CE-SEC4-EXP1996-N7352

EMPRESA DE INTERMEDIACIÓN COMERCIAL - Liquidación de impuesto de industria y comercio / INTERMEDIACIÓN COMERCIAL - Base gravable para liquidar impuesto de industria y comercio / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Determinación en empresas de intermediación comercial La base gravable en la actividad de servicios bajo la modalidad de una intermediación, no corresponde a la general (Artículo 15 del Acuerdo 21 de 1983) sino que corresponde a una base gravable especial, en la que sólo se debe incluir los ingresos propios del contribuyente correspondiente a la comisión que recibió por concepto de la intermediación, vale decir, la base gravable establecida en el parágrafo 2º del Artículo 33 de la Ley 14 de 1983 en concordancia con el Artículo 18 del Acuerdo 21 de 1983 para “algunos contribuyentes” los cuales deben pagar el impuesto sometido de industria y comercio y avisos, sobre el promedio mensual de ingresos brutos, entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y similares y demás ingresos propios percibidos para sí”. Cuando el Artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y el Acuerdo 21 de 1983 se refieren a “las agencias de publicidad, administradores y corredores de bienes inmuebles, corredores de seguros y corredores de bolsa” no significa que las demás formas de intermediación comercial, en virtud de las cuales el comerciante sólo obtiene para sí una “comisión” se encuentren incluidas en la dicha base gravable, pues a juicio de la Sala, aun sin tal disposición, es claro, que en todos los casos de intermediación comercial que son múltiples, el ingreso bruto está constituido por la

remuneración que obtiene para sí, por el ingreso susceptible de producir incremento patrimonial y no por el ingreso total que incluye las sumas percibidas para el tercero, llámese mandante, agenciado, concedente, afiliado etc.. No cabe duda que la Administración de Impuesto Distritales, al adicionar a la base gravable declarada el valor de los ingresos obtenidos por la sociedad actora para terceros, incurrió en violación de las normas de industria y comercio que invoca la demandante, como quiera que sólo podía gravar los ingresos obtenidos para sí dentro de la jurisdicción del Distrito Capital y no los recibidos para terceros dentro y fuera de éste, pues como se anotó antes, éstos son quienes deben responder por el pago de los tributos generados por su actividad.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: DELIO GÓMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D.C., abril doce (12) de mil novecientos noventa y seis (1996).

Radicación número: 7352

Actor: PANAMERICANA DE TRANSPORTES LIMITADA “PANANTRA”

Demandado: DIAN DE BOGOTA

Referencia: Impuestos Industria y Comercio. Fallo.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandada: El Distrito Capital Santafé de Bogotá, contra la sentencia del doce (12) de julio de 1995 por la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la sociedad Panamericana de

Transportes Ltda “PANANTRA” NIT 890.915.175, contra la operación administrativa a través de la cual la Dirección de impuestos del Distrito Capital Santafé de Bogotá le determinó el impuesto de industria, comercio y avisos a su cargo por el año gravable 1989, vigencia 1990. ANTECEDENTES La sociedad actora cuyo objeto social es “la actividad del transporte terrestre automotor, en el ramo de carga y en toda clase de rutas” y en su condición de intermediario en el servicio de transporte de carga, presentó declaración del impuesto de industria, comercio y avisos por el año gravable de 1989, vigencia 1990, el día 27 de agosto de 1990, ante la Secretaría de Hacienda de la Alcaldía Mayor de Bogotá, en la cual determinó sus ingresos brutos en la suma de $9.210.395, por concepto de los servicios prestados exclusivamente en este municipio. Sobre dicha base liquidó el impuesto a cargo en la suma de $32.895. La Junta Distrital de Hacienda, mediante Oficio 00633 del 11 de noviembre de 1992, con el propósito de comprobar el total de ingresos brutos obtenidos por la sociedad en mención durante el año gravable de 1989, la clase de actividad desarrollada, el total de deducciones, excepciones, no sujeciones y operaciones fuera de Bogotá, ordenó practicar visita contable, cuyas conclusiones se encuentran contenidas en la respectiva acta de vista No. 011 - 028 de enero 22 de 1993 (folios 154 a 160 C.P.). Con fundamento en las conclusiones de dicha visita, así como de la respuesta

y pruebas aportadas con la oportunidad del requerimiento previo, la Dirección de Impuestos Distritales practicó a la precitada sociedad la Liquidación Oficial de impuesto de industria y comercio distinguida con el No. 4300 del 15 de enero de 1992, en la cual determinó un total de diferencias a favor de la Tesorería Nacional, equivalente a la suma de $8.333.266, al considerar que los ingresos obtenidos para terceros ($850.361.288) con los que se disminuía la base gravable, no eran deducibles según el Artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987 y 15 del Acuerdo 21 de 1983. Como consecuencia de este rechazo se impuso sanción por inexactitud. Contra tal actuación la sociedad interpuso el recurso de reposición y en subsidio el de apelación, solicitando excluir de la base tanto los ingresos recibidos para terceros como los ingresos obtenidos en otros municipios, aduciendo que el servicio se prestaba en vehículos que no eran de propiedad de la empresa, en virtud de lo cual, sólo obtenía ingresos por la intermediación, los cuales sólo alcanzaban el 10% de los ingresos totales brutos, pues el 90% correspondía a los propietarios de los vehículos. De igual modo, indicó que gran parte de los ingresos adicionados correspondían a ingresos de otros municipios en los cuales se había liquidado y cancelado el respectivo impuesto. A través de la Resolución No. 0503 del 28 de mayo de 1992, el Director de Impuestos Distritales decidió al recurso de reposición en sentido adverso a lo pretendido por el recurrente, el considerar, en lo relacionado con los ingresos para

terceros, que éstos constituían verdaderos costos o gastos operacionales de la empresa, los cuales debían formar parte de la base como quiera que no estaban contemplados como deducción en el Artículo 16 del Acuerdo 21 de 1983 ni en el Artículo 1º del Acuerdo 2 de 1987. En cuanto a los ingresos fuera de Bogotá, señaló que se habían reconocido los demostrados de conformidad con lo exigido en el parágrafo 1º del Artículo 2º del Acuerdo 21 de 1983. El recurso de apelación, por su parte, fue resuelto mediante la Resolución No. 045 de 1993, en el cual la Junta Distrital de Hacienda, después de efectuar un recuento de toda la actuación administrativa concluyó que se ciñó a la normatividad legal del impuesto de industria y comercio, motivo por el cual resolvió confirmar la liquidación oficial recurrida. LA DEMANDA Ante la jurisdicción el apoderado judicial de la sociedad actora pretende la nulidad de los actos administrativos anteriormente reseñados, y por ende, el restablecimiento del derecho, en el sentido de declarar que su representada no está obligada a pagar la diferencia liquidada por concepto de impuestos y sanción a favor de la Tesorería Nacional, porque en los actos administrativos acusados se desconoce la intermediación y el encargo del transporte a terceros, así como el principio de la territorialidad del impuesto, al incluir en la base gravable el total de ingresos nacionales, con lo que estima violados los artículos 83, 29 de la Constitución Nacional; 35 del Código Contencioso Administrativo; 984 del Código

de Comercio, modificado por el Artículo 4° del Decreto 01 de 1990. También consideró violado el Artículo 10 del Acuerdo 21 de 1983, por cuanto la base gravable está limitada a los ingresos recibidos por concepto de “intermediación” ($50.010.060) en el territorio nacional, por el servicio de carga, toda vez que Panamericana de Transporte contrata el 95% de sus operaciones con propietarios de vehículos independientes, pues sólo posee un vehículo de su propiedad (Tracto Camión de Placas TB - 21 - 48) que no podía generar unos ingresos brutos de $859.571.683. De igual modo y con apoyo en el artículo 20 del precipitado Acuerdo indicó que su representada registró en el estado de ganancias y pérdidas y en la declaración de renta del año gravable de 1990, un total de ingresos brutos de $50.010.060, de los cuales, correspondían al Distrito Capital, la suma de $9.210.395, y la suma restante a ingresos obtenidos a través de sus agencias en Barranquilla, Cartagena, y a la principal que se encuentra en Medellín. Expresó, finalmente, que su representada tampoco violó el artículo 53 del Acuerdo 21 de 1983, porque en las bases gravables declaradas no incluyó hechos sancionables por inexactitud, pues lo que existe es una diferencia de criterios acerca de la intermediación en el transporte de carga y de los ingresos recibidos para sí mismo, que consagra el Artículo 18 del mismo estatuto municipal. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió las súplicas de la

demanda, con fundamento en sentencia de esta Corporación del 2 de julio de 1993 (Exp. No. 4733, Magistrado Ponente, doctor Guillermo Chahín Lizcano), según la cual, “...el servicio masivo de transporte de carga, es un hecho generador del Tributo, pero si el servicio se presta bajo la modalidad de una intermediación, la base de cuantificación del tributo no puede estar conformada sino por los ingresos propios de la contribuyente y no por lo que recibió para un tercero.” Y en razón a que se demostró a través de dictamen pericial tanto los ingresos propios obtenidos por el contribuyente, así como los obtenidos para terceros en virtud de la intermediación realizada por la misma en desarrollo de su actividad. Del mismo modo, como apoyo en sentencia de esta Corporación del 30 de abril de 1992, mediante la cual se declaró la nulidad del parágrafo 1° del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983, que exigía la prueba específica de las declaraciones del impuesto de industria y comercio para efectos de las deducciones por concepto de ingresos provenientes de actividades realizadas fuera de su jurisdicción, el a quo aceptó la exclusión de los ingresos obtenidos por la sociedad actora fuera del Distrito Capital de Santafé de Bogotá, ya que además encontró probadas las deducciones mediante pruebas allegadas en la vía gubernativa y el dictamen pericial respecto de la inspección judicial decretada en la jurisdicción a instancias del demandante. Concordante con la anterior, exoneró a la actora de la sanción por inexactitud que se le había impuesto en los actos administrativos acusados.

EL RECURSO DE APELACION

El apoderado de la demanda, al apelar, concreta su desacuerdo con la sentencia del Tribunal, en el hecho de que en su concepto los actos administrativos acusados tienen suficiente soporte probatorio, por cuanto al momento de causarse el tributo del año gravable de 1989, el parágrafo 1° del Artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983, tenía plena vigencia, puesto que aún no se había producido la nulidad por parte del Consejo de Estado, razón por la cual considera que la actuación de su representada al exigir la prueba específica consagrada en tal norma, se ajustó a derecho. También manifiesta su desacuerdo con la decisión del Tribunal concerniente a los ingresos para terceros, pues a pesar de que se sustenta en sentencia del Consejo de Estado, considera que debe ser revisada tal posición, porque en tal evento se estaría burlando el impuesto de industria y comercio ya que no cancelaría el transportador y tampoco el tercero dueño del vehículo. Por ello —afirma— es que la base gravable para los contribuyentes con actividades como la contemplada en el Artículo 33 de la Ley 14 de 1983 en concordancia con el Artículo 15 del Acuerdo 21, es la general y no la especial (parágrafo 1° del Artículo 33 de la Ley 14 de 1983) porque los pagos que realiza la actora para un tercero no gozan de tratamiento preferencial por no estar previstas en tales normas y tampoco en los artículos 16 y siguientes del precipitado Acuerdo. ALEGATOS DE CONCLUSION El apoderado judicial del Distrito Capital al alegar de conclusión reiteró los argumentos expuestos en la sustentación al recurso de apelación y

consecuencialmente, solicitó revocar la sentencia apelada. El apoderado de la actora no presentó alegato de conclusión en esta oportunidad procesal. EL MINISTERIO PUBLICO La Procuradora Séptima Delegada en lo Contencioso a quien le correspondió el presente proceso en la segunda instancia, no rindió concepto de fondo. CONSIDERACIONES DE LA SECCION La Sala observa que la sentencia del Tribunal merece ser confirmada por las siguientes razones: No está de acuerdo la Sala con el argumento del apelante —apoderado judicial de la entidad demandada— en el sentido de que como las normas del impuesto de industria y comercio no contemplan como deducción los ingresos a favor de terceros, estos deben formar parte de la base gravable de dicho impuesto, pues como reiteradamente lo ha sostenido la Sección, ello es contrario a los principios que orientan el impuesto de industria y comercio, como que este impuesto se halla circunscrito a los ingresos brutos propios del sujeto pasivo, y frente a los ingresos de terceros, son éstos quienes deben asumir la carga tributaria generada por su actividad; así mismo, que cuando el servicio de transporte de carga se presta bajo la modalidad de una intermediación, la base de cuantificación del tributo no puede estar conformada sino por los ingresos propios del contribuyente y no por los que recibió para un tercero. Lo anterior significa que la base gravable en la actividad de servicios bajo la modalidad de una intermediación, no corresponde a la general (Artículo 15 del Acuerdo 21 de 1983) como lo pretende la Administración y lo reitera su representante judicial con oportunidad del recurso de apelación, sino que

corresponde a una base gravable especial, en la que sólo se debe incluir los ingresos propios del contribuyente correspondientes a la comisión que recibió por concepto de la intermediación, vale decir, la base gravable establecida en el parágrafo 2° del Artículo 33 de la Ley 14 de 1983, en concordancia con el Artículo 18 del Acuerdo 21 de 1983, para “algunos contribuyentes”, los cuales deben pagar el impuesto de industria, comercio y avisos, sobre el promedio mensual de ingresos brutos, “entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y similares y además ingresos propios percibidos para sí”. Para la Sala, cuando las precipitadas normas se refieren a “Las agencias de publicidad, administradores y corredores de bienes inmuebles, corredores de seguros y corredores de bolsa” no significa que las demás formas de intermediación comercial, en virtud de las cuales el comerciante sólo obtiene para sí una “comisión” se encuentren incluidas en la dicha base gravable, pues a juicio de la Sala, aun sin tal disposición, es claro, que en todos los casos de intermediación comercial que son múltiples, el ingreso bruto está constituido por la remuneración que obtiene para sí, por el ingreso susceptible de producir incremento patrimonial y no por el ingreso total que incluye las sumas percibidas para el tercero. llámese mandante, agenciado, concedente, afiliado, etc. Sin embargo, para que pueda darse aplicación al criterio anotado, debe encontrarse plenamente demostrado, no sólo la forma de intermediación comercial, sino también el hecho de haber recibido ingresos para un tercero provenientes de la actividad de intermediación.

En el caso que se atiende, observa la Sala, que existe prueba suficiente que demuestra que la actora utiliza de la figura de la intermediación en la actividad del servicio de transporte de carga que realiza en todo el país, y que los ingresos adicionados ($850.361.188) corresponden a ingresos obtenidos para terceros y respecto de actividades realizadas también en parte fuera del Distrito Capital. En efecto, según el certificado de la Cámara de Comercio de Medellín, el objeto principal de la sociedad es “la actividad del transporte terrestre automotor, en el ramo de carga, y en toda clase de rutas, con la máxima amplitud que le permita la ley” y en desarrollo de su objeto social señala que podrá “...recibir por cualquier medio de afiliación toda clase de vehículos automotores que se destinen al transporte de carga...”. Por su parte, el dictamen pericial reafirma lo expresado por la sociedad en el sentido de que solo posee un vehículo de su propiedad, y que presta el servicio de transporte de carga a través de vehículos de terceros por cuya intermediación obtiene un porcentaje sobre el valor total de la operación (Folio 16 C.P. y hoja No. 4 d.p.). Del mismo modo, el certificado del revisor fiscal y el dictamen pericial junto con sus anexos son coincidentes en cuanto a la contabilización por parte de la sociedad actora de los ingresos brutos percibidos por terceros, por concepto de la intermediación en el servicio de transporte de carga, así como los ingresos obtenidos para sí, por concepto del servicio. También discrimina el mismo, los ingresos percibidos por la actividad de intermediación realizada en el Distrito Capital, así como los provenientes de la misma actividad realizada en otros

municipios (Barranquilla, Medellín, Cartagena, Buenaventura), estos últimos, además, aparecen sustentados con las respectivas declaraciones del impuesto de industria y comercio y los respectivos recibos de pago, como lo reconoce la propia entidad demandada en el acta de visita oficial (folio 154, 158 C.P.). De todo lo anterior, para la Sala, como también lo fue para el Tribunal, no cabe duda que la Administración de Impuesto Distritales, al adicionar a la base gravable declarada, el valor de los ingresos obtenidos por la sociedad actora para terceros, incurrió en violación de las normas de industria y comercio que invoca la demandante, como quiera que sólo podía gravar los ingresos obtenidos para sí dentro de la jurisdicción del Distrito Capital y no los recibidos para terceros dentro y fuera de éste, pues como se anotó antes, éstos son quienes deben responder por el pago de los tributos generados por su actividad; y mucho menos gravar con el impuesto de industria y comercio, ingresos para terceros originados en actividades ejercidas fuera de su territorio, cuando es evidente que el acervo probatorio reseñado demuestra plenamente que se trata de ingresos obtenidos para terceros y respecto de actividades ejercidas fuera de su territorio. El corolario de lo anterior, la objeción formulada por el apelante apoderado judicial del Distrito Capital a la sentencia del Tribunal no está llamada a prosperar razón por la cual tal proveído debe ser confirmado. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,

FALLA: CONFIRMASE la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, envíese copia al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente de la Sección; Lucy Cruz de Quiñonez, Conjuez; Guillermo Chahín Lizcano, Delio Gómez Leyva Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario.