CE-SEC4-EXP1999-N9238

SANCION POR LIBROS DE CONTABILIDAD - Improcedencia / REGISTRO MERCANTIL DE LIBROS DE CONTABILIDAD / LIBROS DE CONTABILIDADRegistro / LIBRO MAYOR Y BALANCES - Registro La norma que consagra la sanción impuesta a la sociedad ( E.T. artículo 654), establece como hecho irregular de la contabilidad el no tener registrados los libros principales que la conforman, circunstancia que solo es verificable al momento de la visita sin hacer referencia de manera alguna al hecho de no haberlos tenido registrados con anterioridad a la mencionada actuación administrativa, para que proceda la sanción cuando tal situación se hubiese presentado. De ser ésta la voluntad del legislador, la norma además de establecer como sancionable el no tener registrados los libros de contabilidad, habría incluído también como conducta infractora el no haberlos tenido registrados en algún momento en el cual ya existía la obligación en tal sentido, o habría establecido que podía aplicarse en cualquier tiempo si el registro fuese omitido en algún momento. Por tal razón, es evidente que existe diferencia entre la conducta establecida legalmente como infractora, y la tomada como tal por la Administración, como quiera que jurídicamente lo sancionable no es el registro de asientos contables respecto de operaciones anteriores a la fecha del registro del respectivo libro, sino la ausencia de registro de dicho libro. Toda vez que al momento de la visita de los funcionarios administrativos, éstos encontraron que los libros de contabilidad se hallaban debidamente registrados, a la luz de lo dispuesto en el literal b) del artículo 654 del Estatuto Tributario, no era procedente imponer sanción por ausencia de registro de los referidos libros.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: GERMÁN AYALA MANTILLA

Santafé de Bogotá, D.C., treinta de abril de mil novecientos noventa y nueve.

Radicación número: 9238

Actor: EXPLOTACIONES CMS NOMECO INC.

Demandado: ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS NACIONALES DE BOGOTÁ

SANCIÓN CONTABLE.

F A L L O . - Procede la Sala a resolver el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado judicial por la parte demandada, mediante el cual se pretende la revocatoria del fallo proferido en primer grado por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 13 de agosto de 1998, que declaró la nulidad de las Resoluciones 051 del 10 de julio de 1996 y 051 del 2 de mayo de 1997, por las cuales se impuso sanción por irregularidades en la contabilidad a las sociedad actora. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Previo pliego de cargos, con fundamento en visita de inspección donde se solicitó exhibición de los libros contables, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá expidió la Resolución 051 de fecha 10 de julio de 1996, con el objeto de imponer sanción en cuantía de 127.500.000 a la sociedad Explotaciones CMS Nomeco Inc. como consecuencia de haber omitido el “registro oportuno del libro mayor y balances en cuanto se refiere a los movimientos contables de los meses septiembre a diciembre de 1993, toda vez

que el registro de la Cámara de Comercio quedó surtido el 5 de mayo de 1994.” Recurrida en sede gubernativa, la anterior resolución fue confirmada el 2 de mayo de 1997 a través de la Resolución 051, expedida por la División Jurídica de la misma entidad. DEMANDA La sociedad acudió ante la jurisdicción en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, por considerar vulneradas con la actuación administrativa las siguientes normas: Artículo 29 de la Constitución Política; 49 del Código de Comercio; 654 y 683 del Estatuto Tributario y 1° del Decreto Reglamentario 1798 de 1990. Básicamente como concepto de violación explicó que para el año gravable de 1993 se hallaba vigente del Decreto Reglamentario 1798 de 1990 sobre contabilidad mercantil, que disponía en su artículo 1° que los comerciantes debían registrar en la Cámara de Comercio, los libros de contabilidad que consideran necesarios para asentar en orden cronológico sus operaciones, de manera que dejaba a criterio de los comerciantes el registro de sus libros. Además fue enfático en advertir que la Administración luego de un juicioso examen a la contabilidad de la sociedad, no objetó ninguno de sus asientos, ni argumentó que faltara correspondencia entre los hechos que aparecen registrados en los libros y la realidad económica del negocio. OPOSICIÓN A LA DEMANDA En defensa de la legalidad de los actos acusados, la apoderada de la Nación sostuvo que la sanción es procedente a la luz del artículo 654 literal b) que considera como hecho irregular en la contabilidad el no tener registrados los

libros principales de contabilidad, si hubiere obligación de hacerlo, concordante con el artículo 49 del Código de Comercio que dispone que para los efectos legales, cuando se haga referencia a los libros de comercio, se entenderá por tales los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares. De manera que a pesar de no existir norma legal que señale taxativamente los libros que deben registrase, ello surge de las características que debe tener una contabilidad para llevarse en debida forma FALLO DE PRIMERA INSTANCIA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca acogió las súplicas de la demanda por considerar inadecuada la interpretación dada por la Administración al literal b) del artículo 654, norma que sanciona el no tener registrados los libros de contabilidad, circunstancia que no se verificó al momento de la visita administrativa. De manera que por ser las normas que consagran sanciones, de interpretación restrictiva, anuló la actuación administrativa acusada. APELACIÓN Inconforme con la decisión adoptada por el fallador de primera instancia, la parte demandada interpuso recurso con el objeto de que sea revocada, argumentado, que al momento de la visita habían asientos contables que no se hallaban cobijados por el registro, por ser anteriores a ellos, independientemente de que tal circunstancia no haya impedido el análisis de la contabilidad de la empresa. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La apoderada de la Administración abogó por la revocatoria del fallo de primera instancia con apoyo de los artículos 772, 773 y 774 del Estatuto Tributario, así como de los artículos 19 y 50 del Código de Comercio. De las disposiciones citadas concluyó que es deber de los contribuyentes el

registrar los libros contables ante la Cámara de Comercio que corresponda al domicilio principal de los negocios del comerciante. Como quiera que en el sub lite “el actor omitió los asientos contables correspondientes a los meses de septiembre a diciembre de 1993, los cuales fueron consignados en un libro registrado dentro de la oportunidad, puesto que los asientos contables se efectuaron a continuación del registro, o sea el 5 de mayo de 1994, fecha posterior a su registro, lo que conlleva al no cumplimiento del registro de libros por el año investigado”, estimó que debe mantenerse sanción. También registró actuación el apoderado de la sociedad quien solicitó que se confirme la sentencia apelada. Explicó que la conducta sancionada por el literal b) del artículo 654 del Estatuto Tributario es la falta de registro de los libros de contabilidad, conducta que “no equivale, en forma alguna, a registrar en los libros operaciones ocurridas con anterioridad al registro de los libros en la Cámara de Comercio”. Intervino como representante del Ministerio Público la Procuradora Séptima quien solicitó que se confirme el fallo del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, pues el artículo 654 literal b) señala con absoluta claridad que el hecho sancionable es la omisión en el registro de los libros y la Administración lo hace consistir en que el libro mayor tenía asientos contables no cobijados con el registro. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se controvierte en esta oportunidad la sentencia del Tribunal que declaró la nulidad de la actuación administrativa que impuso sanción por libros de contabilidad, con fundamento en el literal b) del artículo 654 del Estatuto

Tributario, en atención a que en visita de inspección se determinó que la sociedad efectuó asientos contables en su libro diario de operación realizadas con anterioridad a registro. Toda vez que la Sala comparte el criterio expuesto por el a quo, así como el concepto de la Procuraduría en el mismo sentido, la sentencia apelada será confirmada por las razones que se pasan a exponer. El texto de la norma que sirvió de fundamento a la sanción, es el siguiente: “ARTÍCULO 654.- Hechos irregulares en la contabilidad. Habrá lugar a aplicar sanción por libros de contabilidad, en los siguientes casos: ... b) No tener registrados los libros principales de contabilidad, si hubiere obligación de registrarlos.” Así, pues, la norma que consagra la sanción impuesta a la sociedad, establece como hecho irregular de la contabilidad el no tener registrados los libros principales que la conforman, circunstancia que solo es verificarle al momento de la visita sin hacer referencia de manera alguna al hecho de no haberlos tenido registrados con anterioridad a la mencionada actuación administrativa, para que proceda la sanción cuando tal situación se hubiese presentado. De ser ésta la voluntad del legislador, la norma además de establecer como sancionable el no tener registrados los libros de contabilidad, habría incluido también como conducta infractora el no haberlos tenido registrados en algún momento en el cual ya existía la obligación en tal sentido, o habría establecido que podía aplicarse en cualquier tiempo si el registro fuese omitido en algún momento. Al no ser así, y en consideración a que se trata de una norma de carácter sancionatorio, es claro que su interpretación no puede ser extensiva a

situaciones que expresamente no cobija la norma en comento. En el caso que ocupa la atención de la Sala, la Administración, amparada en una disposición que sanciona la falta de registro de los libros contables, decidió castigar a la sociedad con el argumento de que el libro mayor tenía asientos contables efectuados con anterioridad al registro, esto es, consignados en dicho libro cuando aún no se hallaba registrado. Por tal razón, es evidente que existe diferencia entre la conducta establecida legalmente como infractora, y la tomada como tal por la Administración, como quiera que jurídicamente lo sancionable no es el registro de asientos contables respecto de operaciones anteriores a la fecha del registro del respectivo libro, sino la ausencia de registro de dicho libro. Toda vez que al momento de la visita de los funcionarios administrativos, éstos encontraron que los libros de contabilidad se hallaban debidamente registrados, a la luz de lo dispuesto en el literal b) del artículo 654 del Estatuto Tributario, no era procedente imponer sanción por ausencia del registro de los referidos libros. Por las anteriores razones la Sala confirmará la sentencia apelada. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,¡Error! Marcador no definido.

F A L L A :

1. CONFÍRMASE la sentencia apelada a) RECONÓCESE personería para actuar en representación de la Nación a la

abogada Amparo Merizalde de Martínez. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen

y cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. JULIO E. CORREA RESTREPO GERMÁN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

DELIO GÓMEZ LEYVA DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

FABIOLA ZULUAGA DE ZAMUDIO

CONJUEZ

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario SANCION POR LIBROS DE CONTABILIDAD - Procedencia / REGISTRO MERCANTIL DE LIBROS DE CONTABILIDAD - Oportunidad / MOVIMIENTO CONTABLE - Oportunidad de su registro Del estudio del expediente surge que la sanción impuesta a la sociedad actora estuvo fundamentada en el registro extemporáneo de los libros, ya que según el acta levantada por el funcionario comisionado, en libros registrados en la Cámara de Comercio de Bogotá, el 5 de marzo de 1994, se habían efectuado asientos de operaciones comprendidas entre los meses de septiembre a diciembre de 1993, es decir, aparecen asientos contables correspondientes a operaciones que tuvieron lugar antes de que los libros hubiesen sido registrados. Es obligación de los comerciantes inscribir en el registro mercantil, los libros de comercio, y para que puedan servir de prueba deben haberse registrado previamente a su diligenciamiento. En el caso en estudio se tiene que los funcionarios que efectuaron la visita comprobaron que la sociedad había registrado apreciaciones efectuadas antes del registro de los libros. Es decir, que son movimientos contables que debían tener como no asentados en los libros, por ello en mi opinión la sociedad actora, se incurrió en una irregularidad contable, sancionable,

de acuerdo al artículo 654 del E.T.

SALVAMENTO DE VOTO DEL DR. JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

REF. : EXPEDIENTE No 25000-23-27-000-12380-01-9238

ACTOR: EXPLOTACIONES CMS NOMECO INC C/ NACION Fallo del 30 de abril de 1999 C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla El suscrito se aparta muy respetuosamente de la decisión mayoritaria de la Sala, por las siguientes razones: Del estudio del expediente surge que la sanción impuesta a la Sociedad actora estuvo fundamentada en el registro extemporáneo de los libros, ya que según el acta levantada por el funcionario comisionado, en libros registrados en la Cámara de Comercio de Bogotá, el 5 de marzo de 1994, se habían efectuado asientos de operaciones comprendidas entre los meses de septiembre a diciembre de 1993, es decir, aparecen asientos contables correspondientes a operaciones que tuvieron lugar antes de que los libros hubiesen sido registrados.

Es obligación de los comerciantes inscribir en el registro mercantil, los libros de comercio, y para que puedan servir de prueba deben haberse registrado previamente a su diligenciamiento. En el caso en estudio se tiene que los funcionarios que efectuaron la visita comprobaron que la sociedad había registrado apreciaciones efectuadas antes del registro de los libros. Es decir, que son movimientos contables que debían tener como no asentados en los libros, por ello en mi opinión la sociedad actora, se incurrió en una irregularidad contable, sancionable, de acuerdo al artículo 654 del E.T. . Aún más, considero que como las vigencias fiscales y contables son

independientes, y algunos impuestos son de período, podría ser aceptable en gracia de discusión que en los libros principales, de la sociedad, se incluyeran asientos contables dentro de una misma vigencia, aunque los libros de hubiesen registrado posteriormente. Pero en el caso bajo estudio es evidente que en libros registrados en 1994, se asentaron operaciones contables, correspondientes a una vigencia anterior. Por consiguiente considero que la administración actuó ajustada a derecho cuando impuso la sanción discutida. Fecha UT SUPRA.

JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO LIBROS DE CONTABILIDAD - Registro en Cámara de Comercio / REGISTRO

MERCANTIL DE LIBROS DE CONTABILIDAD / SANCION POR LIBROS DE CONTABILIDAD - Procedencia La aplicación del literal b) del artículo 654 del Estatuto Tributario era procedente, por cuanto al iniciar operaciones un ente societario, la inscripción en el registro mercantil de los libros de contabilidad debe coincidir con la fecha en que se inicia la ejecución de las actividades propias del objeto social para dar cumplimiento a lo previsto al artículo 52 del Código de Comercio. En consecuencia, si la formalidad se cumple posteriormente, se incurre en la conducta que dio lugar a la imposición de la sanción, pues en relación con los registros contables que tardíamente se efectúan, y en relación, se repite, con el inicio de operaciones, se carece de libros registrados.

SALVAMENTO DE VOTO DEL DOCTOR DELIO GÓMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D. C., catorce (14) de mayo de mil novecientos noventa y nueve (1.999)

REF.: EXPEDIENTE 9238

ACTOR: EXPLOTACIONES CMS NOMECO INC.

FALLO DEL 30 DE ABRIL DE 1999

M. P. DR. GERMÁN AYALA MANTILLA Me separé de la decisión adoptada, al no compartir lo que se afirma para dar prosperidad a las súplicas de la demanda, cuando se expresa: “Así, pues, la norma que consagra la sanción impuesta a la sociedad, establece como hecho irregular de la contabilidad el no tener registrados los libros principales que la conforman, circunstancia que solo es verificarle (sic) al momento de la visita sin hacer referencia de manera alguna al hecho de no haberlos tenidos registrados con anterioridad a la mencionada actuación administrativa, para que proceda la sanción cuando tal situación se hubiese presentado.

De ser ésta la voluntad del legislador, la norma además de establecer como sancionable el no tener registrados los libros de contabilidad, habría incluido también como conducta infractora el no haberlos tenidos registrados en algún momento en el cual ya existía la obligación en tal sentido, o habría establecido que podía aplicarse en cualquier tiempo si el registro fuese omitido en algún momento. Al no ser así, y en consideración a que se trata de una norma de carácter sancionatorio, es claro que su interpretación no puede ser extensiva a situaciones que expresamente no cobija la norma en comento.” En efecto, la aplicación del literal b) del artículo 654 del Estatuto Tributario era procedente, por cuanto al iniciar operaciones un ente societario, la inscripción en el registro mercantil de los libros de contabilidad debe coincidir con la fecha en que se inicia la ejecución de las actividades propias del objeto social para dar

cumplimiento a lo previsto al artículo 52 del Código de Comercio. En consecuencia, si la formalidad se cumple posteriormente, se incurre en la conducta que dio lugar a la imposición de la sanción, pues en relación con los registros contables que tardíamente se efectúan, y en relación, se repite, con el inicio de operaciones, se carece de libros registrados.

DELIO GÓMEZ LEYVA