CE-SEC4-EXP1996-N7444

SOCIEDAD CIVIL - Objeto social. Calificación de la actividad / SOCIEDAD COMERCIAL - Objeto social. Calificación de la actividad / ACTIVIDAD MERCANTIL El numeral 4º del artículo 110 del Código de Comercio exige que en la escritura de constitución se exprese: “el objeto social, esto es, la empresa o negocio de la sociedad, haciendo una enumeración clara y completa de las actividades principales”. Entonces es a partir de esta enunciación que se haga de la actividad a desarrollar por la sociedad que procede su calificación, bien como civil o mercantil; como lo ha entendido la doctrina de los mercantilistas, no es la voluntad de los asociados la que imprime el carácter de civil o mercantil al ente asociativo, sino la naturaleza de los actos a desarrollar, por cuanto si son de naturaleza mercantil, la sociedad será mercantil así la voluntad de los asociados sea otra; al igual que si el objeto social comprende actividades civiles y mercantiles la prevalencia de éstas, por disposición de la ley, le imprimen al ente asociativo la naturaleza de sociedad comercial. De otra parte en cuanto al ejercicio profesional de actividades mercantiles, como factor determinante para adquirir la calidad de comerciante, sólo es predicable en relación con las personas naturales de acuerdo a lo previsto en el artículo 10 del Código de Comercio, quienes adquieren el status de comerciante por el ejercicio profesional de actos calificados como mercantiles. Este ejercicio profesional de actos de comercio, por el contrario, no es el que impone o determina la mercantilidad de una sociedad, por cuanto a término del artículo 100 ibidem “se tendrán como comerciales para todos los efectos legales, las sociedades que se formen para la ejecución de actos o

empresas mercantiles”; basta pues que el objeto social contemple la realización de éstos para que sea predicable la existencia de una persona jurídica comerciante sin consideración a que exista un ejercicio habitual de estas operaciones.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santa Fe de Bogotá, D. C., marzo veintidós (22) de mil novecientos noventa y seis (1996) Radicación número: 7444

Actor: BESMIT LTDA.

Demandado: DIRECCION DISTRITAL DE IMPUESTOS Referencia: Expediente número 7444. Impuesto de Industria y Comercio y Avisos. Años 1987 a 1991.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la parte actora, contra la Sentencia del 17 de agosto de 1995, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual denegó las súplicas de la demanda incoada por la sociedad Besmit Ltda. Nit 860024714, contra los actos administrativos que le fijaron el impuesto de industria, comercio y avisos por los años gravables de 1987, 1988, 1989, 1990 y 1991. ANTECEDENTES El Distrito Especial de Bogotá (hoy Distrito Capital de Santa Fe de Bogotá) - Dirección Distrital de Impuestos practicó a la sociedad, previa investigación tributaria, la liquidación de aforo número 166 de fecha 12 de marzo de 1993, mediante la cual dispuso que la sociedad actora cancelara el impuesto de

industria, comercio y avisos por los años gravables de 1987 a 1991 y ordenó modificar su registro como sujeto pasivo de dicho gravamen, desde enero de 1987. Interpuestos oportunamente los recursos de reposición y en subsidio el de apelación, el primero fue resuelto desfavorablemente mediante la Resolución 576 de fecha 27 de septiembre de 1993, y el segundo mediante la Resolución número 088 de 12 de abril de 1994, la cual modificó la liquidación de aforo para excluir los dividendos percibidos de sociedades domiciliadas en localidades distintas de Bogotá. LA DEMANDA Agotada la vía gubernativa, la sociedad actora por medio de apoderada, presentó demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, contra las resoluciones antes mencionadas, indicando como normas violadas los artículos 15, 32, 33 y 35 de la Ley 14 de 1983; 1º, 8º, 11 numeral 1º y 50 del acuerdo 21 de 1983; 20 del Código de Comercio y 1º literal k) de la Ley 97 de 1913, y adujo como argumento que las oficinas distritales infringieron dichas normas al pretender gravar con el impuesto de industria y comercio la actividad consistente en inversión en sociedades y poseer acciones en las mismas, y calificar dicha actividad como un acto mercantil. En su entender el hecho generador del gravamen consiste en la realización de la actividad comercial sin que pueda afirmarse que la actividad inversionista a través de la suscripción de acciones constituye una actividad comercial de las definidas en los artículos 35 de la Ley 14 de 1983 y 8º del Acuerdo 21 de 1983, en

concordancia con el artículo 32 de la misma ley, porque una es la actividad mercantil y otra el acto mercantil no gravado por sí solo. El acto de comercio, es el hecho realizado por una persona natural o jurídica, sin importar si es comerciante o no, que tiene trascendencia jurídica y se rige por el Código de Comercio. La actividad comercial es un conjunto ordenado de actos de comercio orientados todos ellos a desarrollar el objeto social de una empresa. Estos actos de comercio deben realizarse en su conjunto de manera profesional, para que así adquiera la calidad de comerciante su ejecutor. Afirma, que también se violó el artículo 50 del Acuerdo 21 de 1983, al practicar liquidación de aforo a Besmit Ltda, sin estar obligada a presentar declaración de industria y comercio, por no ejercer actividad mercantil, pues no ejecuta actos comerciales repetidos que constituyan su profesión habitual. Adicionalmente encuentra que también se violó el artículo 20, numeral 5º del Código de Comercio, por considerar como actividad comercial, el participar como asociado en la constitución de una sociedad comercial, como al liquidar a la sociedad el impuesto complementario de avisos, sin ser contribuyente del mismo. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegó las súplicas de la demanda al considerar, que a pesar de las argumentaciones de la actora acerca de la diferencia entre actividad mercantil, y actos mercantiles, ya el Consejo de Estado en la providencia invocada por la parte demandada y por el Ministerio Público, había tratado los dos aspectos, providencia en la que la parte demandante fue la misma sociedad.

LA APELACION La apoderada de la actora al interponer el recurso de apelación reitera los argumentos expuestos en la demanda, acerca de la no calidad de contribuyente de Besmit Ltda, por ausencia del hecho generador: ejercicio de actividades mercantiles. Alega que si bien es cierto que el artículo 13 del Código de Comercio establece una presunción legal de la calidad de comerciante, tal presunción es de las que admite prueba en contrario. Invoca las sentencias de julio 26 de 1991, Actor Proma Ltda., expediente 3165, y agosto 21 de 1992, expediente 3412, en las cuales la Corporación precisó, que el hecho de realizar inversiones en sociedades no es actividad mercantil, pues quien ejerce tal actividad es la sociedad receptora de la inversión, al desarrollar su objeto social. Se refiere a la sentencia del 3 de marzo de 1994, expediente 4548, ponente doctor Delio Gómez y a las consideraciones allí expuestas, para afirmar que la hipótesis del hecho allí contemplada es diferente de la del caso que se discute, puesto que, aquí no se ejecutan actos de los descritos en los numerales 6 y 7 del artículo 20 del Código de Comercio. Además, la norma tributaria que describe la materia imponible, el hecho generador, el sujeto y la base gravable, prima sobre la mercantil que se refiere a la calidad del sujeto comerciante. Reitera que como lo demuestra, con la certificación expedida por el revisor fiscal de Besmit Ltda, la sociedad no gira, no otorga, no acepta, no da en garantía

títulos valores, ni practica la negociación de los mismos, simplemente, compra por una sola vez acciones de distintas compañías para formar su patrimonio, manteniendo sus acciones como activos fijos inmovilizados, acto que no reúne las condiciones de habitualidad y profesionalidad que exige la ley tributaria para que nazca el hecho generador. Concluye que los actos acusados deben anularse, toda vez que no se ajustan a las normas citadas como violadas. ALEGATOS DE CONCLUSION La demandada reitera los argumentos expuestos al contestar la demanda y pide se mantenga la decisión de primera instancia, en atención a que sobre el tema debatido existe jurisprudencia de la corporación, planteamientos consignados en el fallo de primera instancia que son de claridad meridiana. La apoderada de la actora expresa que el objeto social de Besmit Ltda, es el de adelantar toda clase de inversiones en bienes raíces y muebles, en acciones, partes de interés, cuotas, bonos, cédulas y demás títulos valores y papeles bursátiles, actividad que adelanta cualquier persona, sea natural o jurídica, sin que ello la convierta instantánea y necesariamente en comerciante. Reitera los argumentos expuestos al apelar acerca de la violación de las normas invocadas y la jurisprudencia sobre el tema, para concluir que la actividad de percibir dividendos, que es la única actividad de la actora en el año que se discute, no puede estar gravada con el impuesto municipal, toda vez que no clasifica dentro de los presupuestos señalados en la ley, artículos 35 de la Ley 14 de 1983 y 8º del acuerdo 21 de 1983 en concordancia con el artículo 32 de la Ley

14 de 1983. Cita y transcribe la jurisprudencia contenida en el fallo del 1º de julio de 1994, expediente 5206, actor Lloyds Bank (BLSA) Limited, Ponente doctor Delio Gómez Leyva, cuyos fundamentos dice compartir, para pedir finalmente se dé prosperidad a las peticiones de la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SALA Como bien lo anota la apoderada de la parte actora en los alegatos presentados en las instancias, el tema en controversia ha sido objeto de pronunciamientos por parte del Consejo de Estado, en los cuales se han resuelto casos que aunque similares, presentan cada uno sus propias características. El tema de controversia que ahora debe resolver la Sala fue analizado y precisado al decidir, en sentencia de segunda instancia, con ponencia del doctor Delio Gómez Leyva, el proceso número 4548, originado por demanda de la misma parte actora Besmit Ltda, presentada contra los actos proferidos por las autoridades competentes del Distrito Especial de Bogotá, mediante los cuales le determinaron el impuesto de industria y comercio a su cargo por los años gravables de 1983, 1984, 1985 y 1986.

En esa oportunidad dijo la Sala: “Para tal fin, el numeral 4º del artículo 110 del Código de Comercio exige que en la escritura de constitución se exprese: ‘El objeto social, esto es, la empresa o negocio de la sociedad, haciendo una enumeración clara y completa de las actividades principales’. Entonces, es a partir de esta enunciación que se haga de la actividad a desarrollar por la sociedad que procede su calificación, bien como

civil o mercantil, como lo ha entendido la doctrina de los mercantilistas, no es la voluntad de los asociados la que imprime el carácter de civil o mercantil al ente asociativo, sino la naturaleza de los actos a desarrollar, por cuanto si son de naturaleza mercantil, la sociedad será mercantil, así la voluntad de los asociados sea otra; al igual que si el objeto social comprende actividades civiles y mercantiles, la prevalencia de éstas, por disposición de la ley, le imprimen al ente asociativo la naturaleza de sociedad comercial. “Entre los distintos puntos de divergencia que se pueden señalar entre las personas naturales y jurídicas, existen dos de marcada relevancia: los referentes a la capacidad y a la adquisición de la calidad de comerciante. La persona natural posee capacidad ilimitada salvo los casos de inhabilidad o incapacidad, etc., —lo cual quiere decir, que la persona natural está provista de capacidad para realizar cualquier actividad comercial— excepto las prohibiciones legales, los monopolios impuestos por la ley, cláusulas contractuales, o actividad sólo desarrollable por personas jurídicas—. Por el contrario, la persona jurídica comercial tal como lo señala el artículo 99 del Código de Comercio, su capacidad está circunscrita al desarrollo de la empresa o actividad prevista en su objeto social, lo que conlleva, como consecuencia, el de tener una capacidad limitada, porque al ser la persona jurídica de creación legal, ha querido el legislador que tanto los socios como terceros, conozcan de antemano las operaciones que pueden ser desarrolladas por la sociedad. “De otra parte, en cuanto al ejercicio profesional de actividades mercantiles, como factor determinante para adquirir la calidad de comerciante, sólo es predicable en

relación con las personas naturales de acuerdo a lo previsto en el artículo 10 del Código de Comercio, quienes adquieren el status de comerciante por el ejercicio profesional de actos calificados como mercantiles. Este ejercicio profesional de actos de comercio, por el contrario, no es el que impone o determina la mercantilidad de una sociedad, por cuanto a término del artículo 100 ibidem, ‘se tendrán como comerciales, para todos los efectos legales, las sociedades que se formen para la ejecución de actos o empresas mercantiles’ basta, pues, que el objeto social contemple la realización de éstos para que sea predicable la existencia de una persona jurídica comerciante, sin consideración a que exista un ejercicio habitual de estas operaciones. Cabe agregar, de otra parte, que la voluntad colectiva de quienes constituyen una sociedad impone la existencia de una organización propia a la actividad económica a desarrollar, que es necesaria para lograr el fin a perseguir por los asociados a través del contrato asociativo, cual es, el de obtener unas utilidades para repartir. En suma, la mercantilidad de la sociedad no depende de la habitualidad en el ejercicio de las operaciones mercantiles, ésta está dada por ser mercantiles las operaciones a realizar”. Los anteriores planteamientos que ahora reitera la Sala, resultan válidos para resolver la controversia planteada por las mismas partes y en relación con el mismo tributo, correspondiente a las vigencias fiscales de 1987, 1988, 1989, 1990 y 1991. En efecto, según las pruebas allegadas al expediente el objeto social de la actora está expresamente establecido así: “Toda clase de inversiones de bienes raíces y muebles, en acciones, partes de

interés, cuotas, bonos, cédulas y demás títulos valores y papeles bursátiles.

Parágrafo: Se entienden incluidos en el objeto social los actos directamente relacionados con el mismo y los que tengan como finalidad ejercer los derechos y cumplir las obligaciones legal y convencionalmente derivadas de la existencia y actividad de la sociedad”. (Folio 31).

Por su parte, de conformidad con las normas que regulan el impuesto de industria y comercio, y concretamente de la Ley 14 de 1983, el hecho generador de dicho tributo lo constituye “la actividad comercial, industrial y de servicios” y la base gravable la constituyen los ingresos provenientes de su ejercicio. Lo anterior indica que la ley grava la actividad mercantil, esto es, la ejercida de manera habitual por quien tiene la calidad de comerciante sea que lo haga en forma permanente o no. Y son comerciantes según lo define el artículo 10 del Código de Comercio: “Las personas que profesionalmente se ocupan de algunas de las actividades que la ley considere mercantiles.” Y son mercantiles, aquellas actividades que se hallan contempladas en el artículo 20 del mismo Código de Comercio, concepción que ratifica el artículo 21 ibidem, que considera como tales “todos los actos de los comerciantes” relacionados con actividades o empresas de comercio, y los ejecutados por “cualquier persona para asegurar el cumplimiento de obligaciones comerciales”. Y en el caso de autos, tratándose de una persona jurídica, con el carácter de sociedad, que como tal es comerciante, creada precisamente con ese objeto, el de realizar una actividad mercantil y ejecutar actos de comercio, su actividad es gravada con el impuesto de industria y comercio.

Lo anterior de conformidad con lo previsto en los artículos 21 numeral 5 y 100 del Código de Comercio, según los cuales son mercantiles los actos de intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, y se tendrán como comerciales, para todos los efectos legales, las sociedades que se formen para la ejecución de actos o empresas mercantiles. Si la empresa social comprende actos mercantiles y actos que no tengan esa calidad, la sociedad será comercial. En consecuencia si la actividad de la sociedad es calificada como mercantil por el Código de Comercio, su ejercicio en el Distrito Capital de Santa Fe de Bogotá la hace sujeto pasivo del tributo y la base gravable está constituida por los ingresos que obtuvo la compañía dentro del territorio de este distrito por dicha actividad comercial en el año inmediatamente anterior, los cuales pueden establecerse con base en los propios estados financieros de la sociedad, allegados al proceso, que fueron tomados en cuenta por la Administración Distrital en los actos acusados, y específicamente en la Resolución 088 de abril 12 de 1994, al resolver el recurso de apelación instaurado contra la Resolución 576 del 27 de septiembre de 1993. Por esta razón la sentencia de primera instancia que así lo declara, en cuanto al impuesto de Industria y Comercio merece confirmación. Impuesto de Avisos y Tableros. En relación con este gravamen la Sala en forma reiterada ha precisado que el Impuesto de Avisos y Tableros, tiene una definición propia y por lo mismo la imposición no deriva del desarrollo de la actividad industrial, comercial o de

servicios, sino de la colocación de avisos en la vía pública, coches, estaciones de ferrocarriles, cafés y establecimientos públicos como lo señalaron las Leyes 97 de 1913, en su artículo 1º, literal k), y 84 de 1915 artículo 1º. Mediante el artículo 37 de la Ley 14 de 1983, el cual a su vez fue reglamentado por el artículo 19 del Decreto 3070 de 1983, se precisaron otros aspectos del tributo, que anteriormente eran regulados por los Concejos Municipales, como la determinación del sujeto pasivo, que es quien realiza las actividades industriales, comerciales o de servicios sujetas al impuesto de industria y comercio; que la base gravable recae sobre el monto del impuesto de industria y comercio liquidado a cargo del sujeto pasivo, y que la tarifa del 15% se aplica sobre el monto del impuesto de industria y comercio. El hecho de otorgarle carácter complementario al impuesto de industria y comercio para efectos de liquidación y cobro, no le quita su calidad de autónomo, diferenciado de aquél. De lo anterior se deduce que aun cuando la actora sea sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, en la medida que expresa que no utilizó el espacio público para colocar avisos y tableros, negativa indefinida no controvertida por la demandada, no está obligada al pago del impuesto complementario de avisos. Por lo que, al liquidar la Dirección Distrital de Impuestos el gravamen complementario de avisos, cuando no existió el hecho generador del impuesto, infringió los artículos 1º literal k) de la Ley 97 de 1913 y 37 de la Ley 14 de 1983 y

por lo tanto se configuró la causal de nulidad prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, al liquidar ilegalmente el tributo. Procede por lo tanto revocar la sentencia de primera instancia que confirma los actos administrativos, en cuanto al impuesto complementario de avisos se refiere. En consecuencia el gravamen de industria y comercio es el determinado por la resolución 576 del 27 de septiembre de 1993 sin liquidar el impuesto complementario de avisos y tableros, así: AÑO GRAVABLE 1987 1988 1989 1990 1991

INDUSTRIA Y COMERCIO 495.012 353.306 1.270.304 3.059.055 1.534.294

Sanción aforo Artículo 55 Acd. 21 / 83 990.024 706.612 2.548.608 6.118.110 3.068.588 Sub - total 1.485.036 1.059.918 3.822.912 9.177.165 4.602.882 Total $20.147.913 En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA

1. Revócase la sentencia proferida el 17 de agosto de 1995, por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el juicio 10475.

2. Anúlanse las Resoluciones 166 del 12 de marzo de 1993 y 576 del 27 de diciembre de 1993, emanadas de la Dirección de Impuestos Distritales de Santa

Fe de Bogotá, D. C., en cuanto imponen el impuesto complementario de avisos a

la sociedad actora.

3. Fíjase en la suma de veinte millones ciento cuarenta y siete mil novecientos trece pesos ($20.147.913) el valor que la sociedad Besmit Ltda., Nit 860024714, debe pagar a título de impuesto de Industria y comercio y sanciones en la ciudad

de Santa Fe de Bogotá, D. C., por los períodos fiscales de 1987 a 1991. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente de la Sección, Julio Enrique Correa Restrepo, con salvedad de voto, Delio Gómez Leyva, Guillermo Chahín Lizcano. Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario, INVERSIONISTA / ACCIONISTA - Adquisición / Activo Fijo / ACTIVIDAD ECONOMICA - Improcedencia / ACTIVIDAD COMERCIAL - Inexistencia / IMPUESTO DISTRITAL DE INDUSTRIA Y COMERCIO De suerte que para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto en cuestión, debe examinarse el origen de sus ingresos y sólo si éstos provienen del ejercicio de alguna de aquellas actividades podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria, en cabeza de quien la ejecuta, como sujeto pasivo. En mi opinión la actora por ser inversionista, es decir, por el hecho de comprar por una sola vez, acciones de distintas compañías para formar su patrimonio, manteniendo sus acciones como activos fijos, como lo indica la certificación del revisor fiscal de la actora, no puede identificarse como

actividad de servicios, ni menos calificarse como actividad comercial. Considero que el simple acto de adquisición de acciones como activos fijos, no implica la ejecución de actos de comercio efectuados de manera habitual y profesional como lo exigen las normas tributarias para poder considerar a la actora como sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. En consecuencia salvo el voto, ya que considero que el recurso de apelación ha debido despacharse favorablemente a las pretensiones de la actora. SALVAMENTO DE VOTO El suscrito se aparta muy respetuosamente de la opinión mayoritaria de la sala, por las siguientes razones: De acuerdo con la Ley 14 de 1993, se entiende en síntesis, por actividad industrial, la que comprende la producción, extracción, fabricación, manufactura, ensamblaje, etc., de cualquier clase de materiales o bienes; por actividad comercial, la destinada al expendio o distribución de bienes o mercancías al por mayor como al por menor y por actividad de servicios, la que por regla general está definida a satisfacer necesidades de la comunidad. De suerte que para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto en cuestión, debe examinarse el origen de sus ingresos y sólo si éstos provienen del ejercicio de alguna de aquellas actividades podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria, en cabeza de quien la ejecuta, como sujeto pasivo. En mi opinión la sociedad actora por ser inversionista, es decir, por el hecho de comprar una sola vez, acciones de distintas compañías para formar su patrimonio,

manteniendo sus acciones como activos fijos, como lo indica la certificación del Revisor Fiscal de la actora, no puede identificarse como actividad de servicios, ni menos calificarse como actividad comercial. Considero que el simple acto de adquisición de acciones como activos fijos, no implica la ejecución de actos de comercio efectuados de manera habitual y profesional como lo exigen las normas tributarias para poder considerar a la actora como sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. En consecuencia salvo el voto, ya que considero que el recurso de apelación ha debido despacharse favorablemente a las pretensiones de la sociedad actora. Julio E. Correa Restrepo.

Fecha: ut supra