CE-SEC4-EXP1999-N9249

BASE GRAVABLE EN IMPUESTO AL CONSUMO / VALOR DE FACTURACION AL DETALLISTA / IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZA Según lo dispone el artículo 5 del Decreto 190 de 1969, el impuesto sobre le consumo de cervezas "se calculará con base en el valor de facturación al detallista determinado en el literal a) del artículo anterior", literal que a su vez prevé que el valor de la facturación al detallista, es el precio que se le carga por el producto, puesto en el expendio, excluido el impuesto sobre le consumo de cervezas. De tal suerte, que la base gravable de este impuesto es, pues el valor de facturación al detallista, que corresponde al precio que se le carga por el producto puesto en el expendio. De acuerdo con la misma disposición, correspondía a la Superintendencia Nacional de Precios, establecer los precios que deben regir para el detallista. A su turno, el artículo 154 del Decreto 1222 de 1986 establece que la base gravable del impuesto al consumo de cerveza de producción nacional, es "el valor de facturación al detallista determinado por la autoridad competente".

COMPETENCIA FUNCIONAL PARA FIJAR BASE GRAVABLE EN IMPUESTO

AL CONSUMO / BASE GRAVABLE EN IMPUESTO AL CONSUMO / IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZA Para la determinación de la base gravable del impuesto que ahora se discute, se requería necesariamente tomar en consideración la resolución del Director General de Impuestos Nacionales a que hace referencia el Decreto Ley 190 de 1969, de tal suerte que los actos acusados, al prescindir abiertamente de ella y

proceder a fijar la base gravable de acuerdo con una interpretación propia, se tornan en ilegales, y por ello deben ser anulados. En efecto, los actos que aquí se analizan, en parte alguna tuvieron en cuenta la forma establecida en la ley para determinar la base gravable y por el contrario, procedieron a abrogarse la facultad de señalar qué debía entenderse por el valor de la factura al detallista, incluyendo dentro de la base gravable el valor del envase no retornable.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: GERMÁN AYALA MANTILLA

Santafé de Bogotá, D.C., trece de agosto de mil novecientos noventa y nueve.

Radicación número: 9249

Actor: COMPAÑÍA COLOMBIANA DE ENVASES S.A. “COLENVASES”

Demandado: SECRETARÍA DE HACIENDA DEL DEPARTAMENTO DE CUNDINAMARCA Referencia: Impuesto al Consumo de Cerveza - 1995

Procede la Sala a resolver el recurso de apelación, interpuesto mediante apoderado judicial por la parte actora, contra el fallo de primera instancia proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 9 de septiembre de 1998, que denegó las súplicas de la demanda que propendían la nulidad de los actos oficiales de determinación del impuesto al consumo de cerveza por el año gravable de 1995. ANTECEDENTES En relación con las declaraciones presentadas mensualmente por la sociedad COLENVASES S. A., en relación con el impuesto al consumo de cerveza

correspondientes al año de 1995, la División de Fiscalización de la Secretaría de Hacienda del Departamento de Cundinamarca, expidió el Requerimiento Especial 6794 el 15 de agosto de 1996, en el cual incluyó los Requerimientos 6793 a 6797, para efectos de adicionar la base gravable con el valor del envase y del empaque no retornable. Como quiera que los argumentos dados con ocasión de la respuesta al requerimiento, no fueron atendidos favorablemente por la Administración, ésta expidió las Liquidaciones de Revisión 4675, 4676, 4677, 4678, 4679, 4680, 4681, 4682, 4683, 4684, 4685 y 4686, recogidas por la 4674, notificadas el 7 de mayo de 1997. DEMANDA El apoderado de la sociedad actora, adujo en primer lugar que la base gravable estuvo mal determinada en los actos oficiales, toda vez que según lo estableció el artículo 154 del Decreto 1222 de 1986, el impuesto al consumo de cerveza debe calcularse con base en el valor de facturación al detallista, determinado por la autoridad competente. Agregó que tal disposición, tiene como antecedentes el artículo 2° de la Ley 48 de 1968, que facultó al Gobierno para expedir normas con fuerza de ley, tendientes a establecer una base impositiva clara respecto de la liquidación del impuesto sobre el consumo de cerveza, de tal forma que desde la expedición de dicha ley, el gravamen se refiere al consumo de cerveza y no al de otros elementos implicados en la comercialización de la misma.

En el Decreto Legislativo 190 de 1969, expedido con base en la Ley 48 de 1968, se precisó que el impuesto era sobre el consumo de cerveza, y no sobre elementos implicados en su comercialización; que la base gravable corresponde al valor de facturación al detallista, referente al precio que se le carga por el producto al detallista; y que se ordenó a la Superintendencia Nacional de Precios, al establecer los valores de venta al detallista, que debía determinar la base del impuesto y el valor que corresponde a éste. Mientras se mantuvo el control de precios, es claro que la autoridad que fijaba el precio de la cerveza, fijaba la base gravable. Y durante ese período, las autoridades fijaron como precio solo el valor del líquido, sin incluir envases ni empaques. Suprimido el control de precios sobre la cerveza, indicó que quedó en cabeza del Ministerio de Desarrollo el señalar la base gravable del impuesto, razón por la cual la Resolución 1046 de 1987 autoriza el ajuste automático de precios y ordena informar sobre los nuevos precios, de forma que siga existiendo un control oficial sobre la base gravable del impuesto. Explicó, que el impuesto al consumo de cerveza corresponde a un impuesto de consumo específico, y recae sobre el valor del bien cuyo consumo está gravado. Igualmente cuestionó la sanción por inexactitud, pues al no poderse establecer un mayor impuesto, tampoco procede la imposición de tal sanción. OPOSICIÓN La parte demandada adujo que ninguna de las normas citadas en la demanda, fueron violadas, pues los actos acusados gozan de presunción de legalidad, pues

fueron expedidos por la autoridad competente. En la liquidación privada del impuesto al consumo de cerveza, se tomó como base gravable únicamente el precio líquido, dejando por fuera lo concerniente al envase no retornable (lata), contraviniendo lo dispuesto en los artículos 4, 5 y 24 del Decreto 1222 de 1986, normas según las cuales, la base gravable del impuesto es el valor de la factura al detallista, correspondiendo tal valor al precio cobrado por el producto, entendiendo por producto un todo que no solo incluye el valor del líquido, sino también el del empaque. Adujo que por disposición expresa del Decreto 190, al derogar el artículo 26 del Decreto 1665 de 1966, el valor de los empaques y envases desechables de las cervezas, hacen parte de la base gravable, máxime cuando tratándose de cerveza enlatada, se requiere el envase que se consume, pues perece en su primer uso. Por todo lo anterior, solicitó mantener también la sanción por inexactitud. FALLO DE PRIMERA INSTANCIA Para el Tribunal Administrativo de Cundinamarca la base gravable de este impuesto, está constituida por el valor del líquido y del envase, así como el de los demás empaques del producto. Para sustentar su posición, transcribió partes de una sentencia del mismo Tribunal. APELACIÓN El apoderado de la sociedad en primer término cuestionó, el que el fallo apelado no se hubiese referido a los cargos planteados en la demanda, sino que se hubiere limitado a referirse a una sentencia anterior, de suerte que el único fundamento lo constituyó lo dicho en un fallo anterior el cual se transcribió.

Adujo que las normas a que hizo referencia la sentencia citada por el a quo, se tratan del impuesto al consumo de cerveza de producción nacional y por tanto, no afectaban directamente al actor en el juicio 12114, por tratarse de un importador de cerveza extranjera y no de un productor de cerveza nacional. En la remisión que se hace en la sentencia recurrida, se dice que la base gravable se calcula sobre el valor de la facturación al detallista, determinado por la autoridad competente, de tal manera que la base gravable no era el producto de un acto jurídico privado del productor de la cerveza, sino un acto administrativo emanado de la autoridad. Sostuvo que la decisión de las autoridades, en el sentido de incluir solo el valor del líquido en el precio de facturación al detallista, obedece a que el impuesto es sobre el consumo de cerveza, y no sobre el consumo de otros elementos que intervienen en su comercialización, como el envase. Advirtió, que en parte alguna los artículos 4 y 5 del Decreto Ley 190 de 1969, ni 154 y 155 del Código de Régimen Departamental, establecen que el envase forma parte de la base gravable del impuesto al consumo de cerveza. Que lo que la ley dispone, es que el envase debe tenerse en cuenta para efectos de determinar el precio del producto, pero por factores como tamaño del mismo que inciden lógicamente en el precio del líquido. Insistió, en que durante los veinte años en que las autoridades fijaban la base gravable, nunca incluyeron el precio del envase, sino únicamente el precio del líquido, de suerte que debe atenderse el principio según el cual el mejor intérprete

de la ley es el uso. En cuanto a la sanción por inexactitud, explicó que existe diferencia de criterio en cuanto a los elementos que integran la base gravable para la determinación del impuesto, motivo por el cual estimó improcedente la sanción impuesta. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN En esta oportunidad solo registró actuación el apoderado de la parte actora, quien insistió en el fallo apelado debe ser revocado, pues de manera alguna puede incluirse en la base gravable del impuesto al consumo de cerveza, el precio del envase no retornable. MINISTERIO PÚBLICO Representado por la Procuradora Octava, solicitó que se revoque el fallo impugnado, y en su lugar, se acceda a las súplicas de la demanda, como quiera que el Consejo Estado ya se pronunció respecto de este tema el fallo 8990 de fecha 9 de octubre de 1998, el cual acogió por ser aplicable al sub lite. CONSIDERACIONES DE LA SALA Previo a resolver el recurso de apelación, la Sala negará la práctica de la audiencia pública solicitada por el apoderado de la sociedad con ocasión de los alegatos de conclusión, como quiera que no se evidencia la necesidad de su realización en esta oportunidad. En esta ocasión la litis se centra en determinar, si forman parte de la base gravable del impuesto al consumo de cerveza, el valor del envase no retornable, o si por el contrario, tal base solo se encuentra conformada por el valor del líquido, como quiera que es sólo este producto el que se encuentra gravado con el impuesto al consumo de cerveza. Como bien lo dijo la representante del Ministerio Público, esta Corporación en

oportunidades anteriores, se pronunció sobre el problema jurídico planteado en esta ocasión, para explicar que, de conformidad con los Decretos 190 de 1969 y 1222 de 1986 (aplicables para el año de 1995), expedido el primero de ellos en ejercicio de facultades extraordinarias derivadas de la Ley 48 de 1968, con el objeto de dictar las normas relacionadas con la liquidación, administración, recaudo y control del impuesto sobre el consumo de cerveza de producción nacional, éste impuesto tiene carácter nacional, y su producto se encuentra cedido a los departamentos, intendencias, comisarías y al Distrito Especial de Bogotá. Según lo dispone el artículo 5 del Decreto 190 de 1969, el impuesto sobre el consumo de cervezas “se calculará con base en el valor de facturación al detallista determinado en el literal a) del artículo anterior”, literal que a su vez prevé que el valor de la facturación al detallista, es el precio que se le carga por el producto, puesto en el expendio, excluido el impuesto sobre el consumo de cervezas. De tal suerte, que la base gravable de este impuesto es, pues el valor de facturación al detallista, que corresponde al precio que se le carga por el producto puesto en el expendio. De acuerdo con la misma disposición, correspondía a la Superintendencia Nacional de Precios, establecer los precios que deben regir para el detallista. A su turno, el artículo 154 del Decreto 1222 de 1986 establece que la base gravable del impuesto al consumo de cerveza de producción nacional, es “el valor de facturación al detallista determinado por la autoridad competente”.

En virtud del control de precios a que se encontraba sujeta la cerveza, correspondía a la Superintendencia Nacional de Precios el establecer el precio que debía regir para el detallista, no obstante, dicho control de precios desapareció como consecuencia de la expedición de la Resolución 1683 de 1991 del Ministerio de Desarrollo Económico. Sin embargo, el artículo 24 de Decreto Extraordinario 190 de 1969 previó que de desaparecer el precio uniforme para la venta al detallista, de cada marca de cerveza, en una misma ciudad, y de llegar a existir diversidad de precios, “el Director General de Impuestos Nacionales, mediante resolución de carácter general que deberá aprobar el Ministro de Hacienda y Crédito Público, determinará el precio de venta al detallista que sirva de base para fijar el impuesto sobre el consumo de cervezas, atendiendo el valor real de tales transacciones”. Así, pues, desaparecido el control de precios a que se encontraba sujeta la cerveza, la autoridad competente para establecer la base gravable del impuesto al consumo de dicho producto, debía ser el Director General de Impuestos Nacionales, a quien le correspondía determinar el precio de venta al detallista y establecerlo mediante resolución, en virtud de lo previsto en el citado artículo 24 del Decreto 190 de 1969. De acuerdo con lo anterior, para la determinación de la base gravable del impuesto que ahora se discute, se requería necesariamente tomar en consideración la resolución del Director General de Impuestos Nacionales a que hace referencia el Decreto Ley 190 de 1969, de tal suerte que los actos acusados, al prescindir abiertamente de ella y proceder a fijar la base gravable de

acuerdo con una interpretación propia, se tornan en ilegales, y por ello deben ser anulados. En efecto, los actos que aquí se analizan, en parte alguna tuvieron en cuenta la forma establecida en la ley para determinar la base gravable, y por el contrario, procedieron a abrogarse la facultad de señalar qué debía entenderse por el valor de la factura al detallista, incluyendo dentro de la base gravable el valor del envase no retornable. Respecto de la fijación de precios que efectuó mediante resolución el Ministerio de Desarrollo, los actos acusados argumentaron que dicho ministerio “incurrió en una extralimitación de funciones, al establecer en las Resoluciones de Fijación de Precios, una base gravable distinta ala consagrada en los Decretos 190 y 294 de 1969 y el Código de Régimen Departamental, Decreto 1222 de 1986”, lo cual realmente extraña a la Sala, como quiera que de no compartir dicha resolución, para inaplicarla, procedía previamente su demanda ante la jurisdicción contenciosa, en virtud de la presunción de legalidad que la ampara, de tal forma que también por esta razón resultan ilegales los actos acusados. Como quiera que demostrada la ilegalidad de la determinación de la base gravable efectuada por la Administración, desaparece también el fundamento de la sanción por inexactitud impuesta, y en consecuencia la Sala declarará la nulidad de los actos demandados. En este sentido, como se anotó al principio del fallo, se pronunció la Sala en sentencias del 9 de octubre, expediente 8995, Consejero Ponente Doctor Daniel

Manrique Guzmán; expediente 8990, Consejero Ponente Doctor Delio Gómez Leyva; expediente 9225 Consejero Ponente Doctor Germán Ayala Mantilla. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,Error: Reference source not found F A L L A : 1° REVÓCASE la sentencia apelada. 2° ANÚLANSE las siguientes liquidaciones oficiales de revisión, expedidas por la Secretaría de Hacienda del Distrito Capital de Santafé de Bogotá: 4674 del 7 de mayo de 1997, que reúne las que a continuación se relacionan, 4675, 4676, 4677, 4678, 4679, 4680, 4681, 4682, 4683, 4684, 4685 y 4686 del 7 de mayo de 1997. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. JULIO E. CORREA RESTREPO GERMÁN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

DELIO GÓMEZ LEYVA DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario