CE-SEC4-EXP1998-N8960

DECLARACION QUE SE TIENE POR NO PRESENTADA - Derecho de defensa / AUTO DECLARATIVO SOBRE DECLARACION TRIBUTARIA - Revocatoria / DECLARACION TRIBUTARIA - Validez / DECLARACION TRIBUTARIACausales de tenerla como no presentada Para resolver esta controversia se reitera el criterio expuesto por la Sección en otros fallos en el sentido de la ocurrencia de cualquiera de las causales del artículo 580 del Estatuto Tributario, para considerar como no presentadas las declaraciones tributarias, no opera "ipso jure" o de pleno derecho como lo asumió la Administración, sino que debe ser materia de un acto que así lo declare, en garantía del derecho de defensa que asiste al contribuyente o responsable para hacer valer los factores y conceptos de su liquidación privada. la revocación de los "autos declarativos" implicó que no hubo acto previo que expresara que las declaraciones cuestionadas se tenían por no presentadas, y en consecuencia, los actos administrativos expedidos con fundamento en la ocurrencia de la causal prevista en el literal d) del artículo 580 del Estatuto Tributario, entre otros, las Resoluciones que impusieran las sanciones por no declarar, carecen de validez, pues al no existir acto que declare la inexistencia de las declaraciones glosadas, éstas deben considerarse válidamente presentas, y por consiguiente, las mencionadas resoluciones que tienen como presupuesto el incumplimiento del deber formal de declarar, se caen por su base. NOTA DE RELATORIA: En igual sentido puede consultarse la sentencia del 14 de agosto de 1998 Expediente 8968 Ponente Dr. Delio Gómez Leyva.

PRESCRIPCION DE ACCION SANCIONATORIA - Término / LIQUIDACION PRIVADA - Firmeza Es conveniente resaltar la viabilidad del cargo de prescripción de la acción sancionatoria, con la consiguiente firmeza de las correspondientes liquidaciones privadas, pues es evidente que si no se produjo acto válido previo que declarara no presentadas las declaraciones tributarias por los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1991, el proceso de revisión con requerimiento especial de las respectivas liquidaciones privadas no podía surtirse sino dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar (artículos 705 y 714 del Estatuto tributario). De este modo, si en relación con el bimestre más antiguo, que lo era el de mayo - junio de 1991, el vencimiento del término para declarar era el 23 de julio de 1993, sin embargo de lo cual el primer acto que la Administración produjo en relación con ese período, lo fue el "acto declarativo".

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D. C., catorce (14) de agosto de mil novecientos noventa y ocho (1.998) Radicación número: 25000-23-27-000-12041-01 8960

Actor: FIGURADOS POTENZA LTDA.

Demandado: ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

DE GRANDES CONTRIBUYENTES

Referencia: IMPUESTOS NACIONALES (VENTAS - SANCIÓN)

F A L L O Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, contra la sentencia del 12 de febrero de 1.998, originaria del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por medio de la cual acogió las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho iniciado por la sociedad FIGURADOS POTENZA LTDA., Nit: 800.092.008-4, contra las Resoluciones Nos. 00126, 00127, 00128 y 00129 todas del 19 de diciembre de 1.995, y las Resoluciones Nos. 00232, 00233, 00234 y 00235, todas del 2 de diciembre de 1.996, confirmatorias de las primeras, a través de las cuales la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Grandes Contribuyentes le impuso sanción por no declarar en lo referente al impuesto de ventas correspondiente a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1.991.

ANTECEDENTES: La sociedad FIGURADOS POTENZA LTDA. presentó oportunamente las declaraciones del impuesto a las ventas correspondientes a los bimestres 3º, 4º, 5º, y 6º del año gravable de 1.991, firmadas por el señor RICARDO CAYCEDO PERICO, quien para la fecha de presentación de las declaraciones no se encontraba inscrito en el registro mercantil como revisor fiscal de la sociedad, razón por la cual la Administración de Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá las consideró como no presentadas; y, por medio de oficio persuasivo

No. 031-4800-600 de marzo 17 de 1.995 solicitó a la sociedad acogerse al procedimiento de corrección consagrado en el artículo 589-1 del Estatuto Tributario. La representante legal de la sociedad en referencia en respuesta de fecha 4 de abril de 1.995, manifestó que la petición de la Administración no se ajustaba a derecho, por cuanto las declaraciones se encontraban firmadas por el revisor fiscal nombrado por la Junta de Socios antes de la presentación de las declaraciones; que no existía obligación legal de inscribir en el registro mercantil el nombramiento de revisor fiscal de una sociedad limitada; y que, además, las declaraciones cuestionadas se encontraban en firme por cuanto ya habían transcurrido más de dos años desde su presentación. En vista de lo anterior, la División de Liquidación de la misma Administración profirió los Emplazamientos para Declarar Nos. 0044, 0045, 0046, 0047 todos del 8 de septiembre de 1.995 en los cuales emplazó a la sociedad para que dentro del término de un (1) mes presentara las declaraciones del impuesto a las ventas correspondientes al año gravable de 1.991 bimestres 3º al 6º. En los mismos actos, señaló las consecuencias jurídicas en caso de persistir la negativa, consistentes en la sanción por no declarar, y la liquidación de aforo. Transcurrido el término concedido sin que la sociedad hubiera dado cumplimiento a lo peticionado, la misma División profirió las Resoluciones Nos. 00126, 00127, 00128 y 00129 todas del 19 de diciembre de 1.995, en las cuales impuso sanción

por no declarar por cada uno de los períodos bimestrales correspondientes al año gravable de 1.991. La representante legal de la sociedad en sendos memoriales de fecha 19 de febrero de 1.996, presentó recurso de reconsideración, y la Administración a través de las Resoluciones Nos. 000233, 000234, 000235 y 000235 todas de diciembre 2 de 1.996, confirmó los actos administrativos en los cuales se impuso la sanción por no declarar.

LA DEMANDA: Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el apoderado judicial de la sociedad actora demandó la nulidad y el restablecimiento del derecho contra los actos administrativos que le impusieron a su representada sanción por no declarar el impuesto a las ventas correspondiente a los bimestres 3º, 4º, 5º, y 6º del año gravable de 1.991.

El accionante con ocasión de la demanda contenciosa adujo los siguientes cargos de violación: n Violación de los artículos 580 y 683 del Estatuto Tributario, 29 y 228 de la Constitución Política y 4º del Código de Procedimiento Civil. Expresó que para tener como no presentada una declaración tributaria en los términos que la consagra el artículo 580 del Estatuto Tributario, se requiere proferir un acto administrativo que así lo declare, es decir, se debe agotar un procedimiento administrativo que concluya con un acto administrativo. Que en el presente caso tal acto se denominó “auto declarativo” y que tales autos fueron revocados por la misma Administración, lo que significa que la misma consideró legalmente presentadas las declaraciones del impuesto a las ventas

razón por la cual tanto las sanciones por no declarar como las liquidaciones de aforo, transgredieron las normas citadas. Respaldó el cargo con apartes jurisprudenciales de sentencia de fecha julio 5 de 1.996 del Consejo de Estado, Expediente No. 7770, M. P. Dra. Consuelo Sarria O. n Violación de los artículos 29 de la Constitución Política, y 580 del Estatuto Tributario. La concretó en la “inexistencia de la causal invocada por la Administración Tributaria para dar por no presentadas las declaraciones”, en razón a que las declaraciones del impuesto a las ventas se encontraban firmadas por el revisor fiscal, cuyo nombramiento consta en el libro de actas registrado en la Cámara de Comercio. n Violación del artículo 581 del Estatuto Tributario. A su juicio independientemente de que la firma corresponda al contador público o revisor fiscal, los efectos son exactamente iguales, ya que para ejercer el cargo de revisor fiscal se requiere ser contador público, por tanto, al encontrarse firmadas las declaraciones por un contador público las mismas cumplen el requisito exigido por el literal d) del artículo 580 del Estatuto Tributario, y no pueden ser consideradas como no presentadas. n Violación de los artículos 638, 683 y 714 del Estatuto Tributario. Sostiene que no puede predicarse espíritu de justicia cuando en el impuesto a las ventas el contribuyente es un simple “recaudador” de los dineros estatales y se le premia en su obligada labor con una sanción “por la supuesta omisión de una firme que si existe”, máxime cuando no ha existido

ningún perjuicio para la Nación. Así mismo, puso de presente que la Administración no revisó las declaraciones dentro del término consagrado para el efecto, habiéndose producido la firmeza de las respectivas liquidaciones privadas. n Violación de los artículos 26, 28, 29, 30, 117, 163, 164, 897 y 901 del Código de Comercio. Adujo, al respecto, que la inscripción del nombramiento del revisor fiscal en el registro mercantil no vicia la relación tributaria existente entre el Estado y el contribuyente, por cuanto el Estado no es un tercero, y los efectos de la no inscripción la califica la ley comercial disponiendo que “no producirá efectos respecto de terceros”. Además, “no olvidemos que es válido alegar la oponibilidad sólo cuando se ha sufrido un perjuicio por un tercero….” Otros argumentos de la demanda, se refieren a la buena fé que se presume en la actuación de los contribuyentes; la ausencia de perjuicio al fisco y el pago total del impuesto determinado en las respectivas liquidaciones privadas, cuyo desconocimiento implica la violación de los artículos 803 y 804 del Estatuto Tributario. Por último, el accionante propone la excepción de inconstitucionalidad respecto del artículo 580-d, del Estatuto Tributario, atinente a la causal de omisión de la firma de contador público o revisor fiscal en las declaraciones tributarias, por violación de los artículos 70, 83, 95-9, 28 y 263 y concordantes de la Constitución; y 1º y 2º del Estatuto Tributario.

LA SENTENCIA APELADA.

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió las súplicas de la demanda encaminadas a obtener la nulidad de los actos administrativos acusados al considerar que el cargo de violación relacionado con los artículos 228 de la Constitución Nacional, 580 y 683 del Estatuto Tributario y 4º del Código de Procedimiento Civil, había sido objeto de pronunciamiento en proceso similar en donde los fundamentos de hecho y derecho eran idénticos, motivo por el cual los argumentos expuestos en ese proceso en torno a dicho cargo servían de criterio auxiliar. En tal oportunidad, se advirtió, en síntesis, que los “autos declarativos” de la alegada omisión de la firma del revisor fiscal de la sociedad actora en las declaraciones del impuesto a las ventas correspondiente a los bimestres discutidos, fueron revocados por la Administración y aunque no obran en el proceso las providencias revocatorias, sí se hace mención de éstas por su fecha y unidad de origen en las liquidaciones de aforo atacadas. De igual modo, consideró, que por faltar dichos actos declaratorios, cualesquiera que fuera los motivos de su revocación, se impidió a la accionante el ejercicio del derecho de defensa, por lo cual era aplicable al caso, lo resuelto por esta Corporación, en sentencia del 8 de mayo de 1.997, expediente No. 7471, Consejero Ponente, Dr. Julio E. Correa R. Por último, resaltó la circunstancia de que, como se dice, en las liquidaciones oficiales en cuestión, los valores y conceptos de éstas coinciden exactamente con los de las privadas, de donde concluyó que las declaraciones objetadas

cumplieron la finalidad determinación y pago del tributo.

Aclaración de Voto: El Magistrado Alvaro E. Vera Jaimes comparte la decisión de declarar la nulidad de los actos administrativos, pero por razón diferente. A su juicio las declaraciones del impuesto a las ventas correspondientes a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1.991 objetadas deben tenerse como válidamente presentadas en razón a que los efectos de la firma de contador público y de revisor fiscal son los mismos, razón por la cual no debió objetarse dichas declaraciones por la omisión del requisito de la inscripción del revisor fiscal en la Cámara de Comercio.

EL RECURSO DE APELACION.

La apoderada judicial de la parte demandada al sustentar el recurso manifestó su discrepancia con la decisión del Tribunal, así: Alegó que dentro del procedimiento tributario no está prevista la expedición de un acto administrativo expreso que ordene tener las declaraciones por no presentadas, como etapa previa para lograr los efectos previstos en el artículo 580 del Estatuto Tributario, pues al señalar expresamente que “…no se entenderá cumplido el deber de presentar la declaración tributaria entre otros casos, (…) no se presente firmada por quien debe cumplir el deber formal de declarar o cuando se omita la firma de contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal …”; la voluntad del legislador no es otra que la de dejar sin efecto tales declaraciones sin necesidad de acto expreso que así lo declare, lo cual tiene sustento en el denominado por la doctrina y jurisprudencia “acto tácito” en la clasificación de los actos administrativos.

A su juicio el artículo 580 citado prevé la modalidad de un “acto tácito” por lo cual no puede pretenderse que el procedimiento para dar por no presentada una declaración , sea nulo porque no se produjo previamente un acto administrativo que le otorgara tal carácter, cuando es obvio que la voluntad del legislador es la de dejar sin efectos las declaraciones en las cuales concurra alguno o algunos de los supuestos de hecho contemplados en la norma, sin necesidad de la expedición de un acto administrativo que expresamente lo señale. Por tanto, no existe razón para que el Tribunal afirme que se negó al contribuyente el derecho de defensa, pues al seguir detalladamente el procedimiento previsto en el Estatuto Tributario en lo referente a las liquidaciones de aforo, la Administración le permitió al contribuyente en cada una de las etapas procesales manifestar sus objeciones haciendo uso de su derecho de defensa.

ALEGATOS DE CONCLUSION: La parte demandante no presentó alegatos de conclusión en la segunda instancia del proceso.

La demandada por su parte, recordó que las declaraciones por los bimestres discutidos no cumplían el requisito de la firma del revisor fiscal, pues, éste figuraba inscrito el 28 de febrero de 1.992, posteriormente a la presentación de las cuestionadas declaraciones, por lo cual la Administración no tenía otra alternativa que cumplir la ley. Al respecto, se remitió a sentencia de esta Corporación del 18 de junio de 1.993, Expediente No. 4457, Consejero Ponente Dr. Jaime Abella Zárate. Por otra parte, la revocación de los actos declarativos a que alude el accionante, no puede entenderse como enmienda del defecto de la firma en cuestión, pues el

que las declaraciones se tengan por no presentadas, opera por mandato de la ley, sin pronunciamiento que así lo declare. El Ministerio Público, representado por la Procuradora Octava Delegada, estimó que la sentencia apelada debe ser confirmada, porque la Administración dictó los Autos Nos. 0087, 0088, 0089 y 0090 del 3 de agosto de 1.995 en los cuales dispuso tener como no presentadas las declaraciones del impuesto a las ventas correspondientes a los períodos 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1.991, los cuales posteriormente fueron revocados desapareciendo el fundamento de las sanciones por no declarar. Además, porque la falta de inscripción en el registro mercantil de la designación del revisor fiscal que firmó las declaraciones discutidas, no afecta la validez de las mismas, pues la calidad de revisor fiscal no se adquiere con la inscripción en el registro mercantil sino por la designación efectuada por quien tiene la competencia para elegirlo. Sobre este aspecto la Procuradora se remitió al concepto rendido por ese despacho en los procesos Nos. 7776 (actor: Corte y Costura Ltda) y 8026 (actor: Astracán Ltda.) no acogido por esta Corporación en los fallos proferidos en tales procesos.

CONSIDERACIONES DE LA SECCION: En el presente proceso se han cuestionado las Resoluciones Nos. 00126, 00127, 00128 y 00129 todas del 19 de diciembre de 1.995, y las Resoluciones Nos. 000233, 000234, 000235 y 000235 todas de diciembre 2 de 1.996 que las confirmaron, por las cuales se impuso a la sociedad actora sanción por no

declarar el impuesto a las ventas correspondiente a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1.991, como consecuencia, de haberse considerado como no presentas las respectivas declaraciones privadas por falta de la firma del revisor fiscal, habida cuenta que quien suscribió las declaraciones fue inscrito en el registro mercantil con posterioridad a la presentación de las declaraciones. Entre otros cargos, la sociedad, adujo violación de los artículo 228 de la Constitución Política, 580 y 683 del Estatuto Tributario y 4º del Código de Procedimiento Civil, pues a su juicio para tener como no presentada una declaración tributaria en los términos que la consagra el artículo 580 del Estatuto Tributario, se requiere proferir un acto administrativo que así lo declare, es decir, se debe agotar un procedimiento administrativo que concluya con un acto administrativo. En el presente caso tal acto se denominó “auto declarativo” pero el mismo fue revocado por la Administración, lo que significa que ésta consideró legalmente presentadas las declaraciones del impuesto a las ventas razón por la cual las resoluciones sancionatorias transgredieron las normas citadas. Para resolver esta controversia, la Sala, reitera el criterio expresado por la Sección en sus fallos de 8 de marzo de 1.996, expediente 7471, Consejero Ponente Dr. Julio E. Correa Restrepo, y de 5 de julio del mismo año, expediente No. 7770, Consejera Ponente Dra. Consuelo Sarria O., en el sentido de que la ocurrencia de cualquiera de las causales del artículo 580 del Estatuto Tributario,

para considerar como no presentadas las declaraciones tributarias, no opera “ipso jure” o de pleno derecho como lo asumió la Administración, sino que debe ser materia de un acto que así lo declare, en garantía del derecho de defensa que asiste al contribuyente o responsable para hacer valer los factores y conceptos de su liquidación privada. (cf. sentencia de junio 12 de 1.998, expediente 8735, Consejero Ponente, Dr. Germán Ayala Mantilla) Se desprende de los antecedentes de la actuación administrativa, que si bien inicialmente la Administración profirió “autos declarativos” en lo referente a las declaraciones correspondientes a los bimestres 3º, 4º, 5º y 6º del año gravable de 1.991, tales actos se revocaron mediante las Resoluciones Nos. 000154, 000155, 000156 y 000157, todas del 30 de septiembre de 1.996, según se desprende de las Resoluciones que resolvieron el recurso gubernativo instaurado contra las Resoluciones que impusieron la sanción por no declarar. La revocación de los “autos declarativos” implicó que no hubo acto previo que expresara que las declaraciones tributarias cuestionadas se tenían por no presentadas, y en consecuencia, los actos administrativos expedidos con fundamento en la ocurrencia de la causal prevista en el literal d) del artículo 580 del Estatuto Tributario, entre otros, las Resoluciones que impusieron la sanción por no declarar, carecen de validez, pues al no existir acto que declare la inexistencia de las declaraciones glosadas, éstas deben considerarse

válidamente presentadas, y por consiguiente, las mencionadas resoluciones que tienen como presupuesto el incumplimiento del deber formal de declarar, se caen por su base. Adicionalmente, y aunque el Tribunal no trató el punto, es conveniente resaltar la viabilidad del cargo de prescripción de la acción sancionatoria, con la consiguiente firmeza de las correspondientes liquidaciones privadas, pues es evidente que si no se produjo acto válido previo que declarara no presentadas las declaraciones tributarias por los bimestres 3º, 4º, 5º, y 6º del año gravable de 1.991, el proceso de revisión con requerimiento especial de las respectivas liquidaciones privadas no podía surtirse sino dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar. (artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario) De este modo, si en relación con el bimestre más antiguo, que lo era el de mayojunio de 1.991, el vencimiento del término para declarar era el 23 de julio de 1.991, la Administración debió iniciar dicho proceso a más tardar el 23 de julio de 1.993, sin embargo de lo cual el primer acto que la Administración produjo en relación con ese período, lo fue el “auto declarativo” 0087 de septiembre 6 de 1.995 (fl. 35 c. p.), habiendo prescrito por entonces la facultad revisora, con lugar a la firmeza de la correspondiente liquidación privada. Así las cosas, y ante la prosperidad del cargo relativo a la falta de expedición de un acto declarativo previo a las Resoluciones sancionatorias, por la revocación de los “autos declarativos”, la Sala se abstendrá de analizar los demás cargos y

procederá a confirmar la sentencia apelada. Cabe advertir, por último, que en idéntico sentido se pronunció la Sala en las sentencias de julio 3 de 1.998, Expediente No. 8738, actor: Ferretería Potenza Ltda, reiterada en sentencia de julio 10 de 1.998, Expediente No. 11001-03-27000-1998-0091-01, actor: Figurados Potenza Ltda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A : 1º CONFÍRMASE la sentencia apelada. 2º RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la doctora Lucero Téllez Hernández, de conformidad con el poder que obra al folio 189 del cuaderno principal. Cópiese, Notifíquese, Comuníquese, Devuélvase al Tribunal de origen y Cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. GERMÁN AYALA MANTILLA JULIO E. CORREA RESTREPO Presidente de la Sección

DELIO GÓMEZ LEYVA DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

Raúl Giraldo Londoño Secretario