CE-SEC4-EXP1996-N7810

RELACION DE CAUSALIDAD DE LOS COSTOS - Actividad productora de renta / IMPUESTO DE TIMBRE - Acreditación / INDICIO EN CONTRAConstitución / LIBROS DE CONTABILIDAD - Obligación de presentarlos El costo solicitado con fundamento en el citado contrato no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, toda vez que de acuerdo con el certificado de Cámara de Comercio, el objeto social de la actora consiste en “realizar el negocio de urbanizaciones o parcelaciones y las actividades comerciales que le sean afines”, y como ya se dijo, el objeto del contrato fue la fabricación de siete mil bolsos de cuero. Y el contrato en cuestión tampoco puede tenerse como prueba porque en relación con el mismo no se acreditó el pago del impuesto de timbre, de acuerdo con lo previsto en los artículos 519 y 540 del Estatuto Tributario. Frente a los demás costos solicitados por valor de $20.937.000.00, respecto de los cuales la administración reconoció como costos presuntos el 75% de dicha suma ($ 15.703.000.00), y lo conformó el Tribunal, la Sala se observan que existen las mismas razones para rechazarlos por no guardar relación de causalidad con la actividad productora de renta y ante el incumplimiento de la obligación de la actora (arts. 60 del Código de Comercio y 632 del Estatuto Tributario), de presentar los libros de contabilidad cuando fue requerida por la Administración, lo cual, de conformidad con lo establecido en el artículo 781 del Estatuto Tributario constituye indicio en contra del contribuyente, en los eventos en los cuales, como lo ha dicho la Sala y ocurre en el caso de

autos, no se demuestran los costos por otros medios probatorios.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D.C, trece (13) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996) Radicación número: 7810

Actor: CASA ANGEL LTDA. PANANGEL LTDA.

Demandado: DIAN DE BOGOTA Referencia: APELACIÓN SENTENCIA Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado por la sociedad Casa Angel Ltda. Panangel Ltda., la actora, contra la sentencia de 28 de marzo de 1996, desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial de revisión No. 077 de abril 20 de 1994 y la Resolución No. 0114 de 31 de marzo de 1995, actos administrativos expedidos por las Divisiones de Liquidación y Jurídica de la

Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Santafé de Bogotá. ANTECEDENTES La sociedad Casa Angel Ltda, Panangel Ltda., presentó su declaración de renta por el período gravable de 1990 el 8 de mayo de 1991, y solicitó costos y deducciones por valor de $69.853.000.00. Previa inspección tributaria, la División de Fiscalización expidió el requerimiento especial No. 10035 de 9 de agosto de 1993, mediante el cual propuso modificar la

declaración privada, en el sentido de rechazar la totalidad de los costos y deducciones solicitados ($69.853.000.00), por no constituir una soporte de los mismos “un contrato en el cual en ningún momento aparece el solicitante del costo o la deducción, es decir, Casa Angel Ltda; pues en estas condiciones el costo correspondería a la persona natural y no a la sociedad” (folio 19),y porque durante la visita la contribuyente no presentó los libros de contabilidad; y proponer como anticipo para el año 1991 la suma $15.671.000.00. El 9 de noviembre de 1993 la sociedad contribuyente corrigió la declaración inicial, en el sentido de disminuir los costos y deducciones solicitados a la suma de $62.062.000.00. El anterior requerimiento fue ampliado por la Administración a través del requerimiento especial No. 10007 de 2 de diciembre de 1993, que propuso sanción por inexactitud en la suma de $33.530.000.00. El 20 de abril de 1994 la Administración expidió la liquidación oficial de revisión No. 077, acogiendo las glosas propuestas en los requerimientos. Interpuesto el recurso de reconsideración, mediante la Resolución No. 0114 de 31 de marzo de 1995, la Administración resolvió modificar la liquidación de Revisión No. 077 de 1994, en el sentido de reconocer costos presuntos por valor de $15.703.000.00, rebajar, en consecuencia, la sanción por inexactitud a la suma de $25.992.000.00, y no liquidar anticipo por el año gravable de 1991, quedando así agotada la vía gubernativa.

LA DEMANDA El apoderado de la sociedad actora consideró violados los artículos 82, 647 y 683 del Estatuto Tributario, por las siguientes razones: Se desconoció el espíritu de justicia consagrado en el artículo 683 del Estatuto Tributario, ya que los funcionarios de la División de Fiscalización, al efectuar la visita, aceptaron la totalidad de los ingresos percibidos por la sociedad en el año gravable de 1990, pero rechazaron la totalidad de los costos y deducciones solicitados, argumentando que los costos no guardaban relación de causalidad con la actividad productora de renta, y sin embargo aceptaron los ingresos relacionados con los costos “que no guardan relación de causalidad”, tomando de esta forma lo desfavorable a la contribuyente y rechazado lo favorable. Al respecto indicó que “no se entiende una exportación de unos bienes, sin costo de ninguna naturaleza; y, por el contrario, la documentación enseña aunque de manera imperfecta, que se contrató con terceros su elaboración, se compraron materia primas como telas y cueros, se incurrió en costos de exportación, etc.” (folio 6). Concretó la violación del artículo 82 del Estatuto Tributario, manifestando su discrepancia con el procedimiento aplicado por la Administración, debido a que los costos rechazado por $20.937.000.00 están debidamente probados, y por lo tanto, la aplicación del 75% a dicho valor conduce a una interpretación equivocada de la norma, que solo opera cuando no es posible estimar los costos, lo que no ocurrió en este caso, porque existe la prueba del 100% de dichos costos.

En relación con el contrato de confección de bolsos suscrito con la señora Miriam Herrera por valor de $41.125.000.00, “donde en forma equivocada figuró como contratante el Gerente de la Sociedad y no la sociedad Casa Angel Ltda”, afirmó que como no fue posible establecer el costo, pero se tiene certeza que estuvo relacionado con la percepción del ingreso, en desarrollo de lo previsto en el artículo 82 del Estatuto Tributario a la citada partida debe aplicarse el 75% para obtener el costo presunto. Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado de 14 de octubre de 1994, Expediente 5756. En cuanto a la sanción por inexactitud, señaló que la jurisprudencia del Consejo de Estado ha entendido que para la procedencia de la misma se requiere que el contribuyente haya realizado maniobras tendenciosas con el ánimo de defraudar los intereses del Estado, lo que no ocurrió en este caso, pues la sociedad no efectuó maniobras fraudulentas para determinar un menor impuesto. El apoderado de la Administración se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda, argumentando que: No se presentó la alegada violación del artículo 82 del Estatuto Tributario, ya que la aplicación de dicha norma por parte de la Administración es optativa, y ante la inexistencia total de comprobantes naturales contable y documental que demostraran, así en forma parcial, la existencia de los costos y deducciones en cuestión, constituye un indicio en contra de la contribuyente la inexistencia de las operaciones propias, como compras y gastos. En cuanto a la sanción por inexactitud, no es cierto que solo la ocurrencia de

maniobras tendenciosas con el fin de defraudar los intereses del Estado determina en forma exclusiva la aplicación de esta sanción, porque el artículo 647 del Estatuto Tributario prevé como inexactitud sancionable “...la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones,... inexistentes...” (folio 57). Con fundamento en lo anterior, concluyó que no se desconoció el espíritu de justicia consagrado en el artículo 683 del Estatuto Tributario. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la sentencia apelada denegó las súplicas de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones: En relación con la suma de $41.125.000.00, correspondiente al contrato suscrito entre la señora Miriam Herrera (contratista) y el señor Alejandro Angel (contratante), está demostrada la inexistencia de dichos costos en cabeza de la sociedad actora, por ser imputables a un tercero diferente de la sociedad (Alejandro Angel), y además, el costo solicitado no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, ya que de acuerdo con el certificado de la Cámara de Comercio, el objeto social desarrollado por la demandante consiste en el “negocio de urbanizaciones o parcelaciones y las actividades comerciales que le sean afines”, y no se acreditó el pago del impuesto de timbre a que está sujeto el contrato. Al respecto precisó, que el artículo 82 del Estatuto Tributario (costos presuntos) opera cuando no es posible, tomando como base los ingresos, determinar los costos directa o indirectamente, y en este caso, como no se tiene el monto de los

ingresos relativos a la enajenación, no puede determinarse el 75% sobre los mismos. En cuanto a la solicitud de reconocimiento de la totalidad de los costos declarados por valor de $20.937.000.00, del acervo probatorio no se establece la realidad de los rubros que integran dicha cifra, siendo por ello imperativa la confirmación de la actuación de la Administración, que reconoció como costos la suma de $15.703.000.00 con fundamento en el artículo 82 del Estatuto Tributario, “hecho que no se ajusta a la norma referida, pues es un porcentaje de los ingresos y no de los costos que no ha podido demostrar la sociedad, habida cuenta que no exhibió la contabilidad cuando la exigió la Administración y del análisis que en oportunidad se hizo respecto del contrato” (folio 92). Confirmó la sanción por inexactitud, debido a que la actora incluyó, en la declaración de renta correspondiente al período gravable de 1990, costos inexistentes en cabeza de la sociedad, correspondiente a otro contribuyente. Con base en lo anterior, concluyó que no se presentó la alegada violación del artículo 683 del Estatuto Tributario, porque la actuación de la Administración se ajustó a lo probado en el expediente y a las normas aplicables. EL RECURSO DE APELACION El apoderado de la sociedad actora interpuso oportunamente recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, y lo sustentó así: Frente al rechazo del costo en que incurrió la sociedad, relacionado con el contrato de fabricación de bolsos de retales en cuero, por valor de $41.125.000.00, el Tribunal no tuvo en cuenta la existencia de una situación

irregular de carácter formal en la celebración del acuerdo contractual, imputable al demandante, referente a la enunciación como contratante del representante legal de la sociedad, cuando “en la realidad” era ésta última quien desarrollaría el negocio. Al respecto indicó, que el costo en cuestión fue asumido por la compañía y no por la persona natural, y en consecuencia, como la sociedad se benefició del ingreso proveniente del contrato, tenía derecho a solicitar el costo en su declaración de renta, pues de lo contrario, el reconocimiento por parte de la Administración del ingreso realizado en cabeza de la sociedad, gravando la utilidad con el impuesto de renta, sin aceptar el costo, implica la aceptación para efectos fiscales de lo desfavorable al contribuyente y el rechazo de lo favorable. En cuanto a los costos por valor de $20.937.000.00, afirmó que en los antecedentes administrativos existen las pruebas que acreditan la cancelación de los mismos por parte de la sociedad, con el fin de producir y exportar bolsos en cuero, desembolsos que guardan relación de causalidad con la actividad productora de renta, por lo que deben deducirse en el 100%. Con respecto a la sanción por inexactitud, el a quo no consideró la posición reiterada de la jurisprudencia, en el sentido de la presencia, para la procedencia de la misma, de un comportamiento irregular y doloso del contribuyente con la intención de defraudar al Estado, que no se presentó en el caso que se discute, ya que el yerro, aceptado por la actora, al omitir señalar que el representante legal de la sociedad al celebrar el contrato obraba en representación de la misma, no configura una conducta dolosa, aspecto que se prueba con el hecho consistente

en haber denunciado el ingreso generado con ocasión del contrato, teniendo en cuenta que a dicho enriquecimiento le son imputables los costos y gastos en que se incurrió para obtenerlo. ALEGATOS DE CONCLUSION La apoderada de la Administración solicitó la confirmación de la sentencia apelada, y alegó que: La actuación administrativa, al desconocer la suma de $41.125.000.00 como costos y deducciones relacionados con el contrato de fabricación de bolsos, se ajustó a derecho, toda vez que la sociedad actora desconoció el artículo 106 del Estatuto Tributario, por no existir relación de casualidad entre las expensas realizadas y la actividad productora de renta, debido a que el contrato fue celebrado por personas naturales y no por la sociedad, hecho que no fue desvirtuado, pues el mismo no fue corregido, y los pagos se efectuaron de las cuentas personales del representante legal y su esposa, pero no a cargo de la sociedad. Aunque se aceptaron el 75% de los costos por valor de $20.937.000.00 en aplicación del principio económico que reconoce la existencia de un costo para la producción de todo ingreso, la Administración actuó conforme a la legalidad al desconocer la totalidad de los costos y deducciones, ya que de acuerdo con lo establecido en el artículo 781 del Estatuto Tributario, la no presentación de los libros de contabilidad constituye indicio en contra del contribuyente y determina el desconocimiento de los correspondiente costos y deducciones. La sanción por inexactitud debe mantenerse porque ante la inclusión por parte de la actora en su declaración de costos inexistentes, se presentó la violación del

artículo 647 del Estatuto Tributario. Al respecto citó y transcribió apartes de la sentencia del Consejo de Estado de 31 de mayo de 1996, Expediente 7650. El apoderado de la sociedad actora dentro de esta oportunidad legal reiteró los argumentos planteados en la sustentación del recurso de apelación. La Señora Procuradora Octava Delegada ante esta Corporación solicitó la confirmación de la sentencia apelada argumentando, al compartir las apreciaciones y conclusiones de la Administración y del Tribunal. CONSIDERACIONES DE LA SALA De conformidad con los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte actora, la controversia que debe resolver la Sala se concreta en determinar la procedencia o no, de los costos declarados por la contribuyente y de la sanción por inexactitud impuesta por la Administración. La sociedad actora no demostró en la vía gubernativa ni ante esta jurisdicción los costos y deducciones solicitados por valor de $62.062.000.00. En efecto, respecto de la suma de $41.125.000.00, la sociedad allegó al proceso como única prueba para el reconocimiento de dichos costos, un contrato (folio 146 c.a.) de fabricación de siete mil bolsos de cuero, suscrito el 13 de junio de 1990, entre las señoras Miriam Rosalba y Virginia Herrera Herrera, las contratistas, y el señor Alejandro Angel, el contratante, en su calidad de persona natural, acto que no compromete a la sociedad porque ésta no es parte del mismo. El costo solicitado con fundamento en el citado contrato no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, toda vez que de acuerdo con el

Certificado de Cámara de Comercio, el objeto social de la actora consiste en “realizar el negocio de urbanizaciones o parcelaciones y las actividades comerciales que le sean afines”, y como ya se dijo, el objeto del contrato fue la fabricación de siete mil bolsos de cuero. Y, el contrato en cuestión tampoco puede tenerse como prueba porque en relación con el mismo no se acreditó el pago del impuesto de timbre, de acuerdo con lo previsto en los artículos 519 y 540 del Estatuto Tributario. Frente a los demás costos solicitados por valor de $20.937.000.00, respecto de los cuales la Administración reconoció como costos presuntos el 75% de dicha suma ($15.703.000.00), y lo confirmó el Tribunal, la Sala observa que existen las mismas razones para rechazarlos por no guardar relación de causalidad con la actividad productora de renta y ante el incumplimiento de la obligación de la sociedad actora (arts. 60 del Código de Comercio y 632 del Estatuto Tributario) de presentar los libros de contabilidad cuando fue requerida por la Administración, lo cual, de conformidad con lo establecido en el artículo 781 del Estatuto Tributario, constituye indicio en contra del contribuyente, en los eventos en los cuales, como lo ha dicho la Sala y ocurre en el caso de autos, no se demuestran los costos por otros medios probatorios. Aunque la Sala no comparte la decisión que en relación con este aspecto adoptó el Tribunal, no entra a revisarla, en aplicación del principio de la reformatio in pejus, según el cual, en la segunda instancia no se puede desmejorar la situación del apelante, teniendo en cuenta además, que la parte demandada no recurrió la

sentencia de primera instancia. En cuanto a la sanción por inexactitud, la Sala confirmará la decisión del Tribunal, toda vez que la solicitud del reconocimiento de costos no radicados en cabeza de la sociedad sino de una persona natural, que no tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, implicó la utilización por parte de la actora en su declaración tributaria de “datos o factores falsos”, de los cuales se deriva un menor impuesto o saldo a pagar, que constituyen “inexactitud sancionable”, de conformidad con lo establecido en el artículo 647 del Estatuto Tributario. De conformidad con las razones expuestas, la Sala procederá a confirmar la sentencia apelada. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia apelada. Se reconoce a la doctora Amparo Merizalde de Martínez como apoderada de la entidad demandada, en los términos y para los efectos del memorial anexo. Cópiese, publíquese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente; German Ayala Mantilla, Delio Gómez Leyva, Julio E. Correa Restrepo Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario.