio de 1995 expedida por la Subdirección de Fiscalización de la Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el objeto de controlar la obligación de presentar declaración de renta por parte de los apoderados de los procesos adelantados contra la Nación. No observando causal de nulidad alguna en el proceso, procede la Sala a dictar sentencia. EL ACTO ACUSADO Es la Instrucción número 09 del 27 de junio de 1995 expedida por el señor Carlos Alberto Castilla Murillo, como Subdirector de Fiscalización publicada en el Boletín del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Edición Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales número 23 del 30 de junio de 1995, que dice: “La Subdirección de Fiscalización en ejercicio de las facultades legales conferidas en el artículo 52 del Decreto 2172 de 1992, imparte la presente instrucción mediante la cual se propone controlar la obligación de presentar debidamente la declaración de renta y complementarios, por parte de los apoderados de procesos adelantados contra la Nación.

“1. DEPENDENCIAS QUE INTERVIENEN

1.1 Nivel Central – Subdirección General Oficina de Planeación – Subdirección de Fiscalización División de análisis y programación División de supervisión y control 1.2 Nivel Regional – Unidades Ejecutoras

Despacho del administrador División de fiscalización División de liquidación – Unidades de apoyo División de documentación o administrativa División de informática “2. OBJETIVOS 2.1 General Destacar y controlar aquellos abogados que no declaran renta o declaran valores inferiores por concepto de honorarios profesionales obtenidos en razón de los procesos adelantados contra la Nación y de las indemnizaciones que ésta reconoce a sus poderdantes. “2.2 Específicos – Detectar a través de cruces de información exógena los apoderados de demandas contra la Nación que son declarantes inexactos u omisos de los años gravables 1994 y siguientes. – Aplicar a los contribuyentes seleccionados el procedimiento establecido en la orden marco de fiscalización.

“3. FUNDAMENTO LEGAL

Estatuto tributario: Artículo 24

Artículo 26 Artículo 27 Artículo 28 Artículo 87 Artículo 591 Artículo 594 - 1 Artículo 596 “4. COBERTURA “La presente instrucción es aplicable a los apoderados de demandas contra la Nación, que a su vez son contribuyentes del impuesto a la renta y complementarios para efectos de detectar omisos e inexactos de los años gravables 1994 y siguientes, con base en la información obtenida del Ministerio de Hacienda y / o de las entidades públicas de carácter nacional que asuman el conocimiento de los procesos, y el pago de las indemnizaciones a cargo de la Nación, así como de los Tribunales Administrativos y del Consejo de Estado respecto de los procesos concluidos con sentencia desfavorable al demandante. “5. SELECCION “5.1 Declarantes inexactos

“Comprende los apoderados de procesos contra la Nación que en el renglón de honorarios de su declaración de renta, han incluido valores inferiores a los reportados por información exógena. “5.2 Omisos Comprende los apoderados de procesos contra la Nación que habiendo sido reportados por información exógena y cumpliendo los topes mínimos para ser declarantes del impuesto de renta, no han presentado su declaración (no aparecen en el RUT) o aquéllos que la presentaron pero incumplieron alguno de los requisitos establecidos en los artículos 580 y 650 - 1 del Estatuto Tributario, y en consecuencia se considera no presentada. “6. PROCEDIMIENTO DE SELECCION Se solicita a las entidades públicas, al Tribunal Contencioso - Administrativo y al Consejo de Estado, la siguiente información: – Radicación de cada uno de los procesos por demandas contra la Nación, sobre los cuales se haya proferido sentencia o haya concluido con conciliación entre las partes, durante el año gravable a investigar. – Nombre, identificación, dirección y ciudad del demandante. – Nombre, identificación, dirección y ciudad del apoderado. – Cuantía de los procesos concluidos con sentencia favorable a la Nación, totalizada por cada uno de los apoderados. – Cuantía de la indemnización ordenada mediante sentencia favorable al demandante, totalizada por cada uno de los apoderados. – Número y fecha de la Resolución mediante la cual la respectiva entidad reconoció al beneficiario el pago de la indemnización ordenada mediante sentencia o acordada en conciliación. – Fecha de pago de la respectiva resolución. “Una vez obtenida la anterior información, se toma la cuantía reportada respecto

de cada apoderado, con el fin de obtener la base sobre la cual se proyectarán sus ingresos por concepto de honorarios. Si un mismo obligado es apoderado en varios procesos deberán sumarse los valores de estos para obtener la base total por cada uno. “A la base así obtenida se aplica el 20% para estimar el monto de honorarios de cada apoderado. “Posteriormente, se consultará la declaración de renta de los apoderados con el fin de comparar el monto de honorarios estimado con el declarado en el renglón de honorarios código IJ y en el renglón total ingresos código RK. “Se seleccionarán aquellos contribuyentes que hayan declarado honorarios inferiores a los establecidos por la administración, así como aquéllos que no habiendo presentado declaración de renta, su estimativo de ingresos totales sea igual o superior al tope mínimo establecido anualmente mediante decreto para tener la obligación de declarar, el cual fue fijado en $20.800.000.00 para el año gravable 1994 por el Decreto 2495 de 1993. “7. PROCEDIMIENTO 7.1 División de fiscalización 7.1.1 Citación a los beneficiarios de la indemnización “Acuden: – Se les toma declaración juramentada para que informen el monto y porcentaje de los honorarios pagados y la forma de pago. – Se les solicita fotocopia autenticada de recibos de pago al apoderado o cualquier otro documento que demuestre el pago de los honorarios. – Puede suceder que en la declaración juramentada diga no recordar el monto de honorarios pagados, pero es imprescindible que informe el modo de pago (efectivo, cheque, etc.). En este caso se citará al apoderado para tomarle

declaración juramentada con el fin de determinar el monto. “NO ACUDEN DEBIDO A: – Dirección no existe – No residen en la dirección – Han fallecido – No quisieron acudir “En los tres (3) primeros casos, se citará el apoderado para tomarle declaración juramentada, para poder determinar el monto de los honorarios recibidos del beneficiario de la indemnización y la forma de pago. “En el último evento, se cita al beneficiario por segunda vez y si tampoco asiste, el auditor debe hacerse presente en la dirección del beneficiario para tomarle la declaración juramentada. De no ser posible, se citará al apoderado para que rinda dicha declaración. “7.1.2 Investigación de las cuentas bancarias y de Corporaciones de Ahorro del apoderado, con el fin de detectar los pagos recibidos por concepto de honorarios (cruces). “7.1.3 Revisión de la facturación del apoderado. “7.1.4 Cruce con otros clientes del apoderado. “7.1.5 Solicitud de discriminación del renglón IJ de la declaración de renta del apoderado investigado. “7.1.6 Se procederá a analizar la declaración de renta y complementarios del respectivo contribuyente, tanto en sus aspectos formales como en los sustanciales, verificando la discriminación del renglón ‘honorarios y comisiones’, código IJ y comparándola con el renglón de retención en la fuente por honorarios y comisiones, código LH, con el fin de determinar la concordancia entre estos dos rubros. Así mismo, toda esta información, se confrontará con el acervo probatorio obtenido inicialmente.

“8. RESULTADO DE LA INVESTIGACION

Como resultado de lo anterior puede presentarse una de las siguientes situaciones: 8.1 Omisos 8.1.1 Incumplimiento de requisitos formales El contribuyente presentó declaración de renta por el año gravable respectivo, pero incumple alguno de los requisitos formales contemplados en los artículos 580 y 650 - 1 del E. T. En este caso, se enviará oficio persuasivo al contribuyente, invitándolo a que presente la respectiva declaración de renta y complementarios con el cumplimiento de los requisitos formales, aplicando el procedimiento establecido en el artículo 589 - 1 del Estatuto Tributario. 8.1.2 No presentación de la declaración El contribuyente no está cumpliendo con la obligación de presentar declaración de renta y complementarios. En este evento, se enviará al contribuyente oficio persuasivo, invitándolo a que cumpla dicha obligación. Se pueden presentar las siguientes situaciones: a) Respuesta aceptada: El contribuyente presenta la respectiva declaración y / o aporta pruebas que desvirtúan su obligación de declarar, las cuales son aceptadas por la División de Fiscalización, previo análisis de la respuesta. En este caso, deberá proceder a emitir el respectivo auto de archivo debidamente motivado. b) Respuesta no aceptada u oficio sin respuesta: El contribuyente no responde el oficio persuasivo o su respuesta no es satisfactoria. En estos casos se procederá a emitir emplazamiento para declarar y se dará traslado del expediente a la División de Liquidación. 8.2 Inexactos Para aquellos contribuyentes que presentan diferencias entre el valor reportado por información exógena y el valor declarado del respectivo año gravable, la

División de Fiscalización procederá a proferir Auto de Apertura y enviar oficio persuasivo al contribuyente, invitándolo a que corrija voluntariamente su declaración de renta y complementarios por el respectivo año gravable. Se pueden presentar las siguientes situaciones: a) Respuesta aceptada El contribuyente corrige la respectiva declaración de renta y / o aporta pruebas. La División de Fiscalización analiza la respuesta y / o valida la declaración de corrección presentada y con base en ello acepta la respuesta como satisfactoria y la declaración corregida. En estos casos deberá emitir el respectivo auto de archivo debidamente motivado. b) Respuesta no aceptada u oficio sin respuesta El contribuyente no contesta el oficio persuasivo y / o aporta declaración de corrección y / o pruebas que previo análisis por parte de la División de Fiscalización, no son aceptadas. En este caso se debe emitir emplazamiento para corregir, según lo establecido en el artículo 685 del Estatuto Tributario. Vencido el término de un mes para responder el emplazamiento para corregir, se pueden dar las siguientes situaciones: – Respuesta al emplazamiento El contribuyente da respuesta, presentando corrección a su declaración de renta y complementarios a satisfacción de la División de Fiscalización, caso en el cual debe emitirse auto de archivo debidamente motivado. – Respuesta no aceptada o emplazamiento sin respuesta El contribuyente presenta declaración de corrección y / o pruebas no aceptadas por la División de Fiscalización, caso en el cual deberá proferirse auto de inspección tributaria. Con base en el auto de inspección tributaria los funcionarios comisionados practicarán la visita de fondo y con base en las pruebas recopiladas, se deberá

proferir el correspondiente requerimiento especial por cada uno de los años gravables investigados y se dará traslado a la División de Liquidación para que continúe el respectivo procedimiento. “DIVISION DE LIQUIDACION “El jefe de la División de Liquidación, recibirá de la División de Fiscalización, los expedientes, procediendo al reparto para el desarrollo de los procesos correspondientes, de acuerdo a las siguientes situaciones: “1. Contribuyentes con emplazamiento para declarar “Con respecto a los expedientes remitidos por la División de Fiscalización sin que se hubiere presentado oportunamente la declaración respectiva, deberá proferirse resolución sanción por no declarar, de acuerdo a lo establecido en el artículo 643 del Estatuto Tributario, sin perjuicio de efectuar la liquidación de aforo de que trata el artículo 717 del E. T. “Si con ocasión del emplazamiento para declarar, el contribuyente aporta pruebas que demuestren que no está obligado a declarar o presenta su declaración y previo análisis de esta, se determina que no presenta errores, que contiene la liquidación y pago de la sanción de extemporaneidad prevista en el artículo 642 del E. T., se dictará Auto de Archivo debidamente motivado. “2. Contribuyente con requerimiento especial “Agotado el término para dar contestación al requerimiento especial, pueden presentarse las siguientes situaciones: “a) El contribuyente responde el requerimiento especial, adjuntando declaración de corrección y / o aportando pruebas que son evaluadas y aceptadas por la División de Liquidación, caso en el cual se proferirá auto de archivo debidamente motivado. “b) El contribuyente no contesta o el funcionario encargado no acepta la respuesta

enviada por este, caso en el cual el Jefe de la División de Liquidación procederá a proferir la respectiva liquidación oficial de revisión de acuerdo a lo establecido en los artículos 702, 710,711 y 712 del E. T. “En los casos que se considere necesario podrá ampliarse el requerimiento especial. “9. CONTROL ADMINISTRATIVO “Dentro de los diez (10) primeros días de cada mes, la Subdirección de Fiscalización recibirá de la Oficina de Planeación, División Planeación, el informe correspondiente a la ejecución de esta orden en cada administración. “Los Jefes de la División de Fiscalización y Liquidación, serán los responsables directos de la oportunidad, confiabilidad y consistencia de la información incluyendo en el sistema de control de gestión los informes que para cada programa se establezcan. “Cualquier aclaración puede solicitarla a la Subdirección de Fiscalización, División de Análisis y Programación a los teléfonos 2841342 y 3416001.” LA DEMANDA El actor persigue la nulidad de la instrucción transcrita al considerar que al expedirla el Subdirector de Fiscalización violó los artículos 13, 15, 26, 74, 338 y 363 de la Constitución Política; 21 del Decreto 196 de 1971 y el numeral 4.20 del artículo 1º de la Resolución 020 del 20 de enero de 1992 del Ministerio de Justicia.

Sostiene que se infringieron:

1. Los artículos 338 y 363 de la Constitución Política.

Que determinan que sólo la ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden fijar los

sujetos activos y pasivos, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas de los impuestos así como la aplicación de las normas que imponen tributos. No podía entonces el acto impugnado establecer los sujetos a los cuales se aplica pues no es ley, ordenanza ni acuerdo. Ni podía fijar su aplicación en fecha diferente a la establecida por la Constitución Política, esto es que refiriéndose a tributos de declaración anual, como es el de renta, mal podía determinar su aplicabilidad desde el año gravable de 1994, cuando a la fecha de su expedición (9 de junio de 1995) ya había vencido el plazo para declarar para todas las personas jurídicas y aún para las personas naturales cuyo número de identificación tuviera los 2 últimos dígitos terminados entre 01 y 15.

2. Los artículos 13 y 363 de la Constitución Política y 21 del Decreto 196 de 1971.

Porque desconoció el derecho fundamental a la igualdad, que en materia del ejercicio de la profesión de abogado encuentra claro desarrollo en el artículo 21 del Decreto 196 de 1971. Es innegable que el acto demandado establece una estrategia discriminatoria entre los abogados que llevan demandas contra la Nación a quienes fija honorarios presuntos del 20% (numeral 6 de la instrucción) y para los mismos determina la posibilidad de interrogatorio bajo la gravedad de juramento, así como para sus poderdantes.

3. Los artículos 15 y 74 de la Constitución Política.

Normas que consagran el derecho a la intimidad y la inviolabilidad de los documentos privados. Si bien el artículo 15 de la Carta abre la posibilidad para efectos tributarios, sujeta

tal facultad a los términos que señala la ley y no existe ley que autorice concretamente el examen de los documentos privados de los apoderados que adelantan litigios contra la Nación, como de sus clientes. Viola así mismo, el secreto profesional cuyo carácter de inviolable consagra el artículo 74 de la Constitución Política al exigirles la información sobre los honorarios pactados y forma de pago.

4. Los artículos 26 de la Constitución Política y el numeral 4 - 20 de la Resolución 020 de 1992 del Ministerio de Justicia.

El primero que consagra la libertad de profesiones y oficios que incluye, la de determinar en cada caso y con cada cliente los honorarios a cobrar, norma que se viola cuando la Administración establece unos honorarios presuntos del 20%, desconociendo que de acuerdo con la Resolución 020 de 1992 estos pueden oscilar entre el 0 y el 35%.

5. Violación de las normas sobre competencia.

Adicionalmente encuentra desproporcionado que se obligue al Consejo de Estado y a los Tribunales Administrativos a estar enviando a la Administración informes que deben ser efectuados por el personal de la misma autoridad tributaria. oposición La entidad demandada, mediante apoderado especialmente constituido para el efecto, se opone a los razonamientos del actor y luego de enfatizar que la instrucción 009 de junio 27 de 1995, fue expedida por la Subdirección de Fiscalización en el ejercicio de las amplias facultades de fiscalización e investigación conferidas a la Administración por los artículos 52 del Decreto 2117 de 1992 y 684 del Estatuto Tributario, y que tales facultades deben ser desarrolladas a través de programas que elabora esta dependencia, expresa que

la instrucción acusada, se encuentra dentro del programa aplicable a profesionales independientes dentro de los cuales se encuentran los abogados litigantes ante la jurisdicción contenciosa, con el propósito de que la administración pueda controlar debidamente la obligación de declarar. Instrucción que tiene como fundamento legal los artículos 24, 26, 28, 87, 591 - 1 y 596 del Estatuto Tributario, por lo que el programa es aplicable a los declarantes del impuesto de renta, de acuerdo con el proceso de revisión consagrado en el Estatuto Tributario, por lo tanto se ajusta a tales ordenamientos y mal puede sostenerse que la instrucción sea “una ley tributaria”. En tales condiciones no puede afirmarse que la instrucción contenga nuevas disposiciones frente al proceso de revisión establecido en la ley, para que se estén violando los derechos a la igualdad, a la intimidad e inviolabilidad de los documentos privados y al secreto profesional. Alega que cuando la instrucción alude a los abogados litigantes en demandas contra la Nación se está refiriendo a un grupo de los muchos que integran el universo de contribuyentes del impuesto sobre la renta previamente definido en la ley, por lo tanto no se están creando nuevos contribuyentes, sólo se señala la cobertura del programa. Respecto del cargo de violación del artículo 338 de la Constitución Política, al aplicar retroactividad la instrucción, dice que la instrucción sólo contiene un programa de fiscalización y que sería absurda su aplicación hacia el futuro. Reitera que dentro de las amplias facultades de fiscalización y de investigación puede la Administración poner en ejecución este tipo de programas, teniendo en cuenta períodos gravables causados a partir de los cuales se inician los

respectivos programas, a efectos de poder detectar por ejemplo, si dentro de este grupo existen declarantes inexactos u omisos, a través de los diferentes mecanismos que la ley le da a la Administración para verificar el contenido de las declaraciones con base en la información exógena que recibe, para que a través de cruces de información con terceros puede detectar inconsistencias en el rubro de ingresos en las declaraciones tributarias de los declarantes a quienes se aplica la instrucción. Por lo que la violación señalada por el demandante no es posible que se presente frente a un programa de fiscalización que se desarrolló en su integridad bajo los parámetros contenidos en el Estatuto Tributario. Respecto al cargo de violación de los artículos 13 y 363 de la Constitución Política y 21 del Decreto 196 de 1991, aclara que dicha violación no existe porque trata de una instrucción que contiene un programa, el cual en este caso se aplica a los abogados litigantes ante la jurisdicción contenciosa administrativa que a su vez son contribuyentes del impuesto a la renta y complementarios, con lo cual quedan desvirtuados los argumentos presentados. Tampoco la instrucción establece una categoría discriminatoria de abogados al determinarles unos honorarios presuntos del 20% a los litigantes y la posibilidad de que sean interrogados bajo la gravedad del juramento junto con sus poderdantes, porque al observar los medios probatorios señalados en la Instrucción número 9, se encuentra que tanto la presunción legal de ingresos, como la facultad legal para recepcionar testimonios son medios probatorios contemplados en el Estatuto Tributario. Es el artículo 758 el que establece la posibilidad de presumir ingresos y el 761

admite que todas las presunciones son legales e igualmente los artículos 750, 752 y 753 del mismo ordenamiento consagran la prueba testimonial. En lo concerniente al cargo de violación de los artículos 15 y 74 de la Constitución Política, señala que no se viola el derecho a la intimidad ni al secreto profesional ya que se garantiza la reserva de los documentos privados, y que es en virtud del mismo artículo 15 que se desarrolla la facultad de fiscalización. Finalmente frente al cargo de violación del artículo 26 de la Constitución Política y el numeral 4.20 de la Resolución 020 de 1992, del Ministerio de Justicia, reitera las consideraciones ya expuestas en el sentido de señalar que la instrucción por sí misma no tiene la categoría de ley, y de otra parte la presunción allí prevista es legal, luego en cada caso particular el contribuyente tiene la oportunidad de demostrar la realidad de sus ingresos y desvirtuar la presunción a que se refiere la instrucción. Propone excepción de inepta demanda, porque el actor no cumplió con el requisito señalado en el artículo 139 del Código Contencioso Administrativo en el sentido de anexar a la demanda constancia de publicación o notificación de la Instrucción 009 de junio 27 de 1995. Considera que no es viable la acción de nulidad propuesta, ya que la instrucción demandada no tiene el carácter de acto administrativo sujeto al control de legalidad por parte de la jurisdicción contenciosa, porque ello equivaldría a aceptar que cada instrucción de orden interno en virtud de la cual se desarrolle la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, tendría que someterse a

la publicación y notificarse a todos los contribuyentes a quien se va a aplicar, lo cual anularía totalmente las facultades de fiscalización porque eso equivaldría a poner en conocimiento previo de los administrados los programas de fiscalización, a fin de que ellos, los administrados empiecen a diseñar anticipadamente los mecanismos que les permitan evadir la acción de la administración. Considera que el fallo debe ser inhibitorio. Alegatos de conclusión El apoderado de la entidad demandada al alegar de conclusión, reitera los argumentos expuestos al contestar la demanda, los que en su entender demuestran que no es viable la acción de nulidad propuesta por el actor, por cuanto la Instrucción número 9 no es un acto administrativo demandable ante la jurisdicción al tenor de lo