CE-SEC4-EXP1999-N9194

DIRECCION PARA NOTIFICACIONES - Término de validez de antigua dirección / DIRECCION ANTIGUA DE CONTRIBUYENTE - Término de validez / ACTOS ADMINISTRATIVOS ENVIADOS A ANTERIOR DIRECCIONTratamiento / VALIDEZ DE ANTERIOR DIRECCION PARA EFECTOS DE NOTIFICACION - Término A términos del inciso 1º del artículo 563 del estatuto tributario, "la antigua dirección continúa siendo válida durante tres (3) meses siguientes (a la fecha en que se reporte la nueva dirección), sin perjuicio de la validez de la nueva dirección informada", resulta perfectamente claro que habiéndose informado la nueva dirección del actor, con la declaración de renta por 1993, presentada el 23 de enero de 1995, dicha antigua dirección siguió siendo válida, sin perjuicio de la validez de la nueva, hasta el 23 de abril de 1995, por lo cual, contrario a lo que se afirma en la demanda y el fallo recurrido, los citados emplazamientos de abril 5 de 1994, requerimiento de junio 20 de 1994 y la liquidación oficial de enero 26 de 1995, se notificaron a la dirección correcta, sin margen para restituciones de términos o nulidades procesales. Debe quedar claro sí, que por ningún motivo se puede compartir el inaceptable criterio del Tribunal, según el cual, la interposición del recurso gubernativo hubiera saneado las supuestas notificaciones irregulares del acto recurrido y sus antecedentes. Si realmente se hubieran notificado a la dirección incorrecta que no ocurrió en el caso el emplazamiento por corregir y el requerimiento especial, no cabría duda alguna de que la administración habría

pretermitido, cuando menos, una instancia del proceso administrativo, con flagrante violación del debido proceso y derecho de defensa, y configurándose nítidamente la causal de nulidad del artículo 730 - 2 del estatuto Tributario. COSTOS Y DEDUCCIONES DE PROFESIONAL INDEPENDIENTELimitación / PROFESIONAL INDEPENDIENTE - Costos y Deducciones / SANCION POR INEXACTITUD - Improcedencia Se halla bien fundados los argumentos de la señora Procuradora Delegada, y en esto se habrá de revocar la sentencia, pues es un hecho que la Administración no cuestionó la totalidad de los costos y deducciones pedidos por el declarante, sino la parte de éstos que excedía del 50 del importe de los ingresos declarados, cuestionamiento exclusivamente basado en la circunstancia de haberse excedido dicha porcentualidad, y no porque se adujera en forma clara y precisa que el exceso de tales costos fuera "inexistente" o no observara relación de causalidad con la renta declarada, no satisficiera otros requisitos de pagos a terceros. Por lo mismo, tampoco cabía la aplicación de la sanción por inexactitud, dado que faltaba el presupuesto fáctico del artículo 647 del Estatuto Tributario esgrimido en los actos censurados, de haberse incluido costos "inexistentes" en la declaración de renta del período. En el aspecto tratado, en conclusión se reconocerán los costos y deducciones solicitados en la indicada porcentualidad y se levantará la sanción por inexactitud.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero Ponente: DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

Santa Fe de Bogotá, D. C., febrero cinco (5) de mil novecientos noventa y nueve (1999).

Radicación número: 7600123-25-000-24196-01 (9194)

Actor: MILTON SUAREZ ARAGONEZ

Demandado: ADMINISTRACIÓN REGIONAL DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DE CALI Apelación de la sentencia de 15 de mayo de 1998 del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal. Impuesto sobre la renta y complementarios del período impositivo de

