CE-SEC4-EXP1998-N0040
Consejo de Estado
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Detalles
- Título
- CE-SEC4-EXP1998-N0040
- Autor
- Consejo de Estado
- Categoría
- Jurisprudencia
- Área del derecho
- Administrativo
- Año
- 1998
FORMULARIO DE DECLARACION DE IMPUESTO AL CONSUMO DE
CIGARRILLOS Y TABACO - Naturaleza / DECLARACION DE IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO - Control jurisdiccional Las resoluciones que acogieron los formularios para Declaración del Impuesto al Consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, ante los Departamentos y Distrito Capital, junto con los formularios y sus instrucciones constituyen un acto administrativo de carácter general e impersonal que si bien puede ser el inicio del proceso de determinación del impuesto, considerado en si mismo, constituye un acto definitivo como manifestación de voluntad administrativa que produce efectos jurídicos, porque es expedido por el funcionario competente, incluye unas instrucciones precisas de obligatorio cumplimiento de los usuarios, que son indeterminados, y por si mismo cumple un objetivo de orden legal de la mayor trascendencia: permitir que el particular cumpla satisfactoriamente con el deber de declarar. En este sentido y por tales motivos las declaraciones constituyen verdaderos instructivos obligatorios expedidos por el Gobierno que por ser ese carácter general e impersonal, constituyen actos administrativos cuyo objetivo principal se cumple y su finalidad se agota en el momento en que el contribuyente lo presente diligenciado a la respectiva autoridad. En consecuencia tales actos pueden ser susceptibles de control jurisdiccional, según el artículo 82 del Código Contencioso Administrativo y la vía adecuada es la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo.
DECLARACION DE IMPUESTO AL CONSUMO - Requisitos / FIRMA DEL
RESPONSABLE EN IMPUESTO AL CONSUMO - Regulación legal/ FIRMA DEL
REVISOR FISCAL O CONTADOR - Improcedencia en declaración de impuesto al consumo Del simple cotejo del formulario y su instructivo con la disposición contenida en el decreto 2141 de 1996, artículo 11, se deduce que el Gobierno ciñéndose a los lineamientos determinados por el legislador mediante la Ley 223 de 1995, establecía como requisitos de la declaración, únicamente la firma del obligado al cumplimiento de ese deber legal de declarar, en este caso no puede interpretarse de manera diferente a que esta firma corresponde a la del sujeto responsable del impuesto al Consumo de Cigarrillos y Tabaco elaborado, determinado por el legislador. Así las cosas, el formulario y su instructivo deben respetar la ley. No pueden establecer obligaciones que corresponde definir al legislador, como es, el que la declaración de consumo esté firmada por el revisor fiscal o el contador, cuando exista obligación para ello, porque la ley para este evento, no lo ha previsto. Un análisis armónico del capítulo II, del Título II "Deberes y obligaciones formales" del Estatuto Tributario, al hablar de declaraciones, se refiere únicamente a los siguientes impuestos, renta y complementarios; Impuesto a las Ventas y Retenciones en la Fuente y de Ingresos y Patrimonio. Se estima que los Revisores Fiscales y Contadores solo deben firmar las declaraciones tributarias que le señale expresamente la ley, y en este caso la ley no ha establecido tal obligación formal. Así las cosas, no existe fundamento legal alguno para la exigencia de la firma del Contador Público o del Revisor Fiscal en las declaraciones del impuesto al consumo.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: GERMAN AYALA MANTILLA
Santafé de Bogotá, D.C., veintisiete de noviembre de mil novecientos noventa y ocho.
Radicación número: 03-27-1998-0040
Actor: FRANCISCO JAVIER LLANO RODRIGUEZ Y AMPARO ELISA
PRECIADO HOYOS.
Demandado: DIRECCIÓN GENERAL DE APOYO FISCAL DEL MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO REF : Nulidad y suspensión provisional contra el formulario MHCP-D.A.F.-
2B Dirección General de Apoyo Fiscal Del Ministerio De Hacienda y Crédito Público. F A L L O.- Conoce la Corporación de la demanda de nulidad instaurada por FRANCISCO JAVIER LLANO RODRÍGUEZ Y AMPARO ELISA PRECIADO HOYOS, quienes actuando en su propio nombre y en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo instauraron acción de nulidad contra el instructivo y el formulario de “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales” expedidos por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. ACTO ACUSADO Se trata de las Instrucciones para el diligenciamiento del Formulario de Declaración del Impuesto cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales”. en cuanto dice: “G2 y G3 Revisor Fiscal o Contador Público: Si de conformidad con
la ley está obligado a tener revisor fiscal, marque X en la casilla G2 y diligencie los espacios correspondientes a firma, nombre, cédula y tarjeta profesional. Si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración deba ser firmada por contador público, marque X en el recuadro G.3 y diligencie los demás espacios.” También de las casillas G2 y G3 de la Sección G. Firmas; del formulario MHCPD.A.F. -2B “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales”. En cuanto dicen: “G2. Revisor Fiscal l G3. Contador Público l Firma, Nombre, C.C. No. y Tarjeta Profesional No. “;que expidió la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Formulario e instructivo que fueron adoptados mediante las Resoluciones 167 del 7 de febrero de 1997 y 1462 del 30 de julio de 1997, expedidas por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. DISPOSICIONES VIOLADAS Y CONCEPTO DE LA VIOLACIÓN: Menciona el accionante como vulneradas las siguientes disposiciones: Artículos 6,13,122 y 123 de la Constitución Nacional; Artículos 213 y 221 de la Ley 223 de 1995; Artículos 7 y 11 del Decreto 2141 de 1996; Artículo 580 literal d) del Estatuto Tributario. Como concepto de la violación, los actores formulan los siguientes cargos:
1. Violación de los artículos 6, 13, 122 y,123 de la Constitución Naciona l :
Afirman los accionantes que de acuerdo con la Constitución las competencias son regladas y que no puede aplicarse en asuntos de competencia la analogía. Que en el caso de autos, cuando la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público indica que los formularios de declaración del Impuesto al Consumo de Cigarrillos y Tabaco elaborado deben contener un requisito que ni la ley ni el reglamento exigen, se está extralimitando en sus funciones. 2.- Violación del artículo13 de la Constitución Nacional: Aducen que el decreto acusado vulnera el derecho a la igualdad por cuanto establece una desigualdad la cual consideran que no es razonable ni objetiva, toda vez que exige, para los obligados a tener revisor fiscal, que las declaraciones de Consumo deben ir firmadas por éste, pero que si no está obligado a tenerlo puede ser firmada por el contador, siempre que esté obligado a tenerlo.
3. Violación del artículo 213 de la Ley 223 de 1995, inciso final y del Artículo 7 del Decreto 2141 de 1996: Afirman que la facultad conferida por la ley a la Dirección General de Apoyo Fiscal es precisa, que no se extiende a autorizarlo para incluir obligaciones formales adicionales que la misma ley no exige para los contribuyentes del impuesto al consumo, como es la firma del Revisor Fiscal o Contador.
4. Violación del artículo 11 del Decreto Reglamentario 2141 de 1996: Aducen los accionantes que el acto acusado, al establecer un requisito no contenido ni en la ley ni en los reglamentos, está extralimitando el alcance que tanto el artículo 213 de la Ley 223 de 1995, como el como artículo 7o. del
Decreto 2141 de 1996 le asignaron.
4. Violación del artículo 221 de la Ley 223 de 1995
Analizan los accionantes que “la ley no asimiló la parte sustancial del impuesto al consumo a la de ningún otro impuesto con el fin de darles el mismo tratamiento y fue muy explícita al señalar que solo se aplicarán las normas del Estatuto Tributario para la DETERMINACIÓN, DISCUSIÓN Y COBRO, aspectos puramente procedimentales, lo cual no significa que absolutamente todos los aspectos del impuesto al consumo queden sometidos a las normas del Estatuto Tributario”
6. Violación del Artículo 580 literal d) del Estatuto Tributario: Aseveran que sólo el legislador tiene la facultad de establecer, la obligación sustancial de tener revisor fiscal y, la de carácter formal, de que el Revisor Fiscal o Contador, firme las declaraciones del contribuyente.
T R Á M I T E P R O C E S A L Mediante auto del 27 de abril de 1998, se admitió la demanda y se negó la medida de la suspensión provisional solicitada.(fl. 98 ss) CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA EL Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante apoderado judicial dio contestación a la demanda manifestando los siguientes argumentos de oposición a los cargos formulados: Se remite al artículo 215 de la Ley 223 de 1995 que establece que los responsables del impuesto al consumo tienen la obligación de llevar un sistema de contabilidad especial y que, de conformidad con las disposiciones del Estatuto Tributario, la firma del contador o del Revisor Fiscal tiene unos efectos específicos
en las declaraciones. Que la inclusión de este requisito obedece al desarrollo de esas disposiciones, que en consecuencia no se configura la extralimitación alegada. Se refiere también al artículo 580 del Estatuto Tributario que prescribe que no se entenderá presentada la declaración cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar o cuando se omita la firma del Contador Público o Revisor Fiscal, existiendo la obligación legal para ello, por lo cual, la inclusión de las firmas mencionadas en los actos acusados no implica la inclusión de una obligación no prevista en la ley. Solicita se abstenga de declarar la nulidad alegada. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN - Actores: Reiteran los argumentos esgrimidos en la demanda y se oponen a los argumentos de la entidad demandada, insistiendo en la nulidad de la Instrucción y del Concepto demandados por cuanto vulneran normas de carácter constitucional, artículos 6º y 13 y, legales como son los artículos 191, 213 y 215 de la Ley 223 y 581 del Estatuto Tributario. - Demandada Reitera los argumentos esgrimidos en la contestación de la demanda en relación a la improcedencia de la acción de nulidad de la instrucción demandada y en cuanto al Formulario demandado, ratifica que éste se ciñe a los preceptos legales y que no se configura el concepto de la violación propuesto, por supuesta violación de norma superior. M I N I S T E R I O P Ú B L I C O Representado en esta oportunidad por la Procuradora Octava Delegada ante la Corporación, quien al rendir su concepto manifiesta que se debe acceder
parcialmente a las súplicas de la demanda por cuanto considera que la ley no exige que firme la declaración de Consumo el Revisor Fiscal, como si lo hace el acto demandado, excediendo la ley. No ocurre lo mismo, dice con la obligación de que la declaración sea firmada por un contador, por cuanto esta no la exige el formulario diseñado por la Dirección General de Apoyo sino por la Ley. COADYUVANCIA El ciudadano Gustavo Alberto Palacio Saldarriaga, en escrito presentado el 27 de mayo de 1998 solicita se le tenga como parte coadyuvante. Aduce como argumentos de su coadyuvancia de la demanda los siguientes: La inclusión de la firma del Revisor Fiscal en los formularios de las declaraciones, constituye un requisito adicional por cuanto el Decreto Reglamentario 2141 de 1996 en su artículo 11 incluyó la firma del obligado al cumplimiento pero no exigió la firma del Revisor Fiscal. Afirma que dicha inclusión es gravosa para el contribuyente, puesto que ante su ausencia, la declaración se daría por no presentada haciéndose acreedor a gravosas sanciones. Mencionó también que dado el carácter departamental, de período de causación quincenal; su liquidación y pago es sumamente corto, 5 días, situación que se hace más difícil con la exigencia de la firma del Revisor fiscal, toda vez que hay empresas que realizan sus actividades por todo el país y tienen un solo Revisor Fiscal, haciendo imposible que los contribuyentes logren liquidar, revisar, hacer firmar la declaración por el obligado y por el Revisor Fiscal para luego proceder al pago, en cada una de las oficinas de rentas departamentales en las cuales se generó el impuesto dentro del término mencionado.
Hace referencia al artículo 683 del Estatuto Tributario, en cuanto a que el Estado no aspira a que el contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas. C O N S I D E R A C I O N E S Se discute en esta instancia la ilegalidad del instructivo y del formulario de “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales” expedidos por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. El punto central de la controversia radica en establecer si la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, entidad encargada del diseño de los formularios de Declaraciones del Impuesto al Consumo, al idear los actos demandados, podía incluir en la Sección GFirmas, la del Revisor Fiscal o Contador además de la del obligado.
Para resolver se considera: Considera la Sala necesario, antes de decidir la acción impetrada, hacer la siguiente precisión: Las resoluciones que acogieron los formularios para Declaración del Impuesto al Consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, ante los Departamentos y Distrito Capital, junto con los formularios y sus instrucciones, constituyen un acto administrativo de carácter general e impersonal que si bien puede ser el inicio del proceso de determinación del impuesto, considerado en sí mismo, constituye un acto definitivo como manifestación de voluntad administrativa que produce efectos jurídicos, porque es expedido por el funcionario competente, incluye unas instrucciones precisas de obligatorio cumplimiento de los usuarios, que son
indeterminados, y por si mismo cumple un objetivo de orden legal de la mayor trascendencia: permitir que el particular cumpla satisfactoriamente con el deber de declarar. En este sentido y por tales motivos las declaraciones constituyen verdaderos instructivos obligatorios expedidos por el Gobierno que por ser de carácter general e impersonal, constituyen actos administrativos cuyo objetivo principal se cumple y su finalidad se agota en el momento en que el contribuyente lo presente diligenciado a la respectiva autoridad. En consecuencia tales actos pueden ser susceptibles del control jurisdiccional, según el artículo 82 del Código Contencioso Administrativo, y la vía adecuada es la acción pública de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo. Por otra parte, encuentra la Sala que la Ley 223 de 1995, en su artículo 213 expresamente encomendó a la Dirección General de Apoyo Fiscal, del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, el diseño de los formularios de declaración del impuesto al consumo. Tarea que se entiende, con sujeción a la ley y a los decretos que la reglamentan. Así mismo el artículo 7º del Decreto 2141 de 1996 hace referencia a que las declaraciones se deben presentar en los formularios diseñados por dicha división para el efecto. Las normas superiores claramente encargan la labor del diseño de los formularios para la declaración del impuesto al consumo, pero no mencionan ninguna autorización a establecer requisitos no contemplados en la Ley 223 o en el Decreto Reglamentario. Así las cosas, es necesario precisar si los actos acusados dan cumplimiento o no a las normas superiores. Ahora bien, el Decreto Reglamentario 2141 de 1996, en relación al contenido de
las declaraciones tributarias del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, señaló: ART. 11.- Contenido de las declaraciones del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado. La declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado de producción nacional deberá contener:
1. La información necesaria para la identificación y ubicación del contribuyente o responsable.
2. La discriminación e identificación de los factores necesarios para determinar las bases gravables del impuesto al consumo, entre ellos: - Clase y marca del producto - Unidad de medida - Precio de venta al detallista. - Cantidad del producto
3. La liquidación privada del impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco elaborado.
4. La liquidación de las sanciones
5. La información sobre reenvíos cuando haya lugar a ello.
6. La liquidación del impuesto con destino al deporte.
7. El valor a cargo o saldo a favor, según el caso.
8. La firma del obligado al cumplimiento del deber formal de declarar.” Observa la Corporación que el artículo 11 numeral 8 del Decreto Reglamentario 2141 de 1996 exige únicamente, entre los requisitos de la declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, la identificación del contribuyente o responsable, las factores necesarios para la determinación del impuesto, y la firma del obligado; deber, que como lo dijo anteriormente, se debe cumplir en los formularios diseñados por la Dirección General de Apoyo, los cuales serán suministrados por la entidad territorial respectiva.
La Ley 223 de 1995 como el Decreto Reglamentario 2141 de 1996, facultan a la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público,
para diseñar de los formularios correspondientes a la declaración del Impuesto al Consumo de Cigarrillos y Tabaco elaborado. Sobra decir, que tal encargo no conlleva ninguna otra potestad ni dicha Dirección General de Apoyo Fiscal goza por sí misma de potestad alguna otorgada por la Constitución o la Ley. Adicionalmente, del simple cotejo del formulario y su instructivo con la disposición contenida en el artículo 2141 de 1996, artículo 11, se deduce que el Gobierno ciñéndose a los lineamientos determinados por el legislador mediante la Ley 223 de 1995, estableció como requisitos de la declaración, únicamente la firma del obligado al cumplimiento de ese deber legal de declarar, en este caso no puede interpretarse de manera diferente a que esta firma corresponde a la del sujeto responsable del impuesto al Consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, determinado por el legislador. Tratándose el instructivo como el formulario de actos administrativos de carácter general, deben ser expedidos por las autoridades competentes y adicionalmente, deben contener instrucciones precisas de obligatorio cumplimiento que permitan que el sujeto pasivo de dicha obligación cumpla satisfactoriamente con el deber legal de declarar, ciñéndose estrictamente a la disposiciones superiores. Así las cosas, el formulario y su instructivo deben respetar la ley. No pueden establecer obligaciones que corresponde definir al legislador, como es, el que la declaración de consumo esté firmada por el revisor fiscal o el contador, cuando exista obligación para ello, porque la ley para este evento, no lo ha previsto. Un análisis armónico del capítulo II, del título II, “Deberes y
obligaciones formales” del Estatuto Tributario, al hablar de declaraciones, se refiere únicamente a los siguientes impuestos, Renta y Complementarios; Impuesto a las ventas y Retenciones en la fuente y de Ingresos y Patrimonio. Estima la Sala que los Revisores Fiscales y Contadores solo deben firmar las declaraciones tributarias que le señale expresamente la ley, y en este caso la ley no ha establecido tal obligación formal. Así las cosas, no existe fundamento legal alguno para la exigencia de la firma del Contador Público o del Revisor Fiscal en las declaraciones del impuesto al consumo. Es indudable, entonces que la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, vulneró las normas constitucionales y legales mencionadas por los demandantes, en su líbelo, toda vez que estableció en los actos acusados, requisitos sin ningún fundamento legal, lo cual, en consecuencia, hace necesario declarar la nulidad de las instrucciones y de las casillas G2 y G3 de la Sección G Firmas del formulario MHCP-DAF-2B- “DECLARACIÓN DEL
IMPUESTO AL CONSUMO DE CIGARRILLOS Y TABACO”.
Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,Error: Reference source not found F A L L A : DECLÁRASE la nulidad de las Instrucciones para el diligenciamiento del Formulario de Declaración del Impuesto cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales”. en cuanto dicen: “G2 y G3 Revisor Fiscal o Contador Público: Si de conformidad
con la ley está obligado a tener revisor fiscal, marque X en la casilla G2 y diligencie los espacios correspondientes a firma, nombre, cédula y tarjeta profesional. Si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración deba ser firmada por contador público, marque X en el recuadro G.3 y diligencie los demás espacios.” También de las casillas G2 y G3 de la Sección G. Firmas; del formulario MHCPD.A.F. -2B “Declaración del impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado ante los Departamentos. Productos Nacionales”. Expedido por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público En cuanto dicen: “G2. Revisor Fiscal l G3. Contador Público l Firma, Nombre, C.C. No. y Tarjeta Profesional No. “. RECONÓCESE a Gustavo Alberto Palacio Saldarriaga como coadyuvante de la demanda. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. GERMÁN AYALA MANTILLA DELIO GÓMEZ LEYVA Presidente de la Sección
JULIO E. CORREA RESTREPO DANIEL MANRIQUE GUZMÁN
RAUL GIRALDO LONDOÑO
Secretario FIRMA DE REVISOR FISCAL O CONTADOR - Procedencia / DECLARACION DE IMPUESTO AL CONSUMO - Requisitos Con el debido respeto por la decisión mayoritaria, la salvedad parcial de voto se
relaciona con la parte final de la disposición anulada, pues consideramos que su texto es diferente a su primera parte, pues al disponer que "si no está obligado a tener revisor fiscal y las normas vigentes exigen que la declaración deba ser firmada por contador público", se está remitiendo a la Ley, y, en tales condiciones, no puede aceptarse quebrantamiento legal alguno; por lo cual, en nuestra opinión, no ha debido prosperar, en esta parte, la nulidad.
SALVAMENTO PARCIAL DE VOTO DEL DOCTOR DELIO GÓMEZ LEYVA
Santafé de Bogotá, D. C., siete (7) de diciembre de mil novecientos noventa y ocho (1.998)
