CE-SEC4-EXP1998-N8600

ASOCIACION GREMIAL - Tratamiento Tributario / ACTIVIDADES

INDUSTRIALES Y DE MERCADEO / INGRESOS NO GRAVADOS / ENTIDAD

DEL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL / ENTIDAD NO CONTRIBUYENTE /

INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI GANANCIA OCASIONAL / CORRECCION DE DECLARACION TRIBUTARIA - Procedencia Es claro que las asociaciones gremiales, calidad que, como ya se dijo ostenta la asociación actora, son contribuyentes con régimen tributario especial, sometidos al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial previsto en los artículos 356 y ss. del Estatuto Tributario y en el Decreto 868 de 1989, solamente "con respecto a los ingresos provenientes de las actividades industriales y de mercadeo". De acuerdo con lo anterior y así como lo precisó el Tribunal y el Ministerio Público, la asociación actora, respecto de los ingresos que obtuvo por concepto de actividades "diferentes" a las industriales y de mercadeo (valores que no fueron cuestionados por la demandada), los cuales incluyó en su solicitud de corrección, no están sometidos al impuesto sobre la renta, toda vez que, como ya se indicó, cuando dichas asociaciones gremiales no realicen actividades industriales y de mercadeo, no tienen la calidad de contribuyentes de dicho gravamen, de acuerdo con los precisos términos contenidos en los artículos 19 numeral 3º y 23 literal c) del estatuto Tributario y parágrafo 1º del artículo 1º del Decreto 868 de 1989.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIELA VEGA DE HERRERA

Santafé de Bogotá, D. C., enero veintidós (22) de mil novecientos noventa y ocho (1998) Radicación número: 8600.

Actor: Asociación de Bananeros de Riofrío “ASOBANAR”

Demandado: ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DE SANTA MARTA Referencia: Apelación sentencia de mayo 28 de 1997 del Tribunal Administrativo del Magdalena, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal. Impuesto de Renta 1992.

Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado por la entidad demandada contra la sentencia de mayo 28 de 1997, estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo del Magdalena en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal contra las resoluciones números 001 de enero 24 de 1994 y 002 de enero 27 de 1995, expedidas por las Divisiones de Liquidación y Jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Santa Marta. ANTECEDENTES La Asociación de Bananeros de Riofrío “ASOBANAR”, la actora, de conformidad con la certificación (fl.9 c.p.) expedida el 22 de mayo de 1995 por la Secretaría de Gobierno Municipal de Ciénaga (Magdalena), tiene la calidad de “Asociación gremial agropecuaria sin ánimo de lucro”.

Dicha asociación presentó la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1992 el día 4 de mayo de 1993, en la cual incluyó como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (renglón 15), la suma de $935.000, y un total a pagar en cuantía de $3.587.000. Posteriormente, el 22 de septiembre de 1993, la asociación “ASOBANAR”, con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario, presentó solicitud de corrección de la declaración inicial, por haber omitido incluir en el renglón 15 la suma de $64.580.978.41, correspondientes a ingresos diferentes a los obtenidos en la actividad de mercadeo, los cuales, a su juicio, de acuerdo con lo previsto en el artículo 19-3 del Estatuto Tributario, no son gravables para las entidades gremiales sin ánimo de lucro con régimen especial. Como consecuencia de lo anterior, incluyó como saldo a favor la suma de $2.825.000. La Administración, mediante la resolución Nº 001 de enero 24 de 1994, negó la solicitud de corrección “por ser de acuerdo al literal c) del artículo 1º del Decreto 868 de 1989, Entidad con régimen tributario especial sometida al impuesto de Renta y Complementarios con la tarifa única del 20% sobre el beneficio neto o excedente determinado según los artículos 356 y 357 del Estatuto Tributario”, y sancionó a la contribuyente con el 20% del “pretendido menor valor a pagar de $6.412.000.oo”, que ascendió a la suma de $1.282.000, de conformidad con lo

establecido en el inciso 3º del artículo 589 del Estatuto Tributario. El anterior acto administrativo fue confirmado por la Administración a través de la resolución Nº 002 de enero 27 de 1995, quedando así agotada la vía gubernativa. LA DEMANDA El apoderado de la asociación actora citó como violados los artículos, 2º, 6º, 23 y 29 de la Constitución; 27, 31 y 32 de la ley 52 de 1977; 19-3, 36, 37 y 647 del Estatuto Tributario; 1º-c y ss. del decreto 868 de 1989; 5º y 27 del Código Contencioso Administrativo y, 4º del Código de Procedimiento Civil. El concepto de la violación se sintetiza así : La Administración desconoció la normatividad citada anteriormente, porque al rechazar la corrección solicitada por la asociación actora, lesionó su derecho subjetivo al gravar los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, sin tener en cuenta que la suma de $64.580.978.41 corresponde a ingresos por actividades diferentes a las industriales y de mercadeo, que de acuerdo con lo previsto en el artículo 19-3 del Estatuto Tributario, no son gravables. Concretó la vulneración del derecho de petición y del debido proceso, y de los artículos 36 y 37 del Estatuto Tributario, afirmando que la demandada omitió aplicar y considerar los formularios y el manual de instrucciones que la misma entidad suministra a los contribuyentes. LA OPOSICION El apoderado de la entidad demandada se opuso a la prosperidad de las

pretensiones de la demanda argumentando, en síntesis, que el aspecto relativo a los ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional está regulado en los artículos 36 a 57 del Estatuto Tributario, de los cuales no se infiere que los ingresos obtenidos por las asociaciones gremiales, provenientes de actividades distintas a las de industria y mercadeo no sean constitutivos de renta o ganancia ocasional. Con apoyo en lo anterior, concluyó que no se presentó la violación de la normatividad citada por la actora, y que la actuación de la Administración se ajustó a la legalidad. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Magdalena mediante la sentencia apelada accedió a las pretensiones de la demanda. Luego de transcribir los artículos, 1º de la ley 84 de 1988; 356 y 357 del Estatuto Tributario y, 1º y 4º del decreto 868 de 1989; y apartes de las resoluciones acusadas, el a quo señaló que, las asociaciones sin ánimo de lucro sólo son contribuyentes del impuesto sobre la renta si realizan actividades industriales y de mercadeo. Con base en lo anterior afirmó que, “aplicar a esa clase de entidades disposiciones que si bien están contenidas en el Estatuto Tributario (refiriéndose a los artículos 36 a 57 del Estatuto Tributario) no regulan de manera especial el tratamiento suigeneris contemplado en el Decreto 868 de 1989, resulta violatorio de este Decreto en los artículos invocados por el apoderado de la actora, y por tanto deviene en la nulidad de los actos acusados”. (fl.141).

Finalmente indicó que, en los actos demandados la entidad demandada no rechazó los valores que por concepto de ingresos diferentes a actividades de mercadeo relacionó la actora en la solicitud de corrección, respecto de los cuales ésta última pidió la confrontación con los libros de contabilidad y demás documentos, prueba que fue considerada inconducente por la Administración en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, ni se cuestionó sobre la extemporaneidad en la presentación de la declaración de renta inicial. EL RECURSO DE APELACION El apoderado de la entidad demandada interpuso oportunamente recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia y lo sustentó argumentando lo siguiente: En la demanda, la actora no expuso de manera clara el concepto de la violación (artículo 137-4 del Código Contencioso Administrativo) de los artículos 1º a 4º del decreto 868 de 1989, sino que se limitó a afirmar que se violaron los artículos 36 a 37 del Estatuto Tributario por la omisión de los artículos 1º-C y 3º del decreto 868 de 1989, que regula las entidades con régimen tributario especial. De acuerdo con lo anterior, indicó que la sentencia impugnada desconoció lo previsto en el artículo 305 del Código de Procedimiento Civil, pues la decisión debe ser consonante con los argumentos contenidos en la misma. Expresó que en el evento de no prosperar el cargo propuesto, se tenga en cuenta que no se presentó la alegada violación del decreto 868 de 1989, ya que el mismo no regula el aspecto relacionado con los ingresos no constitutivos de renta

o ganancia ocasional, el cual está contenido en los artículos 36 a 57 del Estatuto Tributario, disposiciones que no determinan que los ingresos obtenidos por las asociaciones gremiales pertenezcan a dicha categoría de ingresos, y en consecuencia, no podía aceptarse el proyecto de corrección presentado por la asociación demandante. ALEGATOS DE CONCLUSION La Señora Procuradora Séptima Delegada ante esta Corporación solicitó la confirmación de la sentencia apelada. Con fundamento en lo dispuesto por el artículo 1º del decreto 868 de 1989, que regula lo referente a las entidades con régimen tributario especial, y teniendo en cuenta que la actora es una asociación gremial sujeta a dicho régimen especial, señaló que la misma sólo debe tributar respecto de los ingresos obtenidos por las actividades industriales y de mercadeo. Afirmó que en el caso de autos la administración no cuestionó la veracidad de la modificación que la asociación demandante realizó a la declaración inicial, sino que negó toda posibilidad de controversia en relación con el citado aspecto. Finalmente alegó que no obstante no haberse efectuado una extensa expresión de los motivos de inconformidad en relación con los artículos 19-3 y 647 del Estatuto Tributario, y el decreto 868 de 1989, los mismos fueron citados junto con las argumentaciones relativas a la procedencia de la inclusión de la suma de $64.580.978.41 en el renglón 15 de la declaración de renta de la actora, correspondiente al año gravable de 1992. Dentro de esta oportunidad procesal no hubo pronunciamiento de las partes.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

La controversia planteada a la Sala se concreta en determinar la procedencia o no de la solicitud de corrección presentada el 22 de septiembre de 1993 por la asociación actora con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario, respecto de su declaración de renta correspondiente al período gravable de 1992, renglón 15 (ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional por valor de $64.580.978.41), y en consecuencia, de la sanción del 20% aplicada por la Administración ante el rechazo de la citada solicitud de corrección. La Asociación de Bananeros de Riofrío “ASOBANAR”, la actora, de conformidad con la certificación (fl.9 c.p.) expedida el 22 de mayo de 1995 por la Secretaría de Gobierno Municipal de Ciénaga (Magdalena), tiene la calidad de “Asociación gremial agropecuaria sin ánimo de lucro”. En el caso de autos, la asociación demandante presentó la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1992 el día 4 de mayo de 1993, en la cual incluyó como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (renglón 15), la suma de $935.000, y un total a pagar en cuantía de $3.587.000. Posteriormente, el 22 de septiembre de 1993, la asociación “ASOBANAR”, con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario, presentó solicitud de corrección de la declaración inicial, por haber omitido incluir en el renglón 15 la suma de $64.580.978.41, correspondientes a ingresos diferentes a los obtenidos

en la actividad de mercadeo, los cuales, a su juicio, de acuerdo con lo previsto en el artículo 19-3 del Estatuto Tributario, no son gravables para las entidades gremiales sin ánimo de lucro con régimen especial. Como consecuencia de lo anterior, incluyó como saldo a favor la suma de $2.825.000. La Administración, mediante la resolución Nº 001 de enero 24 de 1994, negó la solicitud de corrección “por ser de acuerdo al literal c) del artículo 1º del Decreto 868 de 1989, Entidad con régimen tributario especial sometida al impuesto de Renta y Complementarios con la tarifa única del 20% sobre el beneficio neto o excedente determinado según los artículos 356 y 357 del Estatuto Tributario”, y sancionó a la contribuyente con el 20% del “pretendido menor valor a pagar de $6.412.000.oo”, que ascendió a la suma de $1.282.000, de conformidad con lo establecido en el inciso 3º del artículo 589 del Estatuto Tributario. La anterior actuación fue confirmada en la vía gubernativa a través de la resolución Nº 002 de enero 27 de 1995. Los artículos, 19 numeral 3º, 23 literal c) y 356 del Estatuto Tributario y, 1º literal c) y parágrafos y 3º del Decreto 868 de 1989, establecen que: ESTATUTO TRIBUTARIO “Artículo 19. Contribuyentes con un régimen tributario especial. “Las Entidades que se enumeran a continuación, se someten al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial contemplado en el Título VI del presente Libro.

“… “3) Las cajas de compensación familiar, los fondos mutuos de inversión, los fondos de empleados, y las asociaciones gremiales, con respecto a los ingresos provenientes de las actividades industriales y de mercadeo. “… “Artículo 23. Otras entidades que no son contribuyentes. No son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios: “… “c) Las entidades contempladas en el numeral 3° del artículo 19, cuando no realicen actividades industriales y de mercadeo. “… “Artículo 356. Tratamiento especial para algunos contribuyentes. “Los contribuyentes a que se refiere el artículo 19, están sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del veinte por ciento (20%). DECRETO NUMERO 868 DE 1989 “Artículo 1°.- Entidades con régimen tributario especial. Son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con régimen especial, las siguientes entidades: “… “c) Las Cajas de compensación familiar, los fondos mutuos de inversión, los fondos de empleados, los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y las asociaciones gremiales, con respecto a los ingresos provenientes de las actividades industriales y de mercadeo. “Parágrafo 1°.- Las entidades enumeradas en el literal c), que no desarrollen actividades industriales y de mercadeo, tienen la calidad de no contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios. “Parágrafo 2°.- Para los efectos del presente decreto, se entienden por actividades industriales las de extracción, transformación o producción de bienes corporales muebles que se realicen en forma habitual. Se

considera actividad de mercadeo la adquisición habitual de bienes corporales muebles con destino a enajenarlos a título oneroso, y la enajenación de los mismos. “… “Artículo 3°.- Ingresos. Dentro del total de los ingresos se deben incluir todos aquellos ingresos ordinarios y extraordinarios, realizados en el período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto en el patrimonio. “Para las entidades a que se refiere el literal c) del artículo 1° del presente decreto, los ingresos que se tomarán para calcular el beneficio neto o excedente, serán los provenientes de las actividades industriales y de mercadeo. Para tal efecto, de dichas actividades se deberán llevar cuentas separadas en la contabilidad.” (Se subraya) Los contribuyentes con régimen tributario especial, como lo es la asociación actora, tienen una regulación específica y diferente a la de los demás contribuyentes, la cual está contenida en los citados y transcritos artículos 19 y 356 del Estatuto Tributario y, 1º y s.s. del Decreto 868 de 1989. De acuerdo con lo establecido en dichas normas, las “asociaciones gremiales”, como la demandante, “se someten al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial contemplado en el Título VI del presente Libro” (artículos 356 y s.s. del Estatuto Tributario), únicamente “con respecto a los ingresos provenientes de las actividades industriales y de mercadeo”. Por su parte, el artículo 23 literal c) del Estatuto Tributario dispone que no son

contribuyentes las entidades señaladas en el numeral 3º del artículo 19 íb., “cuando no realicen actividades industriales y de mercadeo”, aspecto que es reiterado por el parágrafo 1º del artículo 1º del decreto 868 de 1989. Así las cosas, es claro que las asociaciones gremiales, calidad que, como ya se dijo, ostenta la asociación actora, son contribuyentes con régimen tributario especial, sometidos al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial previsto en los artículos 356 y s.s. del Estatuto Tributario y en el decreto 868 de 1989, solamente “con respecto a los ingresos provenientes de las actividades industriales y de mercadeo”. De acuerdo con lo anterior y así como lo precisó el Tribunal y el Ministerio Público, la asociación actora, respecto de los ingresos que obtuvo por concepto de actividades “diferentes” a las industriales y de mercadeo (valores que no fueron cuestionados por la demandada), los cuales incluyó en su solicitud de corrección, no están sometidos al impuesto sobre la renta, toda vez que, como ya se indicó, cuando dichas asociaciones gremiales no realicen actividades industriales y de mercadeo, no tienen la calidad de contribuyentes de dicho gravamen, de acuerdo con los precisos términos contenidos en los artículos 19 numeral 3° y 23 literal c) del Estatuto Tributario y, parágrafo 1º del artículo 1º del decreto 868 de 1989. No resulta aceptable lo planteado por la parte apelante, en relación con la falta de exposición clara del concepto de violación de las normas citadas como

vulneradas y la no transgresión del decreto 868 de 1989, pues en forma sintética expresó que en la actuación administrativa acusada se aplicaron indebidamente los artículos 36 a 57 del Estatuto Tributario, los cuales regulan la materia relativa a los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional respecto de los contribuyentes sometidos al régimen general, pero no en relación con los contribuyentes sujetos al “régimen tributario especial” (regulado en el artículo 19 del Estatuto Tributario y en el decreto 868 de 1989), como ocurre en el caso de autos y se explicó anteriormente. Con fundamento en las anteriores razones la Sala encuentra procedente la solicitud de corrección presentada el 22 de septiembre de 1993 por la asociación actora con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario, respecto de su declaración de renta correspondiente al período gravable de 1992, renglón 15 (ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional). En consecuencia, no se ajusta a la normatividad superior la sanción del 20% aplicada por la Administración, y en tal razón habrá de confirmarse la sentencia de primera instancia mediante la cual se declaró la nulidad de la actuación acusada. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, por medio de la Sección Cuarta de su Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: Confírmase la sentencia apelada. Cópiese, notifíquese, comuníquese, publíquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. DELIO GOMEZ LEYVA GERMAN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

JULIO E. CORREA RESTREPO MARIELA VEGA DE HERRERA

CARLOS A. FLOREZ ROJAS

Secretario