1991 F A L L O Decide la Sala el recurso de apelación que, mediante apoderado, interpone MILTON SUAREZ ARAGONEZ, el actor, contra la sentencia de primer grado, de 15 de mayo de 1998, denegatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal, referente al impuesto sobre la renta y complementarios del período impositivo de 1991, promovido en relación con la liquidación de revisión #0011 de 26 de enero de 1995 y las Resoluciones #0110 de 5 de octubre del mismo año y #00090 de 6 de agosto de 1996, expedidas, las dos primeras, por la División de Liquidación de la Administración Regional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cali (V.) y la última, en surtimiento del recurso de reconsideración, por la División Jurídica de la misma unidad administrativa especial,

y por las cuales, en su orden, se determinaron los impuestos y sanciones del ejercicio, se restituyeron términos y decidió el recurso gubernativo. ANTECEDENTES DE LA ACTUACION ACUSADA Previo requerimiento especial, la División de Liquidación de la Administración regional rechazó la totalidad de los costos y deducciones solicitados en la declaración del período, por $12.700.000, y las retenciones en la fuente registradas en la misma, $170.000. Igualmente, aplicó sanción por inexactitud en suma de $5.936.000. Justificó el liquidador su actuación, manifestando haberse seleccionado al contribuyente por el programa "Profesionales Independientes, código PI de 1991", con base en el cual la División de Fiscalización de la misma Administración, envió al seleccionado el oficio persuasivo de 21 de julio de 1993 invitándolo a corregir la declaración del ejercicio; el emplazamiento para corregir de 5 de abril de 1994 y el requerimiento especial de 20 de junio del mismo año. Esto, porque los costos y deducciones solicitados acusaban una porcentualidad del 74.06% de los ingresos declarados, que no podía exceder del 50% de dichos ingresos (art. 87, E.T.) y debiendo acreditarse su relación de causalidad con éstos. Además, porque las retenciones en la fuente debían ser comprobadas y no lo fueron. El acto liquidatorio fue confirmado íntegramente en la vía gubernativa, no encontrándose configurados la indebida notificación de la resolución de restitución de términos y de la liquidación de revisión, ni los presupuestos fácticos y jurídicos

que daban derecho a los costos y deducciones y a las retenciones en la fuente objeto de rechazo. LA DEMANDA Con referencia a presuntas informalidades del proceso, el actor afirma que en sus declaraciones de renta por 1991, 1992, 1993 y 1994, respectivamente presentadas en julio 3 de 1992, julio 6 de 1993, enero 23 de 1995 y diciembre 7 de 1995, suministró como dirección domiciliaria, en las dos primeras, 'Cr. 30 #18-16, Cali'; y en las dos restantes, 'Cl. 4ª. B #35-22, Cali'. En cuanto al asunto de fondo, dice haber declarado 'honorarios, comisiones y servicios', por $7.000.000, y 'otros ingresos', por $9.999.000, con retenciones en la fuente por $170.000. Indica, como infringidos por los actos administrativos acusados, los artículos 647 y 683 del Estatuto Tributario. Explica, en lo concerniente al procedimiento, no haber recibido el oficio persuasivo, el emplazamiento para corregir, ni el requerimiento especial y, como consecuencia, no haberlos conocido, ni tenido oportunidad de responderlos. Agrega, no haber recibido tampoco la liquidación de revisión impugnada. Y en cuanto al acto por el cual se pretendió notificar ésta y restituir el término para recurrirla (Res. #0110, octubre 5 de 1996), que dicho acto aparece remitido a la 'calle 4AB #35-22, Cali', debiendo serlo a la 'calle 4a. B #35-22. Cali'.

Y que tan notorios serían los errores de la Administración, referentes a la dirección, que cuando se produjo el acto resolutorio del recurso (Res. #00090, agosto 6 de 1996), éste si se notificó a la dirección correcta ('calle 4ª B #35-22, Cali'), pero en ninguna de las consideraciones del mismo, alude a los denotados errores. DEFECTOS FORMALES DE LA DEMANDA Por auto de 22 de enero de 1997, el Tribunal del conocimiento ordenó corregir los defectos formales de la demanda, en el sentido de explicar el concepto de violación de las normas indicadas como quebrantadas. No obstante, por auto de 14 de febrero subsiguiente y en virtud de escrito del apoderado del actor radicado el día anterior, se revocó tal disposición, estimando el ponente que no había razón para ordenar la señalada corrección, pues la formalidad se hallaba satisfecha en los numerales 4.1 y 4.2 del aparte 'concepto de las violaciones' del libelo. CONTESTACION DE LA DEMANDA Y OPOSICION Sostiene la parte demandada, que las normas a que debió acogerse el contribuyente y que fueron las mismas invocadas por la Administración en los actos acusados, eran las de los artículos 563 y 730 del Estatuto Tributario, referentes, en su orden, a la "Dirección para notificaciones" y las "Causales de nulidad". De estas normas se colegiría, que "la dirección errada no genera nulidad alguna, sólo procede en dicho caso la solicitud por parte del contribuyente para que se notifique a la dirección correcta, lo cual restituye los términos con el propósito de

que se pueda hacer uso de los recursos y demás actuaciones del contribuyente que harán efectivo el derecho de defensa..." Añade la impugnadora, que en el caso no se produjo la devolución de las notificaciones por el correo, ni el interesado solicitó la restitución de términos, por lo que siendo el 'fin último' de la notificación el de que se pueda hacer uso del derecho de defensa y habiéndose ejercido éste por el contribuyente mediante el recurso gubernativo, se cumplió dicho fin sin que se generara nulidad. Con relación a los costos y deducciones desestimados, dice que la Administración obró con sujeción a las prescripciones y limitaciones del artículo 87 del Estatuto Tributario. En su alegato de conclusión en la primera instancia, acepta que se erró la dirección en la notificación del requerimiento especial, pero insiste en que la informalidad no se contempla como causal de nulidad por el artículo 730 ib., aparte de que la misma se subsanó mediante notificación por aviso de prensa del día 27 de agosto de 1994, conforme a lo previsto por el artículo 568 ib. LA SENTENCIA RECURRIDA En lo que hace a informalidades del proceso, el Tribunal encuentra evidente que, según se desprende de los antecedentes administrativos, la Administración "erró al enviar el requerimiento, oficio persuasivo y emplazamiento a que se refiere la demanda a dirección distinta a la informada por el contribuyente en sus últimas declaraciones de renta, y tanto es así (ello) que intentó subsanar la anomalía por medio de la Resolución #110 de 5 de octubre de 1995 en la que reconoció la falla ordenando repetir la notificación. Pero también lo es que el contribuyente

compareció en la vía gubernativa y que en ésta ejercitó el recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión que es objeto de la demanda, a través del cual ventiló las razones que en su concepto le daban derecho a la deducción de costos en cuestión. Por tanto, no se ajusta a la verdad en su demanda cuando afirma que no pudo en oportunidad desvirtuar las apreciaciones de la Administración de Impuestos, pues, lo cierto es que sí lo hizo, como cierto es que su actuación tuvo también la virtud de subsanar o sanear la nulidad que pudo generarse en la actuación irregular de la Administración, pues, a pesar del yerro pudo ejercitar su derecho de defensa..." Sobre una de las cuestiones de fondo, el rechazo de costos y deducciones, observa que en la vía gubernativa el actor alegó haber ejecutado contratos de ingeniería para algunas entidades públicas, que le daban derecho, conforme al inciso 3º del artículo 87 del Estatuto Tributario (ad. art. 10, L. 6ª de 1992), a costos y deducciones hasta por el 90%, pero que, según lo advirtió la Administración, el contribuyente no probó las circunstancias que le conferían tal derecho, como no las probó ante la jurisdicción. Por la misma vía, concluye el Tribunal, habiéndose solicitado costos improcedentes que disminuyeron el impuesto a pagar, la sanción por inexactitud, aplicada con fundamento en el artículo 647 ib., estaría conforme a derecho. EL RECURSO CONTRA LA SENTENCIA En la sustentación de la apelación, el actor dice impugnar la sentencia de primer

grado, en cuanto "no accedió a lo solicitado por el demandante". Y pide 'reconsiderar' la misma, "especialmente" en lo concerniente a los costos y deducciones y retenciones en la fuente solicitados en la declaración de renta del período, pues si bien los primeros excedieron el límite del 50% señalado por el artículo 87 del Estatuto Tributario, en equidad debería reconocerse cuando menos dicho porcentaje y el total de las retenciones. Lo anterior, con fundamento en que los ingresos declarados provinieron de contratos celebrados con el departamento y con EMSIRVA, de acuerdo con las pruebas en poder de la DIAN. Con referencia a la sanción por inexactitud, alega haber obrado de buena fe al solicitar los costos y deducciones y las retenciones que se le practicaron, sin que en ningún momento se pretendiera "dar información errada o hacerle daño a la Administración". En el punto, invoca la sentencia C-160 de 29 de abril de 1998 de la Corte Constitucional, en la cual se habría sentado, "que cuando se informa en forma errónea o extemporánea, la sanción sea proporcional al daño a la administración..." ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandada, tras el recuento de las actuaciones cumplidas en el proceso administrativo, afirma que el rechazo de costos y deducciones fue el resultado del ejercicio de los poderes de fiscalización e investigación de la Administración y, por otra parte, de la 'inercia' del contribuyente, que no probó el ítem glosado y se negó a corregir su declaración, "no obstante que se le brindaron todas las oportunidades procesales para hacerlo".

Añade que, de acuerdo con el artículo 87 del Estatuto Tributario, tratándose de profesionales independientes, arquitectos o ingenieros contratistas, que ejecuten contratos de construcción de inmuebles y obras civiles, son reconocibles los costos y deducciones en cuestión en porcentajes del 50% al 90%, siempre que se tengan libros de contabilidad registrados, circunstancia no demostrada por el actor. Y que, del mismo modo, dicho reconocimiento podría operar por el total de las erogaciones de que se habla, si se demuestra que el contribuyente factura la totalidad de sus operaciones y sus ingresos, cuando sea procedente, están sujetos a retención, situación tampoco acreditada. Al respecto, se cita la sentencia de esta Corporación, de julio 18 de 1997, expediente #8253, Consejero Ponente, Dr. Delio Gómez Leyva. Observa, sin embargo, que la aplicabilidad de los citados porcentajes está condicionada, además, al cumplimiento de los requisitos comunes a todo costo o deducción, o sea que su aceptación en determinados porcentajes no opera 'ipso jure', como lo sugiere el apelante, por el mero hecho de ser el declarante profesional independiente. Sobre el particular, se menciona la sentencia de esta misma Corporación, de febrero 1° de 1991, expediente #2784, Consejera Ponente, Dra. Consuelo Sarria Olcos. Por último, respecto de la sentencia de la Corte Constitucional a que remite el apelante, dice que los actos acusados no son desproporcionados frente al daño generado, pues si, como lo expresa el citado fallo, por lo general la carga de la

prueba es de la Administración, hay que tener en cuenta que el administrado debe suministrar las informaciones que se le soliciten conforme a las normas tributarias, sin que esto implique una carga desproporcionada para él. El Ministerio Público, a su vez, por intermedio de la señora Procuradora Octava Delegada en lo Contencioso, advierte que en la actuación administrativa, particularmente en el oficio persuasivo de julio 21 de 1993 y el emplazamiento para corregir de abril 6 de 1994, no se cuestionó propiamente la realización de los costos y deducciones del ejercicio, sino el hecho de que éstos excedieran el porcentaje señalado por la ley, por lo que encuentra injustificado que el requerimiento especial y la liquidación de revisión exigieran una prueba de dichos costos y deducciones no requerida antes. Por otro aspecto, observa que la Administración ignoró que todo ingreso es susceptible de afectación por costos y deducciones, y que de no ser posible la determinación de éstos, procede el reconocimiento de los presuntos, previstos por el artículo 82 del Estatuto Tributario, aunque limitados al 50%, conforme al artículo 87 ib. Por lo que respecta a la sanción por inexactitud, estima que no cabía su imposición, por cuanto, según lo analizado, no se realizó en el caso el supuesto de hecho del artículo 647 ib., de que se incluyeran en la declaración del ejercicio costos 'inexistentes'. En conclusión, se pronuncia por la revocación de la sentencia, para que, en su lugar, se acceda a las pretensiones del actor.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

No obstante la extrema parquedad argumental del recurso contencioso, se estima remitido éste a la totalidad de los planteamientos y postulados de la demanda, en cuanto en el mismo se expresa, como razón para recurrir la sentencia de primera instancia, las circunstancias de que se deniegue 'lo pedido por el demandante', y se reafirma, como cuestión de litis, 'especialmente' el tema de los costos y deducciones y de las retenciones en la fuente. Consiguientemente, se consideran asuntos materia de controversia en la presente instancia, tanto las presuntas informalidades del proceso como los rechazos de costos, deducciones y retenciones en la fuente y la aplicación de la sanción por inexactitud. Sobre lo primero, el Tribunal, sin mayor estudio, da por establecido que la Administración regional erró la dirección del actor en el emplazamiento para corregir de abril 5 de 1994, el requerimiento especial de junio 20 de 1994 y la liquidación de revisión de enero 28 de 1995, todos remitidos a la 'carrera 30 #18-16, Cali', la dirección anterior o 'antigua', pero esto no es exacto. Esta dirección, según se acredita en el proceso y lo sostiene el propio demandante, fue registrada por las declaraciones de renta y complementarios correspondiente a los años gravables de 1991 y 1992, respectivamente presentadas en julio 3 de 1992 y julio 6 de 1993 (cf. fls. 16 y 17, c.p.). Pero como a términos del inciso 1º del artículo 563 del Estatuto Tributario, "la antigua dirección continúa siendo válida

durante los tres (3) meses siguientes (a la fecha en que se reporte la nueva dirección), sin perjuicio de la validez de la nueva dirección informada", resulta perfectamente claro que habiéndose informado la nueva dirección del actor ('calle 4ª B #35-22, Cali)', con la declaración de renta por 1993, presentada el 23 de enero de 1995, dicha antigua dirección siguió siendo válida, sin perjuicio de la validez de la nueva, hasta el 23 de abril de 1995, por lo cual, contrario a lo que se afirma en la demanda y el fallo recurrido, los citados emplazamiento de abril 5 de 1994, requerimiento de junio 20 de 1994 y liquidación oficial de enero 26 de 1995, se notificaron a la dirección correcta, sin margen para restituciones de términos o nulidades procesales. (cf. sentencias de agosto 6 de 1998 y noviembre 2 de 1998, expedientes #8938 y #9110; también, sentencia de marzo 6 de 1998, expediente #8745, Consejero Ponente Dr. Delio Gómez Leyva). Debe quedar claro sí, que por ningún motivo la Sala pueda compartir el inaceptable criterio del Tribunal, según el cual, la interposición del recurso gubernativo hubiera saneado las supuestas notificaciones irregulares del acto recurrido y sus antecedentes. Si realmente se hubieran notificado a la dirección incorrecta que no ocurrió en el caso el emplazamiento por corregir y el requerimiento especial, no cabría duda alguna de que la Administración habría pretermitido, cuando menos, una instancia del proceso administrativo, con flagrante violación del debido proceso

y del derecho de defensa, y configurándose nítidamente la causal de nulidad del artículo 730-2 del Estatuto Tributario. Aparte de esto, la Administración habría perdido competencia por proferir la liquidación de revisión, resultando efectuada está por una causal de nulidad insaneable (art. 144, inc. final, C.P.C.) Otro aspecto que merece mencionarse es el de que la ‘corrección’ de dirección que intentó la Administración mediante su Resolución #0110 de octubre 5 de 1995, no pudo tener efectividad por la negligencia del funcionario en verificar la dirección correcta, habiendo remitido el pliego a una dirección inexistente. Finalmente, la notificación por aviso de prensa igualmente intentada, tampoco podía ser eficaz, ya que según el artículo 563, inc. final del Estatuto Tributario, la misma procede sólo cuando no se conozca la dirección del contribuyente, que no era el caso. En el punto, se habrá de confirmar la sentencia apelada, pero por las razones antes expuestas. Respecto del asunto de fondo, en cambio, la Sala halla bien fundados los argumentos de la señora Procuradora Delegada, y en esto se habrá de revocar la sentencia, pues es un hecho que la Administración no cuestionó la totalidad de los costos y deducciones pedidos por el declarante, sino la parte de éstos que excedía del 50% del importe de los ingresos declarados, cuestionamiento exclusivamente basado en la circunstancia de haberse excedido dicha porcentualidad, y no porque se adujera en forma clara y precisa que el exceso de tales costos fuera 'inexistente'

o no observara relación de causalidad con la renta declarada, u no satisficiera otros requisitos de pagos a terceros. Por lo mismo, tampoco cabía la aplicación de la sanción por inexactitud, dado que faltaba el presupuesto fáctico del artículo 647 del Estatuto Tributario esgrimido en los actos censurados, de haberse incluido costos 'inexistentes' en la declaración de renta del período. En el aspecto tratado, en conclusión, se reconocerán los costos y deducciones solicitados en la indicada porcentualidad y se levantará la sanción por inexactitud. Con relación a las retenciones en la fuente, punto no resuelto por el Tribunal, la Sala observa que, con ocasión de la interposición del recurso gubernativo, el recurrente anexó dos certificados de ingresos y retenciones de la Empresa de Servicios Varios Municipales de Cali, EMSIRVA, el segundo de los cuales correspondía a 1991, el año gravable en discusión (cf. fls. 23 y 24, c.a.). Como en el certificado la citada empresa pública hizo constar retenciones en la fuente por $69.996 y dicho certificado no fue objetado ni desvirtuado por los funcionarios impositivos, la indicada suma será también reconocida por concepto de retención en la fuente del ejercicio. Consiguientemente, procede la práctica de la siguiente nueva liquidación:

MILTON SUAREZ ARAGONEZ

NIT: 16.644.465

AÑO GRAVABLE: 1991

CONCEPTO BASE IMPUESTO RENTA Líquida gravable, según liquidación oficial: $ 16.999.000 (-) Costos y deducciones que se reconocen: 8.499.000

Gravable definitiva... $ 8.500.000 $ 1.236.000 (+) Impuesto de patrimonio, según liquidación oficial: 61.000 TOTAL IMPUESTO A CARGO... $ 1.297.000 (-) Retenciones que se reconocen: 70.000 (-) Saldo a favor, según liq. of.: 157.000

TOTAL SALDO A PAGAR ... $ 1.070.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A : Revócase parcialmente la sentencia apelada. En su lugar, modifícase el total del saldo a pagar determinado oficialmente al contribuyente MILTON SUAREZ ARAGONEZ, NIT: 16.644.465, por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios del período impositivo de 1991. Como consecuencia, fíjase en la suma de UN MILLON SETENTA MIL PESOS ($1.070.000) el total de dicho saldo a pagar por el concepto y ejercicio fiscal señalados, más los intereses que hubiere lugar a liquidar. Procédase a devolver las sumas depositadas para gastos ordinarios del proceso, si hay lugar a ello. El Dr. ENRIQUE GUERRERO RAMÍREZ tiene personería para obrar en nombre de la parte demandada. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. JULIO E. CORREA RESTREPO GERMAN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

DELIO GOMEZ LEYVA DANIEL MANRIQUE GUZMAN

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario