CE-SEC4-EXP1998-N8551

ACTIVIDAD COMERCIAL EN VARIOS MUNICIPIOS - Registro Contable / ACTIVIDAD COMERCIAL - Lugar de Tributación / ACTIVIDAD INDUSTRIALTerritorialidad del Impuesto / INDUSTRIA Y COMERCIO - Base Gravable / BASE GRAVABLE EN INDUSTRIA Y COMERCIO - Conformación Tratándose de personas que realicen actividades sometidas al impuesto de industria, comercio y avisos en varios municipios, a través de sucursales o agencias o de establecimientos de comercio debidamente inscritos, el artículo 1° del Decreto 3070 de 1983, dispone la obligación de registrar su actividad en cada municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en dichos municipios, señalando que "tales ingresos constituirán la base gravable". Quiere decir, que quien ejerce actividad comercial en municipio distinto a donde ejerce su actividad industrial, debe tributar allí sobre esa actividad y que ese municipio está legitimado para liquidar y cobrar el impuesto en relación con las ventas realizadas en su jurisdicción, siempre y cuando se cumplan los presupuestos previstos en la misma norma. Cosa distinta ocurre cuando la actividad desarrollada por el sujeto pasivo corresponde a la industrial, y la comercialización de la producción se realiza desde su sede fabril a distintos municipios. En este evento la base gravable estará conformada por la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción y dada la característica de territorialidad del impuesto de industria, comercio y avisos, es el municipio donde se desarrolla la actividad industrial, la entidad legitimada para exigir la liquidación y pago del impuesto, así como el registro del responsable.

ACTIVIDAD INDUSTRIAL / VENTAS EN SEDE FABRIL / COMERCIALIZACION

DE LA PRODUCCIÓN / ACTIVIDAD COMERCIAL - Inexistencia / SUJETO

PASIVO EN INDUSTRIA Y COMERCIO / IMPUESTO DISTRITAL DE INDUSTRIA Y COMERCIO Según el dictamen pericial ordenado en la primera instancia, la sociedad actora presentó las declaraciones del impuesto de industria, comercio y avisos por las vigencias fiscales de 1987, 1988, 1989 y 1990 en la ciudad de Barranquilla, donde está ubicada su sede febril y en ellas se incluyeron la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la comercialización de su producción, incluyendo las ventas efectuadas a clientes domiciliados en municipios tales como Cali, Medellín, Bucaramanga, Ibagué y el Distrito Especial de Bogotá (hoy Distrito Capital) entre otros. Al dictamen se anexa una relación de la totalidad de las facturas expedidas por la actora en las citadas vigencias fiscales, en la cual se incluyen las facturas a través de las cuales se realizaron las ventas correspondientes a los contratos de suministro suscritos en la ciudad capital y las relativas a los clientes con domicilio en la misma ciudad. Luego está demostrado que la totalidad de las ventas realizadas a los clientes ubicados en los distintos municipios del país se realizó directamente en la sede fabril de Barranquilla. En estas circunstancias, no es posible gravar la actividad realizada en el Distrito Especial, como lo pretende la Administración pues se estaría considerando la destinación y consumo de los bienes vendidos como el hecho generador del impuesto para atribuir a la sociedad actora el carácter de sujeto pasivo del mismo, desconociendo de paso el carácter territorial del impuesto

de industria, comercio y avisos, factor determinante de la jurisdicción y competencia.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: GERMAN AYALA MANTILLA

Santafé de Bogotá, D.C., Trece (13) de Febrero de mil novecientos noventa y ocho (1998) Radicación número: 8551

Actor: LABORATORIOS RYMCO S.A.

Referencia: Impuesto de Industria, Comercio y Avisos 1987, 1988, 1989 y 1990

Conoce la Corporación del recurso de apelación instaurado por la demandada, contra la providencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 12 de junio de 1997, en virtud de la cual se acogieron las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la sociedad en referencia, contra la operación administrativa que le determinó impuesto de Industria, Comercio y Avisos, por los años gravables de 1987, 1988, 1989 y 1990. ANTECEDENTES El 21 de febrero de 1992, la Dirección Distrital de Impuestos envió requerimiento a la sociedad LABORATORIOS RYMCO S.A. NIT 890.106.778 solicitándole dar cumplimiento a la obligación de registrarse como responsable del impuesto de industria, comercio y avisos en la ciudad de Santafé de Bogotá y presentar las declaraciones correspondientes a los años gravables 1987, 1988, 1988 y 1990. En respuesta al anterior requerimiento la sociedad manifestó que su actividad era

industrial, no comercial, que ésta se desarrollaba en la ciudad de Barranquilla, donde había presentado las declaraciones de industria, comercio y avisos por las citadas vigencias fiscales. El 19 de Junio de 1992, la Dirección Distrital de Impuestos ordenó practicar visita al establecimiento ubicado en la calle 100 No. 8A-55 Of. 511 de la ciudad de Santafé de Bogotá, cuyos resultados fueron consignados en el acta de visita No. 04-832 de agosto 24 de 1992. De acuerdo con los documentos obtenidos en desarrollo de la investigación, tales como contratos de suministro suscritos por la actora en Santafé de Bogotá, facturas de venta, información de terceros obtenida mediante cruces de información; la citada entidad consideró que la actora realizaba actividad comercial en Santafé de Bogotá, y en consecuencia estaba obligada a inscribirse como responsable del impuesto de industria, comercio y avisos y a presentar las declaraciones tributarias correspondientes a las vigencias fiscales referenciadas. Mediante Resolución No. 346 de abril 5 de 1993 el Director Distrital de Impuestos ordenó el registro de la sociedad actora y liquidación de aforo del impuesto de industria, comercio y avisos por los años gravables de 1987, 1988, 1989 y 1990. Contra la anterior resolución se interpucieron los recursos de reposición y apelación por parte de la sociedad actora, los cuales fueron resueltos mediante Resoluciones Nos. 008 de marzo 11 de 1994 y 279 de octubre 12 de 1994, respectivamente, modificándose parcialmente la liquidación de aforo.

LA DEMANDA Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca acudió la actora en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, que interpuso contra las resoluciones anteriormente referenciadas y para que se anule el registro de LABORATORIOS RYMCO S.A., como contribuyente del impuesto de industria, comercio y avisos de la Dirección Distrital de Impuestos de Santafé de Bogotá. Consideró que la actuación administrativa incurre en violación a los artículos 32 y 35 de la Ley 14 de 1983 y el artículo 1° del Decreto 3070 de 1983 teniendo en cuenta que la sociedad desarrolla la actividad industrial desde su sede fabril situada en la ciudad de Barranquilla, donde tiene su domicilio según certificado de la Cámara de Comercio y que no comercializa sus productos a través de sucursales o agencias en la ciudad de Santafé de Bogotá. Explicó que la oficina situada en la calle 100 No. 8A-55 Of. 511 se tomó en arriendo el 2 de marzo de 1991 según contrato de arrendamiento anexo, y responde a la necesidad de entrenar personal paramédico. Además, que la Dirección Distrital de Impuestos no ha demostrado que la sociedad haya realizado actividad comercial en Bogotá ya que es distinto probar que una empresa realiza la recepción de una factura en sus oficinas a demostrar que la venta se está realizando allí. Que es lógico que si la sociedad como resultado de participar en una licitación, suscribe contrato con el Instituto de Seguros Sociales o la Caja de Previsión, el contrato se firme en el domicilio que corresponda a tales entidades, pero esto no constituye

prueba de la comercialización. CONTESTACION A LA DEMANDA El apoderado judicial de la demandada interviene en esta etapa procesal para oponerse a las pretensiones de la actora argumentando que según el certificado de constitución expedido por la Cámara de Comercio de Barranquilla, la sociedad actora en desarrollo de su objeto social no solo se dedica a la actividad industrial, sino también a la explotación comercial de toda clase de productos importados. Considera entonces, válido gravar la actividad comercial que aquella desarrolla en sus oficinas ubicadas en la calle 100 No. 8A-55 Of. 511 de Santafé de Bogotá de acuerdo a lo verificado en los contratos celebrados entre la demandante y entidades tales como la Caja de Previsión y el Instituto de Seguros Sociales, Seccional Cundinamarca y los resultados obtenidos en la investigación tributaria. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca emitió pronunciamiento favorable a las pretensiones de la demanda, declarando la nulidad de los actos administrativos acusados y a título de restablecimiento del derecho declaró que la sociedad LABORATORIOS RYMCO S.A., no está obligada a presentar declaraciones de industria, comercio y avisos por los períodos fiscales de 1987, 1988, 1989 y 1990 en Santafé de Bogotá. De acuerdo con el experticio técnico ordenado mediante despacho comisorio No. 004 al Tribunal Administrativo del Atlántico, estimó el a-quo que la sociedad demandante no efectuó ventas en la ciudad de Bogotá, por lo cual los actos administrativos son nulos por falta de competencia del funcionario que los profirió, habido el carácter municipal del impuesto, de conformidad con lo previsto en el

artículo 32 de la Ley 14 de 1983. Observa que las pruebas allegadas por la Administración no debilitan la prueba pericial porque la sociedad no posee agencia comercial, establecimiento de comercio o similar que lleve a concluir que realmente opera en el Distrito Capital como comerciante. EL RECURSO DE APELACION La decisión del Tribunal fue apelada por el apoderado judicial de la demandada. Como fundamentos de su inconformidad expuso: El hecho generador y el hecho imposible son conceptos distintos, luego, de acuerdo con la Ley 14 de 1983 cuando la persona natural o jurídica realice directa o indirectamente las actividades comerciales, industriales o de servicios es sujeto pasivo del impuesto del ICA y el hecho generador es el ejercicio de cualquiera de esas actividades. De otro lado el Código de Comercio establece que se presume que una persona ejerce el comercio cuando se halla inscrita en el registro mercantil y tiene establecimiento de comercio abierto. Citó jurisprudencia del Consejo de Estado sobre la interpretación que debe darse al artículo 1° del Decreto 3070 de 1983, tratándose de contribuyentes que realizan actividades industriales, comerciales y de servicios en más de un municipio, a través de sucursales o agencias: en cuanto se relaciona a los contratos celebrados en Bogotá hace referencia a la sentencia de abril 12 de 1991 de la misma Corporación, según la cual debe tenerse en cuenta que "es el lugar donde el sujeto gravado realiza la materia imponible del impuesto del ICA, independientemente del lugar donde se perfeccione la venta". ALEGATO DE CONCLUSION En esta oportunidad solo registró actuación la apoderada de la demandante para

requerir a la Corporación la confirmación de la sentencia apelada, reiterando los planteamientos sostenidos en la primera instancia. MINISTERIO PUBLICO Representado por la Procuradora Octava Delegada ante la Jurisdicción, consideró que la sentencia recurrida debe ser confirmada, de acuerdo con las siguientes observaciones: La Administración no probó que la sociedad hubiera obtenido ingresos en la ciudad de Bogotá en las cuantías a que se refiere la liquidación de aforo y por el contrario, las declaraciones de industria y comercio y las declaraciones de renta presentadas en Barranquilla demuestran que los ingresos que grava la Resolución No. 346 fueron obtenidos en Barranquilla. La Administración sostiene que la sociedad realizó transacciones comerciales con entidades cuyo domicilio es la ciudad de Bogotá, pero tal circunstancia no prueba la realización de operaciones propias de su objeto social en esa ciudad. Además debe considerarse el dictamen pericial, según el cual la sociedad recibe el pedido, realiza la venta y facturación en la ciudad de Barranquilla y no tiene sucursales o agencias en otras ciudades. CONSIDERACIONES DE LA SALA El debate en esta oportunidad se centra en determinar si la sociedad actora es sujeto pasivo o no del impuesto de industria, comercio y avisos liquidado por la Dirección Distrital de Impuestos de Santafé de Bogotá en las resoluciones acusadas. Mediante la Ley 14 de 1983, artículo 32 y el Acuerdo No. 21 de 1983 del Concejo de Bogotá Distrito Especial, artículos 1° y 2°, se definen los elementos de la obligación tributaria sustancial en los siguientes términos:

"HECHO GENERADOR. El hecho generador de los impuestos de Industria, Comercio y Avisos está constituido por el ejercicio o realización directa o indirecta de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios en jurisdicción del Distrito Especial de Bogotá ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos." "SUJETO PASIVO. Es sujeto pasivo de los impuestos la persona natural o jurídica, o la sociedad de hecho, que realice el hecho generador de la obligación tributaria." De acuerdo con lo anterior, la obligación tributaria sustancial surge por el "ejercicio" o la "realización" de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios, ya sea que ésta se realice de manera permanente u ocasional y para ello puede existir o nó establecimiento de comercio abierto al público. En consecuencia, será sujeto pasivo del impuesto, la persona que ejerza o realice, las mismas actividades, toda vez que respecto de ella se configura el hecho generador del tributo. Ahora bien, tratándose de personas que realicen actividades sometidas al impuesto de industria, comercio y avisos en varios Municipios, a través de sucursales o agencias o de establecimientos de comercio debidamente inscritos, el artículo 1° del Decreto 3070 de 1983, dispone la obligación de registrar su actividad en cada Municipio y llevar registros contables que permitan la determinación del volumen de ingresos obtenidos por las operaciones realizadas en dichos Municipios, señalando que "tales ingresos constituirán la base gravable". Quiere decir, que quien ejerce actividad comercial en municipio distinto a donde ejerce su actividad industrial, debe tributar allí sobre esa actividad y que ese

municipio está legitimado para liquidar y cobrar el impuesto en relación con las ventas realizadas en su jurisdicción, siempre y cuando se cumplan los presupuestos previstos en la misma norma. Cosa distinta ocurre cuando la actividad desarrollada por el sujeto pasivo corresponde a la industrial, y la comercialización de la producción se realiza desde su sede fabril a distintos municipios. En este evento la base gravable estará conformada por la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción y dada la característica de territorialidad del impuesto de industria, comercio y avisos, es el municipio donde se desarrolla la actividad industrial, la entidad legitimada para exigir la liquidación y pago del impuesto, así como el registro del responsable. De acuerdo con lo expuesto y de conformidad con las pruebas obrantes en el sublite, para la Sala, la Administración Distrital desconoció el contenido y alcance de las disposiciones citadas, al liquidar el impuesto de industria, comercio y avisos a la demandante, sin haber demostrado que además de ser contribuyente del citado impuesto en la ciudad de Barranquilla, sede fabril donde se desarrolla su actividad industrial, realizó actividades comerciales en su jurisdicción, para que respecto de ella se cumpliera el hecho generador del impuesto, haciéndola sujeto pasivo del mismo. Es cierto, como lo resalta el apoderado de la demandada en el recurso de apelación, que de acuerdo con el certificado de existencia y representación legal de la Cámara de Comercio de Barranquilla, la sociedad actora en desarrollo de su objeto social, está autorizada no sólo para desarrollar la actividad industrial, sino también la actividad comercial, pero no por ello puede afirmarse que efectivamente

la sociedad ejerció por los años referenciados actividad comercial en la ciudad de Santafé de Bogotá, porque tal documento no es demostrativo de este hecho. Ahora bien, la Administración en desarrollo de la investigación practicó visita a la oficina 511 situada en la calle 100 No. 8A-55 de la ciudad de Santafé de Bogotá, afirmando en el acta respectiva que la sociedad realizaba en dicha sede actividad comercial, pero respecto de tal afirmación no existe ninguna prueba que permita su confirmación y por el contrario, la prueba testimonial recepcionada durante la inspección, deja sin efecto la afirmación en consideración a que la persona testimoniada afirma que la actividad en dicha oficina está limitada a "dictar educación continuada por las enfermeras a las diferentes entidades que solicitan información sobre los productos", y que la facturación se maneja directamente desde la sede de Barranquilla. Adicionalmente, el contrato de arrendamiento suscrito en 1991, resulta una prueba irrelevante frente al hecho que pretende probar la Administración, teniendo en cuenta que los años investigados corresponden a 1987, 1988, 1989 y 1990, motivo por el cual tal documento no permite demostrar que para estas vigencias la sede visitada sirviera al desarrollo de actividad comercial alguna por parte de la demandante. En cuanto a los contratos de suministro suscritos por la actora en Santafé de Bogotá, con el Instituto Colombiano de Seguros Sociales y la Caja Nacional de Previsión y las certificaciones expedidas por Colsubsidio, Dromayor y Blancopharma, domiciliadas en Bogotá, sobre las compras realizadas a LABORATORIOS RYMCO S.A., durante las vigencias fiscales referenciadas,

documentos según los cuales la Administración considera probado el hecho referido a la realización de la actividad comercial en la ciudad capital, se considera: Disponía el parágrafo 4° del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983: "Se entiende que una actividad comercial o de servicios se realiza fuera de Bogotá cuando el acto de venta de los productos o servicios o la suscripción del contrato respectivo se cumple fuera del Distrito Especial." La anterior disposición fué declarada nula por el Consejo de Estado, mediante sentencia de junio 22 de 1990, Expediente 2180, Consejero Ponente doctor Jaime Abella Zárate y para el efecto se expuso: "Evidentemente, el concepto de ejercicio de actividad consagrado en el parágrafo 4° está basado en "el acto de venta de los productos o servicios o la suscripción del contrato respectivo", ambos inaceptables dentro del contexto de la ley: el primero por su ambigüedad y porque mira más a la realización de la base gravable que del hecho imponible y el segundo porque trata de adoptar un criterio jurídico que no concuerda con la realidad. "Ya al resolver casos particulares la Sala ha tenido la oportunidad de manifestarse en contra del criterio que informa el parágrafo 4° acusado, con la consideración de que siendo la materia imponible de este impuesto la actividad comercial, industrial o de servicios, lo relevante es determinar en donde realiza esa actividad el sujeto gravado, no en donde se entiende realizada la venta. Porque la venta es el hecho generador o manifestación externa del hecho imponible y a la vez elemento constitutivo de la base gravable y la territorialidad del tributo se predica de la materia imponible, no del hecho o base

gravable. "Adoptar como criterio que define la realización de la actividad hechos como "la suscripción del contrato respectivo" se prestaría a insolubles conflictos entre distintos municipios o a trasladar artificiosamente el lugar de la causación del gravamen, desvirtuando la realidad comercial en la que se basa la Ley 14 de 1983." Los argumentos expuestos en el citado fallo son acogidos en la jurisprudencia de la Sección, por lo que se considera pertinente transcribir las consideraciones plasmadas en la sentencia de septiembre 1° de 1995, Expediente 7175, actor: Aluminios Reynolds Santo Domingo, Consejero Ponente doctor Guillermo Chahín Lizcano en la que se debatió un asunto similar al ahora objeto de estudio. Dijo en aquella oportunidad la Corporación: "El ejercicio de la actividad industrial en la ciudad Barranquilla (casa principal) le da derecho a esta ciudad a liquidar el impuesto sobre el valor de la comercialización de la producción en ella y en su condición de industrial. Los ingresos por ventas realizadas en dicha ciudad forman parte de la base gravable, aunque su destino sean clientes de otras ciudades (como algunos de Cali) porque en Barranquilla es donde se reputa realizada la venta y el desarrollo de la actividad industrial. Esta es una conclusión que concuerda con la sentencia del 22 de junio de 1990 (Expediente 2180 citada por el apelante) en la cual se anula el parágrafo 4° del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983 de Bogotá, por considerar que lo relevante es determinar en donde realiza esa actividad el sujeto gravado, no en donde se entiende

realizada la venta. Porque la venta es el hecho generador o manifestación externa del hecho imponible.... En resumen en el expediente aparece demostrado que las ventas a clientes de Cali, las realiza la actora a través de la fábrica ubicada en la ciudad de Barranquilla, y no a través de la Agencia de Cali, hecho verificado en la inspección judicial con intervención de peritos contadores públicos, en cuyo dictamen dan cuenta que con base en la facturación la actividad comercial (ventas) se realiza directamente por la oficina principal de la sociedad en la ciudad de Barranquilla." En efecto, según el dictamen pericial ordenado en la primera instancia, la sociedad actora presentó las declaraciones del impuesto de industria, comercio y avisos por las vigencias fiscales de 1987, 1988, 1989 y 1990 en la ciudad de Barranquilla, donde está ubicada su sede febril y en ellas se incluyeron la totalidad de los ingresos brutos percibidos por la comercialización de su producción, incluyendo las ventas efectuadas a clientes domiciliados en municipios tales como Cali, Medellín, Bucaramanga, Ibagué y el Distrito Especial de Bogotá (hoy Distrito Capital) entre otros. Al dictamen se anexa una relación de la totalidad de las facturas expedidas por la actora en las citadas vigencias fiscales, en la cual se incluyen las facturas a través de las cuales se realizaron las ventas correspondientes a los contratos de suministro suscritos en la ciudad capital y las relativas a los clientes con domicilio en la misma ciudad. Luego está demostrado que la totalidad de las ventas realizadas a los clientes ubicados en los distintos municipios del país se realizó directamente en la

sede fabril de Barranquilla. En estas circunstancias, no es posible gravar la actividad realizada en el Distrito Especial, como lo pretende la Administración pues se estaría considerando la destinación y consumo de los bienes vendidos como el hecho generador del impuesto para atribuir a la sociedad actora el carácter de sujeto pasivo del mismo, desconociendo de paso el carácter territorial del impuesto de industria, comercio y avisos, factor determinante de la jurisdicción y competencia. Es de anotar adicionalmente, que la jurisprudencia del Consejo de Estado citada por el apelante proferida dentro del proceso 2541 no es aplicable al presente caso, teniendo en cuenta que se trata de situaciones fácticas distintas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A CONFIRMASE la sentencia apelada. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fué estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha.

GERMAN AYALA MANTILLA JULIO E. CORREA

RESTREPO

PRESIDENTE

DELIO GOMEZ LEYVA MARIELA VEGA DE

HERRERA

CARLOS A. FLOREZ ROJAS

Secretario