CE-SEC4-EXP1996-N7555

DESCUENTO TRIBUTARIO - Donación de acciones / PERDIDA OCASIONALDisminución de costo fiscal No se profundizará en el análisis de los artículos 102 a 105 del Decreto 2053 de 1974, ni de los Decretos 2595 y 3211 de 1979, toda vez que el tratamiento tributario otorgado por la actora consistente en “fraccionar” el valor de la donación y compensar la presunta pérdida ocasional (derivada de una donación de acciones), con las ganancias de naturaleza ocasional obtenidas en enajenaciones a título oneroso, no resulta procedente, habida cuenta que las operaciones no son del mismo género ni poseen igual tratamiento tributario. Así mismo, son distintos los regímenes consagrados en la legislación tributaria para las ganancias ocasionales y las donaciones y consecuencialmente se rigen por sus propias reglas. En efecto, el ordenamiento positivo de la época expresamente consagraba para las donaciones previsiones que otorgaban descuento tributario, en cuya concesión ninguna relevancia tenía el carácter ni el tiempo de posesión del activo por parte de quien efectuaba la donación, en cambio la Ley sí tenía en cuenta la calidad del beneficiario de la donación, sus modalidades y para el otorgamiento del descuento debían satisfacerse las exigencias específicas señaladas en la Ley.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

Santafé de Bogotá, D.C., abril diecinueve (19) de mil novecientos noventa y seis (1996).

Radicación número: 7555

Actor: COMPAÑÍA DE CEMENTOS ARGOS S.A.

Demandado: DIAN DE MEDELLÍN Referencia: APELACIÓN SENTENCIA Resuelve la Sección el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la sociedad actora contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia el 7 de septiembre de 1995, desestimatoria de las súplicas de la demanda tendiente a obtener la nulidad de la actuación administrativa que determinó el impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de la Compañía de Cemento Argos S.A., por el año gravable de 1979.

ANTECEDENTES Frente al denuncio rentístico presentado por la sociedad Cemento Argos S.A., la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín, previo requerimiento especial, produjo la Liquidación de Revisión No. 2005 del 28 de julio de 1982, mediante la cual rechazó la pérdida ocasional de $1.088.720 solicitada por la sociedad con motivo de la donación efectuada al Municipio de Medellín de 248.000 acciones por valor de $1’240.000, que esta poseía en el Palacio de Exposiciones, (Centro de Exposiciones y Convenciones de Medellín) y la deducción de $605.397 correspondiente a condonación de la deuda de la Sociedad Manufacturera de Cobre y Latón S.A. “Macolsa”. Acto liquidatorio, que recurrido, fue confirmado a través de la Resolución No. 0620 del 16 que agotó de agosto la vía gubernativa. DEMANDA En demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, acudió la sociedad

actora ante el Tribunal Administrativo de Antioquia, en la cual solicitó, de manera principal, la declaratoria de nulidad de la actuación administrativa en cuanto rechazó la deducción de la pérdida ocasional generada en la donación de 248.000 acciones verificada al Municipio de Medellín. Subsidiariamente, se declare su nulidad en cuanto se desconoció el descuento tributario del 40% del costo total de la donación que ascendió a la suma de $1’240.000. Igualmente, que se practique que una nueva liquidación y se ordene la devolución de los dineros pagados en exceso. Explicó, que la sociedad donó al municipio de Medellín 248.000 acciones que poseía en el Palacio de Exposiciones, con costo de adquisición de $1’240.000, a razón de $5.oo cada una y cuyo valor de “rescate” a 31 de diciembre de 1978, era de 0.61 por acción, lo que significa que la actora al “enajenar” las acciones a título de donación sufrió una pérdida ocasional de $1’088.720, la que estimó deducible de las ganancias ocasionales obtenidas en el mismo ejercicio; agrega que además solicitó el descuento correspondiente al valor de rescate de las acciones donadas, esto es, de $151.280, guarismo con el que afectó la provisión para “beneficencia y civismo”. Subrayó, que en la vía gubernativa insistió en que si se negaba la deducción de los $1’088.270 (pérdida ocasional), debería reconocerse el descuento tributario del 40% sobre el total de la operación, esto es, sobre los $1.240.000 efectivamente donados y certificados por el Municipio de Medellín.

Criticó la posición administrativa que no accedió a reconocer la pérdida con el argumento de que las leyes tributarias especifican claramente lo que constituye pérdida y lo que es deducible, exigiendo requisitos para cada una de ellas y que las donaciones originan descuentos. Estimó que la administración violó los artículos 94 del Decreto 2053 de 1974 y 16 del Decreto 2348 de 1974, en cuanto otorgan a las sociedades anónimas un descuento tributario de hasta el 40% del valor de las donaciones efectuadas a los municipios y otras entidades, con las condiciones señaladas en los artículos 94 y 97 del Decreto 2053 de 1974. Igualmente, los artículos 102 del Decreto 2053 de 1974, que define las ganancias ocasionales y 103 ibídem que autoriza deducir de las ganancias ocasionales las pérdidas de la misma índole, así como el Artículo 53 del Decreto Legislativo 2247 de 1974, en cuanto prevé que las pérdidas en la enajenación de activos se computarán de conformidad con su costo histórico. Finalmente, con apoyo en el Artículo 31 de la Ley 52 de 1977 (espíritu de justicia), solicitó la aceptación del descuento tributario del 40% del valor de adquisición de las acciones. OPOSICION La Nación, a través de apoderada, se opuso a las pretensiones de la demanda, básicamente por cuanto la donación efectuada no puede tratarse como pérdida o deducción, ya que ella se hizo por acto voluntario de la Compañía sin que mediara fuerza mayor. Así mismo, precisó que la pérdida de bienes (artículo

62 del Decreto 2053 de 1974) exige el elemento fuerza mayor y la de operación (resultado desfavorable en una actividad o participación en sociedad de responsabilidad limitada), exige el cumplimiento de determinadas requisitos. Se opuso a la aceptación de descuento tributario por la totalidad de la donación, en primer lugar por la inoportunidad de la solicitud y en segundo término, porque la Administración aceptó la parte solicitada, como también bajo la consideración de que si la actora denunció una pérdida que en realidad no existía, no puede cambiar las reglas de juego, por el hecho del rechazo de la deducción. SENTENCIA Advirtió, en primer lugar, que la demora injustificada en fallar el negocio no es atribuible, “por razones obvias” al Ponente. En cuanto a lo de litis, apreció el dictamen pericial rendido ante el Tribunal, cuyas conclusiones transcribió, así como los resultados de la diligencia de inspección efectuada a las instalaciones de la Compañía, en la cual se allegó la certificación expedida por el Alcalde de Medellín, pruebas que valoradas acreditan fehacientemente la donación efectuada. Con apoyo en los artículos 102 del Decreto 2053 de 1974 y 53 del Decreto 2247 de 1974, principalmente en su parágrafo, consideró que este último es claro en señalar que en el caso de acciones, los ajustes sólo producen efectos para determinar la renta o ganancia ocasional de que obtuviere en la enajenación, mas no en la pérdida. Consideró, así mismo, que las donaciones no pueden tratarse como pérdidas, toda vez que obedecieron a un mero acto voluntario de la sociedad, sin que

pueda afirmarse la existencia de fuerza mayor, como tampoco pueden considerarse como deducciones, pues a las donaciones atañen los descuentos, de manera que como no hubo venta sino donación, no es viable hablar de pérdida en venta de inversiones. Respecto de la petición subsidiaria, para que se acepte el descuento por la donación total, acogió la posición administrativa en el sentido de que ello implicaría una variación al denuncio rentístico, la que ha debido efectuarse dentro del término legal para adicionarlo, conforme como lo preveía el artículo 23 de la Ley 52 de 1977. Además la Administración aceptó la totalidad del descuento solicitado, con el que se cubría el valor de rescate. Consecuencialmente desestimó las pretensiones de la demanda. APELACION Al apelar, el apoderado judicial de la actora resumió su inconformidad con el fallo del Tribunal, argumentando que la donación, económicamente, equivale a enajenar por $0.00 y por ello la pérdida es equivalente al costo del activo. Agregó, que resulta contrario a la equidad que si se hubiesen enajenado las acciones a un centavo, la sociedad hubiese podido restar de sus ingresos, como deducción, el total del costo menos el “ínfimo” valor de la enajenación, pero que si nada recibió por el activo por haberlo donado, no obtenga en su favor ningún beneficio tributario. Además, el valor de la pérdida como deducción resulta menos beneficioso para la sociedad que haber pedido el descuento de impuestos. ALEGATO DE CONCLUSION Presentó escrito de conclusión la apoderada de la Nación, en el cual solicitó

la confirmación de la sentencia apelada, en síntesis, por las siguientes razones: Habida cuenta que el hecho discutido no puede tratarse como deducción normal a la renta ordinaria, debe situarse en el tema de la ganancia ocasional en venta de activos fijos, como son las acciones objeto de la donación. No obstante, tampoco puede afirmarse que exista que pérdida ocasional neta, toda vez que las acciones no fueron enajenadas sino donadas, lo que constituye hecho generador de descuentos tributarios, de los que puede hacer uso el contribuyente en su totalidad o por una parte de lo reconocido en la ley. Agregó, que resulta inane en cuenta si el tratamiento como pérdida resulta más beneficioso para la Administración, dado que se trata de dilucidar aspectos jurídicos relativos a la validez de los actos acusados y no a consideraciones de conveniencias a la luz de pareceres meramente subjetivos. MINISTERIO PUBLICO Representado por la doctora Ana Margarita Olaya de Obando, solicitó la confirmación del fallo recurrido, habida cuenta que según el numeral 3° del Artículo 96 del Decreto 2053 de 1974, el valor de la donación será el establecido para la declaración patrimonial de acciones u otros títulos. Y que para hacer efectivo dicho descuento el contribuyente debe presentar certificación de la entidad donataria en donde consten además de otras condiciones, la forma y monto de la donación, constancia que debe ser firmada por el Contador o Revisor de la entidad de la entidad donataria, requisitos que la sociedad no cumplió, pues en su lugar de solicitar el descuento correspondiente, incluyó en su declaración una pérdida patrimonial que no se compagina con las previsiones de la ley en

relación con este fenómeno jurídico. Respecto de la pretensión subsidiaria, consideró que la oportunidad legal para acomodar los deseos del contribuyente a las prescripciones legales habida precluido y en consecuencia mal podían la Administración y el Tribunal cambiar los planteamientos hechos por la contribuyente en el documento que genera su relación jurídica con el fisco nacional. CONSIDERACIONES DE LA SALA Debe determinar la Sección la legalidad de la actuación administrativa, que negó el carácter de pérdida a una porción de la operación resultante de la donación de 248.000 acciones del Palacio de Exposiciones, al Municipio de Medellín, que la actora trató fiscalmente, una parte, como deducción por pérdida ocasional y la otra como descuento tributario. Conforme se desprende del expediente, la sociedad actora donó al Municipio de Medellín 248.000 acciones que se poseían en el Palacio de Exposiciones, hoy Centro de Exposiciones y Convenciones S.A., cuyo costo en libros según da cuenta la actora era de $1.240.000, conforme el valor unitario de cada acción de $5.oo. En su denuncio tributario la sociedad solicitó descuento tributario por $151.280 según el valor intrínseco de las acciones ($0.61 a la época de la donación) y la diferencia de $1.088.720 la trató como “pérdida en inversiones” por lo que solicitó deducción por pérdida ocasional, a compensar con ganancias ocasionales obtenidas en el año, conforme al Artículo 103 del Decreto 2053 de 1974. De manera previa, se observa que para el año gravable de 1979, en materia

