CE-SEC4-EXP1999-N9270

REQUERIMIENTO PREVIO A LIQUIDACION - Pretermisión / DERECHO DE DEFENSA - Garantía / NULIDAD DE ACTO LIQUIDATORIO - Procedencia /

NULIDAD PROCESAL INSANEABLE - Procedencia / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Yumbo El requerimiento de que se trata, como la generalidad de los requerimientos administrativos previos a las liquidaciones oficiales, se instituye en garantía del derecho de defensa y del debido proceso, pues de otro modo, las investigaciones y diligencias adelantadas por los competentes funcionarios impositivos permanecerían secretas, contra toda previsión legal y con desconocimiento del citado debido proceso. Por consiguiente, los escritos en los que, para el caso, se pidió a la contribuyente anexar copias de liquidaciones privadas y discriminar ingresos, pero sin referencia a una situación específica que debiera ser aclarada o precisada y sin el plazo para la respuesta indicado por la norma contenida en el citado artículo 58 del Acuerdo 0003 de 1994, no tienen los caracteres del requerimiento contemplado por ésta, y por ende, debe concluirse que el mismo se pretermitió, con lugar a la nulidad de los actos que debían basarse en el mismo, por violación de la citada norma municipal, del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo y de las indicadas garantías procesales. Como norma correlativa o complementaria, el artículo 60 ibídem, ordena basar o fundamentar la liquidación oficial en los hechos, puntos o planteamientos del requerimiento, dado que según lo visto, la liquidación oficial acusada se profirió sin que mediara el requerimiento en forma, la Administración municipal no adquirió competencia

para proferir el acto liquidatorio, que obviamente resulta nulo por no expedirse de conformidad con las normas jurídicas a que debía estar sujeto como lo dispone el citado artículo 84 del Código Contencioso Administrativo y generándose además una nulidad de tipo insaneable.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

Santa Fe de Bogotá, D. C., marzo doce (12) de mil novecientos noventa y nueve (1999).

Radicación número: 76001-23-25-000-22074-01(9270)

Actor: CABLES DE ENERGIA Y DE TELECOMUNICACIONES, S.A., CENTELSA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES ¡Error! Marcador no definido.

Apelación de la sentencia de 14 de agosto de 1998 del Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal. Impuesto de industria y comercio y complementarios del período impositivo de 1993. F A L L O El Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, por la parte demandada, mediante apoderado, apela de la sentencia de primera instancia, de 14 de agosto de 1998, estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal, referente al impuesto de industria y comercio y complementarios del período impositivo de 1993, promovido por la sociedad CABLES DE ENERGIA Y

DE TELECOMUNICACIONES, S.A., CENTELSA, contra las Resoluciones #150, #208 y #0306 de 25 de agosto, 25 de septiembre y 8 de noviembre de 1995, expedidas, las dos primeras, por la División de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Municipio de Yumbo (V.) y, la última, en el trámite de apelación subsidiaria, por el Alcalde del citado municipio, por las cuales se fijaron los impuestos y sanciones del período y se decidieron los recursos existentes. Sobre el recurso, surtido el trámite propio de la instancia, procede a resolver la Sala. ANTECEDENTES DE LA ACTUACION CENSURADA Por la primera de las señaladas resoluciones, la División de Rentas practicó la liquidación oficial del ejercicio (1993), fijando el impuesto básico de industria y comercio y el complementario de avisos y tableros, respectivamente en las sumas de $20.329.592 y 3.049.439 mensuales, para un total de $23.379.031. Al lado de estas cifras, la liquidación privada de la actora había registrado por los mismos conceptos, $2.565.092 y $384.764 mensuales, en total $2.949.856 mensuales. Dijo, además, la División de rentas, aunque sin precisar una cifra en particular, que de conformidad con el artículo 71 del Acuerdo 0003 de 1994, procedía liquidar sanción por inexactitud. Igualmente que con base en el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, declarado exequible por la Corte Suprema de Justicia en sentencia de 17 de octubre de 1991,

se justificaban el mayor impuesto y la eventual sanción, por la adición a los ingresos brutos declarados en el municipio de Yumbo (V.), sede fabril de la declarante en la que se habrían facturado las ventas y despachado los pedidos, de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción en los municipios de Bogotá, Medellín, Cali, Barranquilla, Bucaramanga, Armenia, Manizales, Pereira y Cartagena, que sumaron $35.528.993.810. En el punto, la División de Rentas invocó también la sentencia del Consejo de Estado, de 24 de junio de 1994 (sin otra identificación), en la que se habría concluido que de acuerdo con el citado artículo 77 de la Ley 49/90, el impuesto debía pagarse en el municipio de la sede fabril, con base en la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción, dentro o fuera de dicha sede. Y que si la producción se facturara y comercializara sólo en el municipio de la sede fabril, se causaría únicamente el impuesto por la actividad industrial; pero si se extendiera dicha comercialización a otros municipios, se causaría en éstos, además, el impuesto sobre la actividad comercial. El acto liquidatorio fue confirmado en todas sus partes por las resoluciones que decidieron los recursos gubernativos interpuestos, por razones análogas. LA DEMANDA Puntualiza la actora en 'hechos' de su libelo, haber declarado y pagado el impuesto de industria y comercio y complementarios por 1993, en los términos del artículo 77 de la Ley 49 de 1990 y la interpretación que de dicha norma hizo la Corte Suprema

de Justicia en su sentencia de exequibilidad de 17 de octubre de 1991, sobre la totalidad de los ingresos brutos obtenidos en el país, tanto en su sede de Yumbo (V.) como en nueve municipios más a través de establecimientos de comercio legalmente constituidos, ingresos cuyo monto y contabilización se encontraban debidamente acreditados con los estados financieros, relaciones de ingresos discriminados por municipios y relación de certificados de exportación, todos firmados por revisor fiscal, anexos a la declaración inicial. Añade que la liquidación oficial no fue precedida de requerimiento previo, sino de un oficio (#520, abril 20 de 1995) en el que se exigieron las liquidaciones privadas de los nueve municipios ya mencionados y la discriminación de los ingresos brutos obtenidos en éstos, y que fue respondido en tiempo. Un segundo oficio (#673, junio 20 de 1995), también respondido en término, habría solicitado la misma información. La actora indica como violados por los actos administrativos acusados, los artículos 287 y 362 de la Constitución; 77 de la Ley 49 de 1990; 14, num. 3°, 58, 60 y 71 del Acuerdo 0003 de 1994; 304 del Código de Procedimiento Civil; 712, lits. d), e) y f), del Estatuto Tributario; y 47 y 48 del Código Contencioso Administrativo. Los conceptos de violación se expresan en los siguientes cargos, en síntesis:

1. Falta de requerimiento previo.

Explica la actora, que el requerimiento, que en el artículo 58 del acuerdo 0003 de

1994 es potestativo de la División de Rentas de la administración municipal, en el artículo 60 ib. es requisito obligatorio previo a la liquidación oficial, por lo que al no haberse expedido el mismo, se infringieron las citadas normas, con lugar a la nulidad de la actuación.

2. Expedición irregular de la Resolución #208/95

Se trata de la providencia por la que se atendió la reposición impetrada contra la liquidación oficial. Hace consistir la actora la aducida irregularidad, en la total ausencia de parte resolutiva en dicha providencia, que se habría limitado a la exposición de consideraciones y conceptos referentes a la territorialidad del tributo, pero sin resolver nada sobre las pretensiones de revocación del acto liquidatorio y la confirmación de la liquidación privada, contrariándose los artículos 14 del citado Acuerdo 0003 de 1995, que ordena a la División de Rentas, "tramitar y resolver los recursos y peticiones presentados de conformidad con las disposiciones vigentes"; 304 del Código de Procedimiento Civil, que dice que "la parte resolutiva (...) deberá contener decisión expresa y clara sobre cada una de las pretensiones de la demanda (...) y demás asuntos que corresponda decidir con arreglo a lo dispuesto en este Código"; y 59 del Código Contencioso Administrativo, sobre el "contenido de la parte resolutiva", cuyo inciso 2o. dispone que "la decisión resolverá todas las cuestiones que hayan sido planteadas y las que aparezcan con motivo del recurso, aunque no lo hayan sido antes", normas las dos últimas aplicables al caso por expresa remisión del artículo 135 del Acuerdo 0003 de 1994. Aparte de esto, la

providencia en cuestión habría omitido el señalamiento previsto por el artículo 47 ib., sobre el funcionario ante quien procedía la apelación y el término para interponerla.

3. Extraterritorialidad del impuesto.

La División de Rentas habría interpretado mal la sentencia de la Corte Suprema de Justicia de 17 de octubre de 1991, que decidió sobre la exequibilidad del artículo 77 de la ley 49 de 1990, transcribiendo parcialmente algunos de sus apartes, "de tal manera que se desdibuja completamente el sentido y el fondo del contenido de la sentencia...". Dice la actora, que dicho artículo no impuso la múltiple tributación, sino que de acuerdo con la interpretación de la Corte, se aplica sólo a la 'industriales puros' y no a los industriales que a su vez tengan establecimientos permanentes de comercio en otras jurisdicciones. La Corte habría discriminado las 'ventas como industriales' y las 'ventas como comerciantes', siendo las primeras, las realizadas directamente por el industrial al consumidor, sin organización comercial propia ("por ejemplo con carros repartidores"), en el municipio de la sede o en municipios diferentes, y las efectuadas a comerciantes mayoristas que a su vez las hacen al consumidor. Y las segundas, las que realiza el fabricante, cuando organiza de manera permanente la distribución de sus productos, a través de puntos de fábrica, almacenes, locales y establecimientos de comercio en el mismo municipio o en municipios diferentes. En el segundo caso, o 'caso B' de la sentencia, que habría dado lugar a interpretaciones disímiles como la del pleito, ésta sin embargo resolvería el punto

definitivamente, cuando dice que sobre la actividad como comerciante el tributo debe "satisfacerse en el municipio en donde se realicen las ventas", que puede ser el mismo de la sede fabril u otro distinto, pero "sin que en ningún caso se grave al empresario industrial más de una vez sobre la misma base gravable", o sea que si el fabricante se convierte en comerciante, debe responder por ésta ultima actividad, "pero no superpuestamente sino al lado de la del fabricante". Y que dado que el artículo 362 de la Constitución, protege los bienes y las rentas tributarias y no tributarias de los entes territoriales, que son de su exclusiva propiedad, se excluiría la idea de que "un municipio como Yumbo quiera apropiarse de las rentas que por actividades desarrolladas en Cali, Medellín, Pereira, Manizales y otros municipios, se generen a favor de éstos últimos exclusivamente...", norma que con la del artículo 287 ib. resultarían violadas en el caso.

4. Improcedencia de la sanción por inexactitud.

Afirma la actora al respecto, que la sanción era improcedente por falta de presupuestos normativos e inexistencia de ánimo doloso o defraudatorio; además, porque en el caso a lo más se configuraría error de apreciación o diferencia de criterio sobre el derecho aplicable. Esto porque la declaración del período se basó en la contabilidad oficial de la empresa, sin que se incluyeran datos incorrectos, incompletos o inexistentes, o se realizaran maniobras fraudulentas tendientes a rebajar el impuesto, no dándose los presupuestos del artículo 71 del Acuerdo 0003/04 para la imposición de la multa.

Sobre el particular, se citan diversas providencias del Consejo de Estado. OPOSICION Y EXCEPCIONES En la contestación de la demanda, la parte demandada niega que los actos censurados violaran las normas indicadas por la actora, habiendo la Administración municipal, al contrario, obrado conforme a ellas. Sobre los alcances del artículo 77 de la ley 49 de 1990, invoca la sentencia de esta Corporación, "de 24 de junio de 1994", en la que se habría concluido que de acuerdo con dicha norma, el impuesto por concepto de la actividad industrial debía pagarse en el municipio de la sede fabril, teniendo por base los ingresos brutos generados por la comercialización de la producción Finalmente, propone la excepción de "existencia de la obligación", que se hallaría ampliamente documentada según lo expuesto. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal, tras el examen de los antecedentes de la actuación administrativa, encuentra probados los cargos por "falta de requerimiento previo a la liquidación" y "expedición irregular de la Resolución #208 del 25 de septiembre de 1998" (sic): El primero, por pretermisión de lo dispuesto en los artículos 58 y 60 del Acuerdo 0003 de 1994, del Concejo Municipal de Yumbo, según los cuales, en su orden, la División de Rentas podía requerir al contribuyente para aclarar situaciones y presentar pruebas, y con base en el requerimiento, modificar la liquidación privada mediante liquidación oficial. Mientras que, en el caso, la citada División de Rentas se limitó a exigir, dos veces, las copias de las liquidaciones privadas correspondientes a declaraciones de municipios distintos del de la sede fabril y la

discriminación de los ingresos brutos. "Dicha División de Rentas -destaca el Tribunalen ningún momento requirió a CENTELSA para que aclarara situaciones respecto de las cuales era necesario que el contribuyente diera explicaciones en relación con los puntos sobre los cuales la administración consideraba que se presentaba alguna inexactitud. Es decir, que el requerimiento en sí constituye un mecanismo de real importancia para que el contribuyente pueda tener la oportunidad de aclarar o por lo menos controvertir 'los cargos o conclusiones resultantes de la revisión de los libros de contabilidad o de cualquier investigación tributaria'..." La petición de copias o de discriminaciones, según el Tribunal, no constituiría requerimiento en los términos del citado artículo 58 del Acuerdo 0003/94, careciendo así de validez la liquidación oficial practicada. Y el segundo cargo, porque "de la sola lectura de la Resolución No. 0208 de 25 de septiembre de 1995 (…, claramente puede observarse que solamente se limita a exponer una serie de consideraciones, pero no contiene parte resolutiva alguna (...) (ni) se consigna al final (de) dicha Resolución, como debe hacerse, una decisión expresa y clara en relación con los recursos que se están desatando, es decir, contiene un encabezamiento y unas consideraciones o motivaciones, careciendo de parte resolutiva..." EL RECURSO CONTRA LA SENTENCIA La parte demandada, por intermedio de su apoderado, hace una extensa introducción para justificar la 'fuerte sanción por extemporaneidad' aplicada a la actora, desvirtuar la supuesta 'ausencia de motivación' de los actos acusados y recapitular la 'evolución histórica' de la determinación del 'quantum' del impuesto de

industria y comercio y complementarios. En este último aspecto, que es que realmente atañe al tema de litis, menciona el apoderado de la demandada el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, que en su entender habría venido a corregir una 'falencia tributaria', consistente en que en los municipios de las sedes fabriles se registraba una enorme demanda de servicios públicos, cuyo suministro no alcanzaba a ser cubierto por los impuestos liquidos mediante un sistema de cuantificación 'irrisorio' diseñado por la Ley 14 de 1983 y normas complementarias. El artículo 77 de la Ley 49 de 1990, con el cual estarían en concordancia los artículos 4, 17 y 29, parágrafo, del Acuerdo 0003 de 1994 del Concejo Municipal de Yumbo 8v.9, habría dispuesto que el impuesto sobre la actividad industrial se pague en el municipio donde se halla ubicada la fábrica o planta industrial, sobre la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción, independientemente del municipio donde se realice dicha comercialización y sin que se puedan descontar de la base gravable así establecida, los ingresos percibidos en otros municipios. Esta interpretación concordaría con lo sentado en la sentencia de esta Corporación de 12 de mayo de 1995, expediente #5226, Consejero Ponente, Dr. Delio Gómez Leyva, que se pronunció sobre la legalidad del numeral 2° del artículo 154 del Decreto 1421 de 1993 del Alcalde Mayor de Santa Fe de Bogotá ("Se entienden recibidos en el Distrito como ingresos originados en la actividad industrial, los

generados por la venta de los bienes producidos en el mismo, sin consideración a su lugar de destino o la modalidad que se adopte para su comercialización"). ALEGATOS DE CONCLUSION La parte actora manifiesta compartir plenamente las apreciaciones y conclusiones de la sentencia apelada, en lo tocante a las informalidades del procedimiento administrativo, y remite, para lo demás, a la demanda. Observa, sin embargo, que en su recurso contra la sentencia, el apoderado de la apelante no presenta un solo argumento que controvierta lo resuelto por el Tribunal, para en su lugar discurrir sobre una sanción por "extemporaneidad" completamente ajena al tema debatido, o sobre cuestiones de fondo no tratadas por el a quo, desvirtuándose así ña finalidad del recurso de apelación señalada por el artículo 350 del Código de Procedimiento Civil, y debiendo entenderse consentido el fallo. El Ministerio Público, a su vez, por conducto de la señora Procuradora Séptima Delegada en lo Contencioso, quien se pronuncia por la confirmación del fallo recurrido, concuerda con la actora en que el tema de la 'extemporaneidad' de la declaración del ejercicio, es extraña a las cuestiones ventiladas en el proceso. Por lo demás, comparte los planteamientos del Tribunal en torno de las informalidades de los actos censurados, con base en los artículos 58 y 59 del Acuerdo 0003 de 1994. CONSIDERACIONES DE LA SALA Aunque las razones para recurrir aducidas por el apoderado de la parte demandada como apelante, son ajenas al asunto en controversia o no fueron materia de la

sentencia recurrida, es un hecho que éstas últimas, que son razones de fondo, no carecen totalmente de relevancia puesto que tocan temas esenciales que fueron objeto de la demanda y su contestación y de los alegatos de conclusión en la primera instancia del juicio, y cuyo conocimiento sería preciso asumir no encontrándose demostradas las alegadas irregularidades del procedimiento. Por otra parte, la Sala tiene establecido que aun en ausencia de sustentación del recurso, el requisito no se considera imprescindible, debiendo prevalecer, por equidad y justicia, el derecho del recurrente a ejercer todos los medios de defensa que la ley le confiera. Lo anterior habida cuenta que aunque se “fundamentó” el recurso es lo cierto que lo expuesto a ese propósito tiene poco que ver con el tema propio de lo discutido. (cf. auto de la Sala, marzo 5 de 1999, radicación #9353). Se considera, pues, contraída la litis en el presente asunto, a la configuración de las informalidades que el Tribunal encontró probadas. A términos del artículo 58 del Acuerdo 0003 de 1994, del Concejo Municipal de Yumbo (V.), la fase del requerimiento que la norma consagra, constituye una verdadera instancia del proceso gubernativo, además de carácter probatorio, pues está prevista para que la Administración municipal exija al contribuyente precisar o aclarar determinadas situaciones y presentar pruebas que desvirtúen cargos o conclusiones derivados de investigaciones tributarias e inspecciones contables, concediéndose al mismo tiempo al requerido un término de quince días hábiles para responder. O lo que es lo mismo, que el requerimiento de que se trata, como la generalidad de

los requerimientos administrativos previos a la liquidaciones oficiales, se instituye en garantía del derecho de defensa y del debido proceso, pues de otro modo, las investigaciones y diligencias adelantadas por los competentes funcionarios impositivos permanecerían secretas, contra toda previsión legal y con desconocimiento del citado debido proceso. Por consiguiente, los escritos (cf. fls. 4 y 6, c.p.) en los que, para el caso, se pidió a la contribuyente anexar copias de liquidaciones privadas y discriminar ingresos, pero sin referencia a una situación específica que debiera ser aclarada o precisada y sin el plazo para la respuesta indicado por la norma contenida en el citado artículo 58 del Acuerdo 0003 de 1994, no tienen los caracteres del requerimiento contemplado por ésta, y por ende, debe concluirse que el mismo se pretermitió, con lugar a la nulidad de los actos que debían basarse en el mismo, por violación de la citada norma municipal, del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo y de las indicadas garantías procesales (v. art. 140-3-6 del C.P.C., aplicable por remisión expresa del art. 267 del C.C.A.). Como norma correlativa o complementaria, el artículo 60 ib. ordena basar o fundamentar la liquidación oficial en los hechos, puntos o planteamientos del requerimiento. Dado que según lo visto, la liquidación oficial acusada se profirió sin que mediara el requerimiento en forma, la Administración municipal no adquirió competencia para proferir el acto liquidatorio, que obviamente resulta nulo por no expedirse de conformidad con las normas jurídicas a que debía estar sujeto como lo dispone el citado artículo 84 del Código Contencioso Administrativo y generándose

además una nulidad de tipo insaneable (v. art. 144, inc. final, C.P.C. , aplicable por remisión expresa del art. 267 del C.C.A.). Aunque el Tribunal estudió otra inexplicable informalidad de la misma gravedad, se considera que la analizada por la Sala era suficiente para acceder a las pretensiones anulatoria de la libelista, debiendo mantenerse la sentencia en todas sus partes. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A : Confírmase la sentencia apelada. Procédase a devolver las sumas depositadas para gastos ordinarios del proceso, si hay lugar a ello. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. JULIO E. CORREA RESTREPO GERMAN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

DELIO GOMEZ LEYVA DANIEL MANRIQUE GUZMAN

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario