CE-SEC4-EXP1996-N7867

IMPORTACION DE BIENES - Hecho generador de industria y comercio / COMERCIANTE IMPORTADOR - Intermediación / IMPUESTO DISTRITAL DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Causación Si la actividad no se realiza dentro del territorio del Distrito Capital de Santafé de Bogotá, como es el caso de las ventas de exportaciones que efectúen empresas en el exterior directamente al adquirente, con destino a Colombia, el monto de tal transacción no constituye hecho generador del impuesto en el municipio donde se encuentre el importador o en el lugar de destino de la mercancía, pues ello implicaría extender la potestad tributaria fuera del país, y considerar que la importación de bienes al territorio nacional, constituye hecho generador del gravamen de industria y comercio. No obstante, puede ocurrir que negocios que recaen sobre mercancías provenientes del exterior, se ejecuten en el país por la sociedad extranjera mediante una sucursal o a través de un mandatario, agente o representante que a título personal se encargue de su promoción y venta. Si quien vende los bienes traídos del extranjero, actúa directamente como vendedor e importa la mercancía, al enajenarla está ejerciendo la actividad mercantil gravada con el impuesto de Industria y Comercio, y su base gravable está constituida por el monto total de los ingresos provenientes del tal actividad (arts. 32 y 33 de la Ley 14 de 1983). Si quien efectúa la venta es el proveedor desde el exterior, quien realiza en el país la actividad de intermediación consistente en la promoción de las mercancías, el acercamiento entre los clientes y el proveedor, y el asesoramiento técnico sobre las calidades y condiciones del producto, y por el

asesoramiento técnico sobre las calidades y condiciones del producto, y por tal gestión recibe una remuneración del vendedor. También realiza una actividad definida como mercantil en el Código de Comercio y por ende sujeta al gravamen de Industria y Comercio, sobre la remuneración o comisión recibida.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: CONSUELO SARRIA OLCOS

Santafé de Bogotá, D.C., veinticinco (25) de octubre de mil novecientos noventa y seis (1996).

Radicación número: 7867

Actor: HAARMANN Y REIMER DE COLOMBIA LTDA.

Demandado: LA NACIÓN - DIAN Referencia: Apelación sentencia del 23 de mayo de 1996, del Tribunal Administrativo de Industria y Comercio, año gravable 1990.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la actora contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el veintitrés (23) de mayo de mil novecientos noventa y seis (1996), desestimatoria de las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho incoado por la sociedad Haarmann y Reimer de Colombia Ltda., contra la liquidación oficial No. 0000091 del veinticinco (25) de agosto de mil novecientos noventa y dos (1992), y las Resoluciones 494 del quince (15) de junio de mil novecientos noventa y tres (1993) y 002 del trece (13) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994) mediante las cuales se le

determinó el impuesto de industria y comercio por el año gravable de 1990. ANTECEDENTES La sociedad Haarmann y Reimer de Colombia Ltda., presentó su declaración de industria, comercio y avisos, para el período gravable de 1990 informando una base gravable de ingresos anuales de $1.856.611.474 (mil ochocientos cincuenta y seis millones seiscientos once mil cuatrocientos setenta y cuatro pesos).. Posteriormente, la Administración envió a la sociedad el requerimiento No. 05S899 por medio del cual le solicitó probar con libros y soportes contables el monto total de sus ingresos brutos, su representación legal y la actividad realizada. Posteriormente, según requerimiento No. 472 de seis (6) de julio de mil novecientos noventa y dos (1992) la Dirección Distrital de Impuestos determinó la existencia de ingresos no incluidos dentro de la base gravable por valor de $468.961.000 (cuatrocientos sesenta y ocho millones novecientos noventa y un mil pesos) (fl. 30 del Expediente). De conformidad con lo anterior, el veinticinco (25) de agosto de mil novecientos noventa y dos (1992) la Administración produjo la liquidación oficial N0000091, en la cual adicionó los ingresos no declarados por el contribuyente por valor de $468.961.000 (cuatrocientos sesenta y ocho millones novecientos noventa y un mil pesos) e impuso sanción por inexactitud. Contra la anterior decisión, la contribuyente interpuso recurso de reposición con apelación subsidiaria, los cuales fueron resueltos en su orden por las Resoluciones No. 494 del quince (15) de junio de mil novecientos noventa y tres

(1993) de la Dirección Distrital de Impuestos y la Resolución No. 002 de trece (13) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994) de la Junta Distrital de Hacienda respectivamente por medio de las cuales no se aceptaron los argumentos de la compañía y se confirmó la liquidación oficial. LA DEMANDA El apoderado judicial de la contribuyente considera que los actos administrativos acusados, violan los artículos 3º, 57 y 59 del Código Contencioso Administrativo; 32, 33 y 35 de la Ley 14 de 1983; 1º, 8º, 15, 47, 53, 73 y 74 del Acuerdo 21 de 1983; del Distrito Especial de Bogotá; 175, 177 y 187 del Código de Procedimiento Civil y 31 del Código Civil. Alega, en resumen, que la Administración al decidir los recursos no observó el principio de concordancia, que exige el artículo 59 del Decreto 01 de 1984, por cuanto en la Resolución que resolvió el recurso de reposición se adujeron nuevas consideraciones de carácter contable, no mencionadas con anterioridad por la Administración, para adicionar la base. Considera que se desconocieron las normas que regulan el debido proceso y las reglas de la sana crítica por cuanto existió indebida apreciación de las pruebas allegadas, especialmente del contrato de representación, de los cuadros resumen de las “exportaciones” efectuadas por los clientes de la sociedad extranjera Haarmann y Reimer GMBH, de las facturas emitidas en el exterior por dicha

compañía, del certificado de revisor fiscal de Tecnoquímicas SH y de Colombel S.A., que acreditan que el proveedor de los bienes es una entidad del exterior y no a la actora 3º y 9º del Decreto 2160 de 1986, que consagran el registro de operaciones, incluidos los gastos por cuenta de terceros y la causación contable de ingresos por servicios prestados. Alega que se violaron los artículos 32, 33 y 35 de la Ley 14 de 1983 y las normas locales contenidas en el Acuerdo 21 de 1983; al pretender gravar ingresos por actividades no desarrolladas en Santafé de Bogotá, ni en el país sino en Alemania. Afirmó igualmente, que el acto administrativo carecía de la suficiente motivación o explicación sumaria de las modificaciones a la privada, hecho que según su entender, demuestra la argumentación dada por la Administración al resolver el recurso de reposición y la necesidad que tuvo de decretar una nueva visita para establecer porqué se adicionaban los ingresos. Por último alegó la violación del artículo 33 del Acuerdo 21 de 1983, al imponérsele sanción por inexactitud, sin que se dieran los supuestos establecidos en la norma. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegó las súplicas de la demanda al advertir, que la suma en discusión debió hacer parte, de la base gravable, para efectos del impuesto de industria y comercio. A su juicio, la actividad de la actora, consistente en las ventas discutidas que realizó en Colombia en representación de su casa matriz Alemania, constituían,

en el Distrito Especial de Santafé de Bogotá, hecho generador del tributo como actividad comercial descrita en el artículo 8º. del Acuerdo 21 de 1983, cuya base gravable no puede ser otra que los ingresos brutos originados en dicha actividad como lo prevé el artículo 15 ibidem. Ni la circunstancia de que tales ingresos se hayan recibido en cumplimiento de un contrato de representación de una sociedad extranjera, ni la forma en que hayan sido contabilizados, alteran las consecuencias tributarias, derivadas de la aplicación de la ley en cabeza de quien realizó la actividad gravable, para excluirlos de la base del gravamen. LA APELACION El apoderado de la actora, al apelar, expresa no compartir los argumentos del a quo en cuanto aduce que los ingresos discutidos, por estar registrados en la contabilidad debieron tomarse como propios conforme con lo señalado por el artículo 3º del Decreto 2160 de 1986, porque está desconociendo que es la misma Administración la que admite en la Resolución 002 de 1994, que resolvió el recurso de apelación, que tales ingresos no son suyos, sino de la casa matriz extranjera. Alega que los ingresos no podían imputarse a la sociedad actora como propios o en representación de la sociedad extranjera, porque si se analiza el Certificado de Existencia y Representación Legal de Haarmann y Reimer de Colombia Ltda., en la parte de la participación y distribución del capital los únicos titulares de la compañía colombiana son Bayer de Colombia S.A. y el señor Alf Rueth con cédula de extranjería No. 115.581 y no la compañía alemana

Haarmann y Reimer GMBH. Por lo tanto no es cierto que tales ventas constituyan hecho generador del tributo conforme con el artículo 8º del Acuerdo 21 de 1983, porque dicho artículo se refiere a las actividades de servicios susceptibles del impuesto de industria y comercio, entre ellas las formas de intermediación comercial que dan origen a las comisiones por cualquier concepto. Alega que el contrato de representación celebrado entre la actora y Haarmann y Reimer de Alemania GMBH, la hacía acreedora únicamente al pago de una comisiones del uno por ciento (1%), por concepto de las ventas realizadas por la sociedad extranjera, a las cuales no se aplica el tributo de Industria y Comercio porque no fueron hechas en el país, ya que los clientes importaban directamente los productos. Lo anterior, lo prueba con las certificaciones de los revisores fiscales de las compañías adquirentes, clientes de Haarmann y Reimer de Alemania GMBH, y con el contrato, documentos que se anexaron, a la demanda. El citado de contrato de Representación, en el último párrafo del Paragrafo 4º, establece que, “El representante reconoce expresamente que la comisión es la única retribución por sus servicios en base a este contrato. Durante el contrato y después de éste...”. Concluye que si la base del impuesto de industria y comercio se concreta en los ingresos recibidos por los contribuyentes y el único ingresos que puede recibir la sociedad en desarrollo del contrato es la comisión, los ingresos declarados por concepto de comisiones, representan la totalidad de la base gravable, en materia de industria y comercio, como ingreso materia de la ejecución del contrato entre

las partes. A su juicio, las certificaciones expedidas por los contadores públicos, así como los libros de contabilidad, demuestran como era la operación de servicios en este caso y señalan que, los ingresos para Haarmann y Reimer de Colombia Ltda. fueron únicamente los provenientes de las comisiones percibidas de las ventas, que por su intermedio realizó Haarmann y Reimer GMBH de Alemania. Y dichas comisiones las recibe, no solo de los clientes conseguidos por ella, sino también por los negocios que Haarmann y Reimer GMBH de Alemania, realiza directamente con su clientela en Colombia, en razón del compromiso de prestar el servicio de asesoría técnica, respecto de los productos adquiridos por el comportamiento nacional. Concluye, que la actividad de venta no es del representante Haarmann y Reimer de Colombia Ltda., como lo señala la sentencia y por lo tanto, no siendo los ingresos provenientes de dicha actividad suyos, no se han debido gravar con impuesto de industria y comercio. Hace referencia a la sentencia de la Honorable Corte Suprema de Justicia en su Sala Civil de fecha dos (2) de Diciembre de 1980, donde señala que el agente comercial, como era Haarmann y Reimer de Colombia Ltda., respecto de Haarmann y Reimer GMBH de Alemania en este caso, no es nunca dueño de los bienes que promueve en nombre de su representado, y por tanto, mal podría entenderse que es acreedor de los ingresos por sus ventas y el sujeto de tributo por las mismas. Solicita se analicen nuevamente las pruebas contables y el contrato de representación en su conjunto, para que se revoque la decisión del Tribunal a

quo. ALEGATOS DE CONCLUSION Ni las partes, ni el Ministerio Público, actuaron en esta oportunidad procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Para la Sala el asunto a decidir, se refiere a determinar, con base en el acervo probatorio, si los ingresos adicionados por la Administración Distrital son propios de la actora, y por lo tanto hacen parte de la base gravable para el impuesto de industria y comercio, o si como alega la sociedad, no lo son, por pertenecer a una entidad jurídica distinta y no corresponder al ejercicio de actividades gravadas con el impuesto, por tratarse de ventas de exportación, realizadas en el exterior por la Compañía que pagó la comisión. De acuerdo con las disposiciones que regulan el impuesto de industria y comercio, artículos 32, 33 y 35 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de industria y comercio recae sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedad de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmueble determinados, con establecimiento de comercio o sin ellos. Fija así, la Ley 14 de 1983, el marco dentro del cual los municipios deben desarrollar la actividad tributaria local, sin que les esté permitido gravar actividades no desarrolladas en su ámbito territorial. Dicha limitación surge de los propios límites territoriales de su competencia dada por los artículos 1º y 312 de la Constitución Política que consagran la división y autonomía territorial de la Nación