de ganancias ocasionales no regían los artículos 102 y siguientes del Decreto contenidas en la Ley 20 de 16 de abril de 1979, vigente según su promulgación el 2 de mayo de 1979, que e su 367 derogó expresamente los artículos 102 a 105 del mencionado Decreto Legislativo de 1974, así como regían en lo pertinente, los Decretos Reglamentarios 2595 y 3211 de 1979, habida cuenta que en aquella época no existían las previsiones que en materia de vigencia y aplicación de la Ley tributaria introdujo el nuevo ordenamiento Constitucional. De manera previa, se observa que para el año gravable de 1979, en materia de ganancias ocasionales no regían los artículos 102 y siguientes del Decreto 2053 de 1974, sino que la normatividad aplicable eran las disposiciones contenidas en la Ley 20 de 16 de abril de 1979, vigente según su promulgación el 2 de mayo de 1979, que en su Artículo 36 derogó expresamente los artículos 102 a 105 del mencionado Decreto Legislativo de 1974, así como regían en lo pertinente, los Decretos Reglamentarios 2595 y 3211 de 1979, habida cuenta que en aquella época no existían las previsiones que en materia de vigencia y aplicación de la ley tributaria introdujo el nuevo ordenamiento Constitucional. Hecha la anterior precisión, advierte la Sección que no se profundizará en el análisis de la normatividad antes citada, toda vez que a juicio de la Sala, el tratamiento tributario otorgado por la actora consistente en “fraccionar” el valor de

la donación y compensar la presunta pérdida ocasional (derivada de una donación de acciones), con las ganancias de naturaleza ocasional obtenidas en enajenación a título oneroso, no resulta procedente, habida cuenta que las operaciones no son del mismo género ni poseen igual tratamiento tributario. Así mismo, son distintos los regímenes consagrados en la legislación tributaria para las ganancias ocasionales y las donaciones y consecuencialmente se rigen por sus propias reglas. En efecto, el ordenamiento positivo de la época expresamente consagraba para las donaciones previsiones que otorgaban descuento tributario, en cuya concesión ninguna relevancia tenía el carácter ni el tiempo de posesión del activo por parte de quien efectuaba la donación, en cambio, la ley sí tenía en cuenta la calidad del beneficiario de la donación sus modalidades y para el otorgamiento del descuento debían satisfacerse las exigencias específicas señaladas en la ley. Manejo que difiere al estatuido en la legislación para las utilidades obtenidas en las enajenaciones a título oneroso de bienes que hubiesen hecho parte del activo fijo del contribuyente por un término de dos años o más. Así mismo, aun en circunstancias de que el acto de donación realmente hubiese tenido el efecto que le atribuye la actora, se observa que conforme al artículo 6° de la citada Ley 20 de 1979, la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal determina la ganancia ocasional. Para determinar la pérdida ocasional, era preciso disminuir el costo fiscal (opcionalmente incrementando con los ajustes autorizados), con el valor de los ajustes efectuados, pues por mandato del artículo 53 del Decreto Legislativo 2247 de

1974, “estos (los ajustes) no producirán efectos para la determinación de pérdidas en la enajenación de activos, los cuales seguirán computándose en conformidad con su costo histórico”, previsión que pone en evidencia el equivocado proceder de la actora, y permite concluir que en la actuación no existió violación alguna de dicha norma, que junto con las contenidas en la Ley 54 de 1977 y el Decreto 2595 de 1979, regulaba el alcance de los reajustes sobre activos patrimoniales, máxime cuando en el sub lite existió al parecer fue una desvaloración de las acciones. Aspecto sobre el cual resulta innecesario ahondar, habida cuenta que examinada la prueba obraste en el expediente, advierte la Sección que el costo histórico de las 248.000 acciones (precio de adquisición) fue de $5.oo por acción para un total de $1’240.000, y que el valor de la donación de los 248.000 acciones, como lo sostiene la parte y según se desprende claramente del certificado expedido por el Centro de Exposiciones y el Alcalde Municipal de Medellín (folio 27), fue exactamente igual a su costo ($1’240.000), de donde resulta obligado concluir que, si se mirase por este aspecto, no existió pérdida ocasional alguna que compensar. Adicionalmente, se anota que la afirmación de la actora en el sentido de que el valor intrínseco de las acciones (de acuerdo con el valor que corresponde a la situación de la empresa emisora reflejada en sus balances), fue de $151.280, no guarda respaldo probatorio en el expediente, como tampoco existen elementos de juicio que permitan determinar el valor patrimonial establecido para la declaración,

ni el costo fiscal de la enajenación. De otra parte, los artículos 94 del Decreto 2053 de 1974 y 16 del Decreto 2348 de 1974 establecen el tratamiento tributario de las donaciones y prevén que las donaciones que efectúen los contribuyentes dan derecho solamente a descuento tributario del impuesto sobre la renta, consagrando al efecto un descuento para las sociedades anónimas del 40% del valor de la donación y con el límite que allí se señala así: Artículo del Decreto 2053 de 1974. “Descuento por donaciones. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta que estén obligados a presentar declaración de renta dentro del país, tienen derecho a descontar del monto del impuesto sobre la renta del veinte por ciento (20%) de las donaciones que hagan durante el año o período gravable.

1. A la Nación, a los departamentos, a las intendencias, a las comisarías, al Distrito Especial de Bogotá, a los municipios y a los establecimientos públicos descentralizados

(...)”. Por su parte el artículo 16 del Decreto Legislativo 2348 de 1974 previó: “Cuando se trate de donaciones efectuadas por una sociedad anónima, el descuento autorizado en el Artículo 94 del Decreto 2053 de 1974 será del cuarenta por ciento (40%) del valor de la donación. Este descuento no podrá exceder del veinte por ciento (20%) del impuesto de renta establecido por el mismo año o período gravable y estará sujeto a las condiciones señaladas en los artículos 94 a 97 del Decreto 2053 de 1974”. Así mismo el artículo 96, numeral 3° del Decreto 2053 de 1974, dispuso:

“Las donaciones que dan derecho a descuento deben revestir las siguientes modalidades: (...)

3. Cuando se donen acciones u otros títulos nominativos, se tomará como valor de la donación el establecido para la declaración patrimonial de acciones u otros títulos”.

Como antes se anotó, la sociedad actora ha debido observar los preceptos contenidos en las normas transcritas y con el cumplimiento de los requisitos legales establecidos al efecto solicitar el descuento tributario a que le daba derecho la donación efectuada, en cambio de incluir en su denuncio una pérdida fiscal que resultaba contraria a las normas legales, pues independientemente del tratamiento contable que le hubiese dado, éste no era base suficiente para modificar las regulaciones en materia fiscal. Finalmente, la Sala comparte los fundamentos expuestos por el a quo para no aceptar el descuento tributario en la forma pedida por la actora, así como la precisión hecha por la señora Procuradora Séptima ante la jurisdicción y además observa que no existe claridad alguna relación con la conformación del monto de los descuentos tributarios solicitados en el denuncio rentístico, pues no se efectuó discriminación alguna respecto de ellos, sino que la actora se limitó a afirmar que los descuentos “no incluyen la suma de $1’088.720 correspondientes a las acciones donadas al municipio, sino (a) otros conceptos que se explican mediante al análisis de la declaración de renta y su comparación con los libros de la compañía”, por lo que no existe razón válida para modificar los valores declarados. Conforme lo precedente, la Sala encuentra impróspero el recurso de apelación interpuesto, por lo que procederá a confirmar el fallo apelado.

Adicionalmente, y en relación con la advertencia previa del Magistrado Ponente, llama la atención de la Sala la actitud negligente de la doctora Marina Zapata, Fiscal 2° ante el Tribunal, quien injustificadamente retuvo el expediente por más de 4 años, sin emitir además, el correspondiente concepto. Así como la del doctor Gustavo García Moreno, quien tuvo el negocio a su cargo con anterioridad al Ponente actual y en cuyo poder permaneció el proceso por 5 años sin elaborar la ponencia respectiva, actitudes que para la Sala merecen censura. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: 1°. CONFIRMASE la sentencia apelada. 2°. RECONÓCESE personería a la abogada Ivonne Edith Gallardo Gómez para representar a la Nación. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia que lo anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente; Julio E. Correa Restrepo, Guillermo Chahín Lizcano, Delio Gómez Leyva Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario.