CE-SEC4-EXP2000-N9551-2000

DEMANDA - Concepto de violación / IMPUESTO DIFERIDO DEBITOProhibición de su contabilización como efecto de las diferencias temporales / CIRCULAR ANULADA - Efectos sobre circular revivida / DEMANDARelación de normas violadas Como el actor alega que los actos acusados reproducen en esencia la Circular 073 de 1997, anulada parcialmente por la Sala, resulta comprensible que los mismos argumentos expuestos en el fallo de nulidad sean los que él estima como fundamento de violación, motivo por el cual estaría cumplido el requisito previsto en el artículo 137 No 4 del Código Contencioso Administrativo respecto de las normas invocadas como violadas. es decir, los artículos 11, 17 y 67 del Decreto 2649 de 1993 y 147, 175 y 188 del Estatuto Tributario. Ahora bien, el hecho de que, en síntesis, el fallo del 26 de marzo de 1999 haya tenido como argumento para decretar la nulidad la violación del artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, por parte de la Circular Externa No 073 de 1997, pues dicho acto, al prohibir la contabilización como impuesto diferido débito, contrarió la disposición contable en comento que autoriza la contabilización como impuesto diferido débito del efecto de las diferencias temporales en ciertas condiciones, no significa, como lo plantea el excepcionante, que respecto de las demás normas invocadas como violadas en el sub judice no se hizo ningún razonamiento en el fallo y por lo mismo, que no existe explicación del concepto de violación, pues la Sala sí se pronunció sobre

los artículos 11 y 17 del Decreto 2649 de 1993 y 147, 175 y 188 del Estatuto Tributario. Cosa distinta es que en el análisis hecho en el fallo del 26 de marzo de 1999, expediente No 8930, Consejero Ponente, doctor Germán Ayala Mantilla, la Sala no haya considerado que la Circular 073 de 1997 desconoció los artículos citados del Estatuto Tributario, y que haya aceptado que los artículos 11 y 17 del Decreto 2649 de 1993, sobre normas contables, se compaginan con la norma que se consideró infringida, lo que significa, en últimas, que al desconocerse ésta se violaron también aquéllas, aspecto sobre el cual se volverá más adelante, lo que en manera alguna quiere decir que no existe la explicación del concepto de violación. IMPUESTO DIFERIDO DEBITO - Procedencia respecto de deducciones especiales / DIFERENCIAS TEMPORALES - Existencia / DEDUCCIÓN POR EXCESO DE RENTA PRESUNTIVA - Procedencia de impuesto diferido / DEDUCCIÓN POR PERDIDAS FISCALES - Procedencia de impuesto diferido El numeral 1 de la Circular No 063 de 1997 y el texto del mismo versan sobre el impuesto de renta diferido débito por diferencias temporales, entendió la Sala en el fallo que anuló el último párrafo transcrito, y por lo mismo, anuló parcialmente la Circular Externa No 073 de 1997, que el tratamiento contable de las deducciones especiales de que tratan los artículos 147 y 175 del Estatuto Tributario, es decir,

por pérdidas fiscales de sociedades y por exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria, es el de diferencias temporales, a pesar de lo cual prohibe su contabilización como impuesto de renta diferido débito, en contravención al artículo 67 del Decreto 2649 de 1993. Sobre la base, entonces, de que por efectos de la aplicación de las deducciones por pérdidas fiscales y exceso de renta presuntiva surgen diferencias temporales, y que las mismas tienen un tratamiento contable como impuesto diferido débito previsto en el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, pues en el caso de la renta presuntiva se origina un mayor impuesto, la Sala estimó que negar dicha contabilización como impuesto de renta diferido débito, como lo hizo la Circular No 073 de 1997, contravenía precisamente el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, que exige dicha contabilización “siempre que exista una expectativa razonable de que se generará suficiente renta gravable en los períodos en los cuales tales diferencias se revertirán”. DIFERENCIAS TEMPORALES - Concepto / IMPUESTO DIFERIDO CREDITOConcepto / IMPUESTO DIFERIDO DEBITO - Concepto / IMPUESTO A LA RENTA POR PAGAR - Causales de aumento o disminución De acuerdo con la técnica contable, las diferencias temporales son las partidas provenientes de transacciones que se registran contablemente en un período distinto al que se hace para fines impositivos, es decir, “ son las diferencias entre la utilidad imponible y la utilidad contable antes de impuestos, que surgen por la

contabilización en diferentes períodos de las partidas que afectan a la utilidad neta”. Las diferencias temporales se revierten en períodos subsecuentes, de manera que, a largo plazo, la diferencia neta es igual a cero”. Cuando las diferencias temporales reducen el impuesto a la renta en un período gravable determinado, que de otra forma tendría que pagarse en la siguiente vigencia fiscal, se genera un impuesto diferido crédito; es el caso, por ejemplo, de las ventas a plazos, que de acuerdo con la técnica contable se permite reconocer la utilidad en el período en que se efectúan dichas ventas, mientras que para propósitos fiscales se reconocen en proporción a las cuotas recaudadas ( artículo 95 del Estatuto Tributario) . Por el contrario, cuando tales diferencias incrementan el impuesto por pagar, se genera un impuesto diferido débito, como es el caso, en general, de los ingresos que se incluyen como gravados en la renta gravable pero por alguna razón no se causaron en los registros contables, o las provisiones aceptadas para fines contables, mientras que para fines fiscales sólo cuando se paguen de manera efectiva o se castigue la provisión sin necesidad de aceptar nuevamente cuentas de gastos. DIFERENCIAS PERMANENTES - Concepto / DEDUCCIÓN POR EXCESO DE RENTA PRESUNTIVA - Tratamiento en el impuesto diferido / DEDUCCIÓN POR PERDIDAS FISCALES - Tratamiento en el impuesto diferido / IMPUESTO DIFERIDO DEBIDO - Inexistencia / SENTENCIA DE NULIDADArgumentos no aplicables al sub judice La Superintendencia Bancaria trata las diferencias contables y fiscales originadas

como consecuencia de deducciones especiales, entre otras, las previstas en los artículos 147 y 175 y 188 del Estatuto Tributario, como diferencias permanentes, es decir, aquéllas que no se pueden revertir en períodos posteriores, y no originan impuesto diferido ni débito ni crédito, porque esas diferencias permanecen en el tiempo, por ejemplo, un gasto que no sea deducible fiscalmente aun cuando sí contablemente, como el derivado de una sanción. Las diferencias permanentes, entonces, no se pueden reversar contablemente, o sea, no pueden disminuirse ni cambiar el efecto contable al registro inicial, por lo cual, se repite, no generan impuesto diferido y no se pueden contabilizar como tal. Al tratar la demandada como permanentes las diferencias contable y fiscal derivadas de las deducciones especiales de que dan cuenta los artículos 147 y 175 del Estatuto Tributario, no se puede predicar la violación del artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, que exige la contabilización como impuesto diferido débito del efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el año corriente, por lo que no resultan de recibo las consideraciones hechas por la Sala en el fallo del 26 de marzo de 1999, dado que, como arriba se dejó dicho, las mismas parten de la base de que de conformidad con la Circular Externa No 073 de 1997, las diferencias derivadas de las deducciones especiales por pérdidas fiscales de sociedades y por diferencia de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria, son de carácter temporal. Nótese que la Sala no está sosteniendo ahora que el

tratamiento contable de tales deducciones es el de diferencias permanentes, sino que los argumentos del fallo del 26 de marzo de 1999, montados sobre la base de la violación del artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, no pueden ser aplicables al sub judice, porque en los actos acusados se parte del supuesto de que las citadas diferencias son de carácter permanente, diferencias que en manera alguna se tratan en la referida disposición contable.

PRINCIPIO CONTABLE DE ESENCIA SOBRE FORMA - No violación /

PRINCIPIO CONTABLE DE LA PRUDENCIA - No violación / NORMA CONTABLE SOBRE IMPUESTO DIFERIDO DEBITO - No violación A pesar de ello, y como el actor sostiene que las razones por las cuales dichas normas fueron violadas por la demandada con la expedición de los actos acusados son las expuestas en el fallo del 26 de marzo de 1999, de acuerdo con la transcripción que del mismo se hizo, es evidente que la afirmación del demandante carece de sustento, por cuanto si bien la Sala sostuvo que los principios de esencia sobre la forma y de prudencia compaginan perfectamente con el artículo 67 del Decreto 2469 de 1993, y por lo mismo debe entenderse que la violación del artículo en mención implica necesariamente el desconocimiento de tales principios, al no entenderse violado en el sub judice el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, tampoco se consideran desconocidos los artículos 11 y 17 del referido decreto. Es de anotar que en el referido fallo la Sala sostuvo que “la aplicación de los principios enunciados, no es oponible a la disposición que autoriza a contabilizar como

impuesto diferido débito el efecto de las diferencias temporales, puesto que por el contrario, cuando la norma advierte que solo es posible su aplicación, cuando exista una expectativa razonable de recuperación económica, está reconociendo expresamente el principio de prudencia y tácitamente la esencia sobre la forma, pues se entiende que su aplicación no excluye la obligación enunciada en el artículo 11 del Decreto 2649 de 1993”, referido a la prudencia.. Sin embargo, como en el sub judice no se encontró violado el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, por las razones ya precisadas, se repite, no se configura la violación de los artículos 11 y 17 del Decreto 2649 de 1993. DEDUCCION POR EXCESO DE RENTA PRESUNTIVA - No violación / DEDUCCIÓN POR PERDIDAS FISCALES - No violación / IMPUESTO DIFERIDO DEBITO - Tratamiento en deducciones especiales Tampoco se encuentran violadas las normas del Estatuto Tributario sobre deducciones especiales por pérdidas fiscales de sociedades (artículo 147 del Estatuto Tributario), y exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria (artículos 175 y 188 del Estatuto Tributario), pues como también lo había enunciado la Sala y se confirma con la transcripción hecha del fallo del 26 de marzo de 1999, el acto acusado en ese entonces, la Circular Externa No 073 de 1997, al prohibir la contabilización como impuesto diferido débito de los efectos de las deducciones especiales en mención, no vulneró las normas tributarias, dado que, según las

voces del referido fallo “no desconoce el derecho que asiste a los contribuyentes de solicitar, cuando las condiciones de rentabilidad lo permitan, las deducciones previstas en los artículos 147 y 175 del Estatuto Tributario, puesto que tal reconocimiento es independiente del tratamiento contable que al impuesto diferido debe darse”. Al ser la explicación del concepto de violación una argumentación que más que demostrar la violación de las normas invocadas como infringidas, ratifica y corrobora lo contrario, esto es, que la contravención a dichas normas no existió, resulta claro que el cargo no está llamado a prosperar. DIFERENCIAS TEMPORALES - Permiten la contabilización como impuesto diferido débito o crédito / DIFERENCIAS PERMANENTES - Jamás generan impuesto diferido / DEDUCCIÓN POR EXCESO DE RENTA PRESUNTIVA SOBRE LA RENTA LIQUIDA ORDINARIA - Tratamiento en el impuesto diferido / DEDUCCIÓN POR PERDIDAS FISCALES - Tratamiento en el impuesto diferido En efecto, si bien es cierto tanto la Circular Externa No 073 de 1997 como la Circular 063 de 1997 y la Carta Circular No 60 de 1999 prevén que los efectos de las deducciones especiales derivadas de las pérdidas fiscales de sociedades y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria no pueden ser contabilizados como impuesto de renta diferido débito, pues la primera circular en mención así lo previó, y es la consecuencia de los actos acusados al tratar dichas diferencias como permanentes, lo cual no admite duda para la Sala, la gran

diferencia está en que en el acto anulado los efectos de dichas deducciones son diferencias temporales, en tanto que para los actos acusados son tratados como diferencias permanentes, aspecto que, independientemente de lo acertado o desacertado de uno u otro tratamiento, indiscutiblemente conduce a que no se diga lo mismo en los actos que se mencionan, pues, tal como quedó precisado, las diferencias temporales permiten la contabilización como impuesto diferido débito o crédito, en tanto que las diferencias permanentes, jamás generarán impuesto diferido. NULIDAD - Efectos extunc o retroactivos al momento en que nace el acto / SITUACIONES NO CONSOLIDADAS - Se afectan por los fallos de nulidad y los efectos ex – tunc Sobre los efectos de los fallos de nulidad ha sido abundante la jurisprudencia de la Sala en el sentido de que, en relación con las situaciones jurídicas no consolidadas, son extunc, es decir, desde entonces, y se retrotraen al momento en que nació el acto, y como consecuencia de ello, las cosas se retrotraen al estado en que se encontraban antes de la expedición del mismo, por lo que las situaciones no consolidadas entre el momento de la expedición del acto y la sentencia anulatoria del mismo, son afectadas por la decisión que en esta última se tome ( expediente No 4614 del 21 de enero de 1994). En este orden de ideas, y si el efecto de la nulidad es retrotraer las cosas al estado en que se encontraban antes de su expedición, la consecuencia es que la Circular Externa No 63 de

1997, no se entiende modificada, y por lo mismo, rige el texto vigente antes de la modificación de que fue objeto por parte del acto anulado. En pocas palabras, la Circular 063 de 1997, no se ha entendido modificada en lo que al impuesto diferido débito por diferencias temporales respecta. En consecuencia, no es que la Administración haya reproducido un acto anulado por la jurisdicción, pues además la esencia no es la misma, sino que ha reconocido y declarado los efectos del fallo, que son, se repite, tener como vigente el texto de la Circular No 063 de 1997 anterior a la modificación hecha por la Circular Externa No 073 de 1997, respecto al impuesto diferido débito por deducciones especiales.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D.C., veinticuatro (24) de marzo de dos mil (2000) Radicación número: 9551

Actor: JORGE VALENCIA ARANGO Referencia: CIRCULAR EXTERNA SUPERINTENDENCIA BANCARIAACCION DE NULIDAD En ejercicio de la acción de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, el actor, en nombre propio, demandó a la Nación, representada por la Superintendente Bancaria, para que declare la nulidad de las Circulares Externas (sic) Nos 63 de septiembre 5 de 1997 y 60 de mayo 6 de 1999, expedidas por la referida entidad, en los apartes que se subrayan a continuación: “CIRCULAR EXTERNA 063 DE 1997

(Septiembre 05) Señores REPRESENTANTES LEGALES Y REVISORES FISCALES DE LAS ENTIDADES VIGILADAS Referencia: Impuesto de renta diferido “débito” por diferencias temporales y Crédito Mercantil.

Apreciados señores: Este Despacho, con base en las facultades legales, en especial las que le confieren los artículos 95 y 326 - literales a) y b) del numeral 3º - del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, ha considerado necesario dar claridad acerca del tratamiento contable que debe dársele a algunos cargos diferidos por lo que ha decidido introducir modificaciones a la descripción del

código 1920Cargos Diferidos, así:

1. Impuesto de renta diferido “débito” por diferencias temporales. (…) Por su parte, las diferencias permanentes que se originan como consecuencia de deducciones especiales, como por ejemplo, la deducción ajustada por inflación de pérdidas fiscales de sociedades (artículo 147 del Estatuto Tributario) y la deducción ajustada por inflación del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria (artículos 175 y 188 del Estatuto Tributario), corresponden a conceptos que se tienen en cuenta única y exclusivamente para efectos fiscales y, por tanto, nunca afectarán el estado de resultados.

En armonía con la precisión precedente, las diferencias entre la utilidad contable y la utilidad fiscal ocasionadas por los conceptos mencionados deben ser tratados, para efectos contables , como diferencias permanentes , de tal forma que las afectaciones a l

estado de resultados, a título de menor impuesto de renta sólo tendrán lugar en el (los) período (s) contable (s) en que efectivamente se ejerza el correspondiente derecho de compensación en las declaraciones tributarias del impuesto a la renta y complementarios. (…)” “Carta Circular No 60 de 1999 (Mayo 06) Señores REPRESENTANTES LEGALES Y REVISORES FISCALES DE LAS ENTIDADES VIGILADAS Referencia: Circular Externa No 073 del 31 de diciembre de 1997.

Apreciados señores: El Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, mediante sentencia del 26 de marzo de 1999 declaró la nulidad de la Circular Externa No 073 del 31 de diciembre de 1997 de la Superintendencia Bancaria, a través de la cual se modificó la Circular Externa 063 del 5 de septiembre del

mismo año, en la parte que decía: “Los párrafos 2 y 3 del numeral 1 quedarán así: “En armonía con las normas básicas de Esencia sobre forma y Prudencia, contenidas en los artículos 11 y 17 del Decreto 2649 de 1993 respectivamente, se permite precisar que no habrá lugar a contabilizar impuesto de renta diferido débito, con respecto al tratamiento contable generado por el efecto que tiene la aplicación de las deducciones especiales contempladas en los artículo (sic) 147 y 175 del Estatuto Tributario en los estados financieros de las Entidades.” De esta manera, atendiendo a que la declaración de nulidad implica que la norma no ha existido, debiendo, en consecuencia,

retrotraerse las cosas al estado anterior a su vigencia, debe entenderse que los párrafos 2 y 3 del numeral 1 de la Circular Externa 063 del 5 de septiembre de 1997, modificados por la norma anulada, se encuentran vigentes y su texto es el siguiente:

1. Impuesto de renta diferido “débito” por diferencias temporales.

Por su parte, las diferencias permanentes que se originan como consecuencia de deducciones especiales, como por ejemplo, la deducción ajustada por inflación de pérdidas fiscales de sociedades (artículo 147 del Estatuto Tributario) y la deducción ajustada por inflación del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria (artículos 175 y 188 del Estatuto Tributario), corresponden a conceptos que se tienen en cuenta única y exclusivamente para efectos fiscales y, por lo tanto, nunca afectarán el estado de resultados. En armonía con la precisión precedente, las diferencias entre la utilidad contable y la utilidad fiscal ocasionadas por los conceptos mencionados deben ser tratados, para efectos contables , como diferencias permanentes , de tal forma que las afectaciones a l estado de resultados, a título de menor impuesto de renta sólo tendrán lugar en el (los) período (s) contable (s) en que efectivamente se ejerza el correspondiente derecho de compensación en las declaraciones tributarias del impuesto a la renta y complementarios. (…)” LA DEMANDA Dos son los cargos que formula el actor contra los actos acusados, a saber:

1. Violación del artículo 158 del Código Contencioso Administrativo Los actos acusados violan ostensible y flagrantemente el artículo 158 del C.C.A,

que prohibe reproducir un acto administrativo anulado siempre que el nuevo acto conserve, en esencia, las mismas disposiciones anuladas, pues mediante sentencia del Consejo de Estado del 26 de marzo de 1999, la Sección Cuarta declaró la nulidad parcial de la Circular Externa No 073 de diciembre de 1997, por medio de la cual se modifica la Circular Externa No 063 de septiembre 5 de 1997, ambas expedidas por la Superintendencia Bancaria, y ya en firme la aludida sentencia, la Superintendencia Bancaria expidió la Circular (sic) No 60 de 1999, en la cual expresa que teniendo en cuenta los efectos de la nulidad, “debe entenderse que los párrafos 2 y 3 del numeral 1 de la Circular Externa 063 del 5 de septiembre de 1997, modificados por la norma anulada, se encuentran vigentes y su texto es el siguiente…”. Al respecto sostiene que si la Circular Externa No 063 del 5 de septiembre de 1997, párrafos 2 y 3 del numeral 1º, habían sido sustituídos totalmente por la Circular Externa No 073 de 1997, lógicamente habían sido derogados y, por lo mismo, la nulidad de la Circular No 073, en lo pertinente, no podía revivir la norma derogada, pero al ser reproducidos en la Circular Externa No 060 de 1999, los párrafos 2 y 3 del numeral 1 de la Circular Externa No 063 de 1997, sí recobraron su vigencia. Como tales párrafos son idénticos, en esencia, al párrafo de la Circular Externa

No 073 de 1997 que fue anulado por el Consejo de Estado, no podían ser reproducidos sin violar el artículo 158 del Código Contencioso Administrativo. Basta comparar, mediante doble columna, lo dispuesto por los párrafos 2 y 3 del numeral 1º de la Circular Externa No 063 del 5 de septiembre de 1997 con el párrafo de la Circular Externa No 073 de 1997, que sintetizó los dos párrafos citados, para concluir, sin necesidad de ningún análisis que regulan las mismas materias (deducciones especiales por ajuste, por inflación de pérdidas fiscales y ajuste por inflación de exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria), y toma la misma disposición: que tales deducciones no afectan los resultados financieros , y más aún, se fundamentan ambos en los mismos artículos (147, 175 y 188 del Estatuto Tributario). A renglón seguido, cita apartes jurisprudenciales acerca de la naturaleza y fines del artículo 158 del Código Contencioso Administrativo.

2. Violación de los artículos 147, 175 y 188 (subrogado por el artículo 5 de la Ley 488 de 1998), del Estatuto Tributario, y los artículos 11, 17 y 67 del Decreto Reglamentario No 2649 de 1993.

Sobre el particular sostiene que el concepto de violación de las normas citadas y la razón de la misma, están suficientemente expuestas en la sentencia del 26 de marzo de 1999, proferida por la Sección Cuarta de la Corporación, de la cual transcribe apartes. En el mismo escrito de demanda, solicitó el actor la suspensión provisional de

ejecución automática de los actos acusados, con base en el artículo 158 del Código Contencioso Administrativo y la suspensión provisional de que da cuenta el artículo 152 ibídem, solicitudes que fueron denegadas mediante providencia de la Sala del 18 de junio de 1999. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La parte demandada se opone a las pretensiones de la demanda con base en los siguientes planteamientos: En primer lugar, solicita se profiera fallo inhibitorio por ausencia de explicación del concepto de violación en relación con el segundo de los cargos aducidos en la demanda, esto es, el relativo a la violación de los artículos 147,175 y 188 del Estatuto Tributario y 11, 17 y 67 del Decreto Reglamentario 2649 de 1993, pues al efecto se remite a las consideraciones efectuadas en el fallo del 26 de marzo de 1999, proferido por la Sala dentro del expediente No 8930, sin referirse ni explicar específicamente el concepto de violación de las normas invocadas como violadas con la expedición de las circulares acusadas. Afirma, así mismo, que el fallo citado fundamenta su decisión en la violación del artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, sin que en el mismo se expongan las razones de hecho y de derecho que dan lugar a la violación de los artículos 11 y 17 del citado decreto, como tampoco la de los artículos 147, 175 y 188 del Estatuto Tributario, lo que pone de presente la existencia de una inepta demanda por falta del requisito en mención, previsto en el artículo 137 No 4 del Código Contencioso Administrativo. Al efecto cita sentencia de la Sala del 26 de marzo de 1982 y reitera su petición

de fallo inhibitorio. De otra parte, sostiene que la demanda presupone como suficientes los efectos de la sentencia del Consejo de Estado que declaró la nulidad de apartes de la Circular No 073 de 1997, olvidando que los efectos de las sentencias se vinculan directamente al caso debatido que originó el fallo, y olvidando también que no se debe confundir la cosa juzgada con la ejecutoria de la sentencia. Este último efecto se dio frente al fallo del 26 de marzo de 1999 del Consejo de Estado, a pesar de haberse interpuesto un recurso extraordinario de súplica frente al mismo, lo cual no quiere decir que existe cosa juzgada, pues sigue vigente la diferencia entre la eficacia interna y la eficacia externa de la sentencia, por cuanto no es lo mismo la obligatoriedad e imperatividad de un fallo ejecutoriado, como el del 26 de marzo de 1999, que la inmodificabilidad y definitividad que corresponde a la cosa juzgada, la cual no se ha dado aún. Ahora bien, no le asiste la razón al demandante cuando afirma que las disposiciones de que trata la Circular Externa No 073 de 1997 fueron reproducidas con la expedición de la Carta Circular No 60 de 1999, toda vez que el alcance de dicho acto administrativo es el de informar a las vigiladas los efectos de la declaratoria de nulidad surtida con ocasión de la ejecutoria de la sentencia del 26 de marzo de 1999, ampliamente reconocidos a nivel jurisprudencial, v gr, en la sentencia del 25 de agosto de 1995, expediente No 7173, Consejero Ponente doctor Julio Enrique Correa Restrepo.

Adicionalmente, no es viable que se tengan como suficientes los argumentos invocados en un fallo de nulidad para solicitar en el mismo sentido la nulidad de otros actos diferentes, pues con ello se estaría ante un debate que no corresponde al contenido específico de los actos demandados. Sin embargo, en relación con las normas violadas hizo la demandada el siguiente análisis: No se violan los artículos 147 y 175 del Estatuto Tributario, sobre deducciones, por cuanto nada tiene que ver el efecto tributario de dichas deducciones con el efecto contable que regula la Superintendencia Bancaria en la Circular 063/97, pues, en síntesis, la aplicación de los instructivos impugnados no impide el acceso a los beneficios tributarios que se prevén en los artículos que se consideran violados, tal como lo reconoció el fallo del 26 de marzo de 1999 al advertir la independencia del reconocimiento fiscal de las deducciones previstas en las normas en mención y el tratamiento contable que al impuesto diferido debe darse. Tampoco resulta violado el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, dado que de conformidad con los artículos 95 y 326 No 3 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, que consagran la facultad de la Superintendencia Bancaria para fijar las reglas generales que deben seguir las vigiladas por ese ente, en armonía con el artículo 137 del Decreto 2649 de 1993, que prevé la aplicación subsidiaria de los artículos 61 a 136 del decreto en mención, la entidad demandada estableció una norma especial respecto del artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, el cual es de aplicación supletiva, por lo que dicha norma no resulta de obligatorio

cumplimiento. En relación con la violación de los artículos 11 y 17 del Decreto 2649 de 1993, y del artículo 188 del Estatuto Tributario, se observa que no se explicó el concepto de violación por lo cual la demandada no puede respecto de dichos cargos ejercer su derecho de defensa, pues ello implicaría entrar en suposiciones en clara contravención de los principios básicos que debe atender toda controversia judicial. A pesar de lo anterior, cabe advertir que las normas en comento no se vulneraron con la expedición de los actos acusados, pues, por el contrario, lo que pretendió la demandada fue dar correcta aplicación a los principios generales de contabilidad de esencia sobre forma y prudencia contable, por cuanto la Superintendencia Bancaria como entidad dotada de funciones de naturaleza eminentemente preventiva, puede determinar la situación económica y financiera de la entidad, y por ende, establecer su capacidad de recuperación económica. En este orden de ideas, continúa, no son las vigiladas, como sujetos pasivos del impuesto, las únicas que pueden determinar la expectativa de recuperación económica, sino que tal determinación también la puede hacer la Superintendencia Bancaria en razón de su actividad fiscalizadora, prueba de lo cual son las medidas como la fusión, la recapitalización y la cesión de activos y pasivos, que tienen como fundamento las proyecciones y estudios técnicos que hacen concluir cuando una entidad no cuenta con capacidad económica para operar. Así las cosas, el acto acusado surgió como consecuencia de una situación de hecho en la que se observó que los resultados contables que arrojaban las entidades financieras a través del registro de las deducciones contempladas en

los artículos 147 y 175 del Estatuto Tributario reflejaba en los balances cuantiosas utilidades que no se derivaban de la operación financiera, sino de la composición contable, evidenciándose así una utilidad artificial que pone en peligro la confianza y la solidez del sistema financiero. En consecuencia, no responde a la realidad afirmar que los actos acusados desconocen los principios contables en mención, pues precisamente para evitar la prevalencia de la realidad formal sobre la realidad financiera es que la Superintendencia Bancaria ejerce funciones eminentemente preventivas mediante la fiscalización permanente de los negocios y actividades de las vigiladas, y por lo mismo es la llamada, en primer lugar, a establecer bajo unas bases científicas y concretas, si las entidades vigiladas tienen o no una expectativa razonable de recuperación económica tal como lo exige el art