y que disponen que en cada municipio habrá una corporación administrativa de elección popular, el Concejo Municipal. Si la actividad comercial no se realiza dentro del territorio del Distrito Capital de Santafé de Bogotá, como es el caso de las ventas de exportaciones que efectúen empresas en el exterior directamente al adquirente, con destino a Colombia, el monto de tal transacción no constituye hecho generador del impuesto en el municipio donde se encuentre el importador o en el lugar de destino de la mercancía, pues ello implicaría extender la potestad tributaria fuera del país, y considerar que la importación de bienes al territorio nacional, constituye hecho generador del gravamen de Industria y Comercio. No obstante, puede ocurrir que negocios que recaen sobre las mercancías provenientes del exterior, se ejecuten en el país por la sociedad extranjera mediante una sucursal o a través de una mandamiento, agente o representante que a título personal se encargue de su promoción y venta. Si quien vende los bienes traídos del extranjero, actúa directamente como vendedor e importa la mercancía, al enajenarla está ejerciendo la actividad mercantil gravada con el impuesto de Industria y Comercio, y su base gravable esta constituida por el monto total de los ingresos provenientes de tal actividad (arts. 32 y 33 de la Ley 14 de 1983). Si quien efectúa la venta es el proveedor extranjero desde el exterior, quien realiza en el país la actividad de intermediación consistente en la promoción de las mercancías, el acercamiento entre el cliente y el proveedor, y el asesoramiento técnico sobre las calidades y condiciones del producto, y por tal gestión recibe una remuneración del vendedor, también realiza una actividad

definida como mercantil en el Código de Comercio y por ende sujeta al gravamen de Industria y Comercio, sobre la remuneración o comisión recibida. En este caso, la base imponible esta configurada por el total de los ingresos que reciba el agente comercial por su actividad de intermediación. Obra dentro del expediente el certificado sobre su existencia y representación legal de la actora y en él se lee: “Objeto Social: Fabricación, creación importación, comercializadora, distribución de productos químicos, aceites esenciales, resinoides fragancias, esencias, aromas, sabores, condimentos, colorantes. Este objeto se refiere especial, pero no exclusivamente a la fabricación y venta de productos de Haarmann y Reimer GMBH, de Holzminden, República Federal de Alemania, o de sus compañías subsidiarias o allegadas. También puede encargarse de la representación de firmas nacionales o extranjera. En desarrollo de este objeto, al sociedad está facultada para realizar las siguientes operaciones principales: a) Negocias, comprar, vender importar, exportar, elaborar o fabricar toda clase de materias primas, mercancías, maquinaria, equipos, implementos, patentes y marcas, así como registrar estas últimas siempre y cuando que todo ello se encuentre relacionado con su objeto social. b) Fundar o abrir establecimientos comerciales laboratorios o fábricas relacionadas con dicho objeto social; c) Adquirir bienes muebles o inmuebles, o cualquier derecho sobre ellos, y hacer la construcciones y montajes necesarios o convenientes para el desarrollo de la referida actividad, así como también enajenar cualquiera de tales bienes; d) Dar en arrendamiento los bienes

sociales o tomar los que necesita o dar dinero en desarrollo de sus actividades comerciales; e) Recibir o dar dinero en mutuo, f) Construir garantías reales sobre los bienes sociales; g) Girar, endosar, aceptar, cobrar, préstamos o cancelar, pagarés, letras de cambio, cheques y, cualquier título valor en general, así como recibir cualquiera de ellos en pago; h) Tomar parte como socio o accionista en otras sociedades, cualquiera que sea su objeto social e incorporarse o fusionarse en cualquiera de ellas, en los términos de la ley, y) Ejecutar o celebrar cualquiera actos o contratos que se relacionen directamente con las actividades el objeto social” (destaca la Sala) Según el contrato de representación que obra a folios 47 a 52 del expediente, la actora asume los intereses de Haarmann y Reimer de Alemania en todo sentido y se encarga de promover en la mejor forma posible “la venta de los productos que le son encargados “venta que se hace de acuerdo con los listados de precios y series de muestras que entrega el representado. En el Parágrafo 4º del contrato se estipula el valor de la comisión que corresponde a la actora, y se precisa que ella se calcula sobre el valor neto de las facturas de venta sin importar que los pedidos lleguen a Haarmann y Reimer GMBH directamente de los clientes o por intermedio del Representante. A folios 75 y siguientes del expediente se encuentra las facturas otorgadas por la sociedad alemana, las cuales dan cuenta de las ventas efectuadas directamente por Haarmann y Reimer GMBH de Alemania clientes en el país, en las ciudades de Cali (Varela S.A. Tecnoquímica S.A.), Cartagena (Nutrinorte

Ltda.), Bogotá (Colombel S.A.), en las cuales se indican las condiciones de entrega, pago, puerto de desembarque, etc. A folios 179, 190 a 198 y 203 del expediente aparece el certificado expedido en Cali por el Revisor Fiscal de Varela S.A. en donde da cuenta de haber registrado importaciones a Haarmann y Reimer GMBH de Alemania por U$250.785.50, el certificado expedido por el Revisor Fiscal de Colombel S.A., sobre importaciones directas a Haarmann y Reimer GMBH de Alemania por US$209.832.50, el certificado expedido por el Revisor Fiscal de Laboratorios Recamier, que hace constar que efectuó importaciones a la misma sociedad extranjera por DM 31.862.5o, el certificado por el Revisor Fiscal de Lucía Gran Col. Ltda., por compras en el exterior a la misma empresa por US$30.013.70. Dichos certificados concuerdan con el expedido por el Revisor Fiscal de la sociedad actora en el sentido de no haber la venta de las mercancías a los clientes nacionales, directa o indirectamente, sino de haber realizado una labor de simple intermediación o representación, y que explica que tenía reseñado en su contabilidad solo para efectos estadísticos y cuantificación de las comisiones las ventas realizadas en el exterior por Haarmann y Reimer GMBH de Alemania. El acta de visita No. 0611 del diecisiete (17) de marzo de mil novecientos noventa y tres (1993) da cuenta que la actora declaró ingresos por ventas realizadas y facturadas por ella en el país a varios clientes en el año de 1990 por la suma de $1.832.676.252, (mil ochocientos treinta y dos millones seiscientos

setenta y seis mil doscientos cincuenta y dos pesos) las cuales aparecen relacionadas en los antecedentes administrativos a folios 128 a 215, numeración manual, por idéntico valor: Lo anterior indica que la actora sí declaró en su denuncio tributario las ventas realizadas por ella, incluyendo tales ingresos en la base gravable y que igualmente declaró las comisiones recibidas sobre la actividad de intermediación respecto de las ventas efectuadas por la matriz del exterior. Estas pruebas permiten a la Sala deducir, que realmente los ingresos adicionados por la Administración no eran de la actora sino de la sociedad extranjera alemana que realizó las ventas en el exterior. Adicionalmente, observa la Sala que las mencionadas importaciones fueron efectuadas directamente por los clientes, en su mayoría desde ciudades distintas al Distrito Capital, circunstancia esta que demuestra que los ingresos fueron adicionados por al Administración, contraviviendo lo dispuesto en los artículos 32, 33 y 35 de la Ley 14 de 1988 que señalan los hechos generadores del tributo, (entre los cuales no está la importación), la territorialidad del mismo y la base gravable. Como consecuencia de lo anterior es procedente la imposición de sanción por inexactitud, porque la sociedad actora no omitió ingresos por ventas efectuadas en el Distrito Capital de Santafé de Bogotá. Así las cosas los actos administrativos acusados atendiendo las súplicas de la demanda, deben anularse y en su lugar declarar en firme la liquidación privada presentada por la sociedad el ocho (8) de mayo de mil novecientos noventa y uno (1991). En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

FALLA:

1. REVOCASE la sentencia apelada.

2. ANULANSE la liquidación oficial No. 0000091 del veinticinco (25) de agosto de mil novecientos noventa y dos (1992), y la Resolución No. 494 del cinco (1995) de mil novecientos noventa y tres (1993), expedidas por la Dirección Distrital de Impuestos y la Resolución No. 002 de quince (15) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994), expedida por la Subsecretaría de Hacienda de Bogotá.

3. En su lugar, declárese en firme liquidación privada que para el año gravable de 1990, presentó la sociedad Haarmann y Reimer de Colombia Ltda. el día ocho (8) de mayo de mil novecientos noventa y uno (1991).

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la sesión de la fecha. Consuelo Sarria Olcos, Presidente; German Ayala Mantilla, Delio Gómez Leyva, Julio E. Correa Restrepo. Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario.