CE-SEC4-EXP2000-N9746-2000

CONTRIBUCIÓN ESPECIAL PARA EL RESTABLECIMIENTO DEL ORDEN PUBLICO - Procedencia del saneamiento / SANEAMIENTO DE

IMPUGNACIONES - Procedencia / LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN - Saneamiento de impugnaciones / PRINCIPIO DE LA BUENA FE - Protección Fue ajustada a derecho la decisión de la Administración de aceptar el saneamiento, mediante el acto administrativo demandado, incluyendo dentro de los valores a sanear, el correspondiente a la contribución especial para el restablecimiento del orden público, pues fue igualmente recalculado en la Liquidación de Revisión, en atención a que su determinación se basa en el impuesto sobre la renta liquidado oficialmente. Ahora bien, si el valor de la contribución determinada oficialmente no fue incluido en la Liquidación de Revisión dentro del valor consignado como total impuesto a cargo (renglón 39), sino en el renglón 54 (total saldo a pagar), fue una circunstancia ajena a la voluntad de la contribuyente y que no puede traer como consecuencia el rechazo del saneamiento por dicho concepto, bajo el argumento que no fue acreditado su pago, máxime cuando su actuación estuvo ajustada al principio de la buena fe que informa la Constitución Política en su artículo 83. Así las cosas, y de acuerdo al artículo 245 anteriormente transcrito, no encuentra la Sala razón para considerar que la contribución especial no pueda ser objeto de saneamiento, pues no obstante que la disposición no la contempla expresamente, dicha contribución al estar íntimamente ligada para su determinación al impuesto de renta y complementarios, la exoneración de éste, necesariamente tiene que incluir aquélla.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente : GERMÁN AYALA MANTILLA

Santafé de Bogotá D.C., tres (3) de marzo de dos mil (2000).

Radicación número: 9746

Actor: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Demandado: REFORESTADORA DE MANIZALES S.A.

Referencia: APELACION SENTENCIA Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandada, contra la sentencia del 5 de mayo de 1999, por la cual el Tribunal Administrativo de Sucre accedió a las pretensiones de la demanda instaurada en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, contra la Resolución número 00027 del 24 de abril de 1996 por medio de la cual la División Jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, aceptó la petición de saneamiento consagrada en el artículo 245 de la Ley 223 de 1995 a favor de la sociedad demandada respecto de sus obligaciones tributarias tasadas por la Liquidación de Revisión N° 00025 de noviembre 9 de 1995, en relación con el impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1991.

ANTECEDENTES Previo el trámite consagrado en los artículos 702 a 708 del Estatuto Tributario, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, practicó a la sociedad Reforestadora de Manizales S.A., la

Liquidación de Revisión N° 00025 del 9 de noviembre de 1995, mediante la cual determinó oficialmente el impuesto sobre la renta del año gravable de 1991. El 22 de marzo de 1996, la sociedad Reforestadora de Manizales S.A.., por conducto de su Representante Legal, presentó un escrito ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por el cual solicitó el saneamiento de que trata el artículo 245 de la Ley 223 de 1995 respecto de la Liquidación de Revisión 00025 de noviembre 9 de 1995. La División Jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, por medio de la Resolución N° 00027 del 24 de abril de 1996, aceptó el saneamiento solicitado y fijó como suma saneada un valor de $39.249.000 además ordenó acreditar a la cuenta corriente de la sociedad contribuyente la misma suma por impuestos y $131.877.000 por sanciones, $3925.000 por contribución especial para el orden público. DEMANDA La Unidad Administrativa Especial–Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, ante el Tribunal Contencioso Administrativo de Caldas y en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó la nulidad de las Resolución 00027 de abril 24 de 1996 y como consecuencia se de plenos efectos y validez jurídica a la Liquidación de Revisión N° 00025 del 9 de noviembre de 1995. Invocó como norma violada el artículo 245 inciso 1º de la Ley 223 de 1995, en síntesis por considerar que de acuerdo al texto de la disposición, la contribución

especial para el restablecimiento del orden público no era objeto de exoneración, teniendo en cuenta que sobre el valor acreditado por dicho concepto ($3.925.000) no fue cancelado por el contribuyente para obtener el beneficio. Luego de transcribir teorías de diversos doctrinantes sobre la pretensión de nulidad del acto creador de una situación jurídica particular, denominado “recurso de lesividad”, impetrado por la misma Administración, concluyó que los actos administrativos demandados en el presente proceso, tenían dos causales para declarar su nulidad, la primera por infracción del artículo 245 de la Ley 223 de 1995 y la segunda, por vicio de forma. Sobre la primera causal de nulidad, señaló que la norma citada no contemplaba la exoneración de la contribución especial para el restablecimiento del orden público, no obstante ella guarda una estrecha relación con el impuesto de renta y complementarios. Sobre la segunda causal de nulidad, consideró que la Administración había exonerado de la contribución especial, atentando y lesionando los intereses del Estado, como también lo había lesionado la persona jurídica al no haber acreditado su pago. LA OPOSICION La sociedad Reforestadora de Manizales S.A.. por conducto de apoderado judicial, contestó la demanda y se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la actora. Al efecto, propuso las siguientes excepciones: Inepta demanda por indebida designación del demandado, de conformidad con el numeral 1º del artículo 137 del Código Contencioso Administrativo, por cuanto la actora se limitó simplemente a señalar como parte demandada a la sociedad, sin identificar a su Representante Legal, no obstante disponía de toda la información

para cumplir con dicha obligación y defecto que no se puede sanear por la simple concurrencia al proceso de la parte, pues ella sirve precisamente para plantear la excepción, como en efecto se ha hecho y lo ha considerado la jurisprudencia. En consecuencia, solicitó un fallo inhibitorio Inepta demanda frente al acto administrativo demandado, pues conforme a la exigencia contenida en el numeral 4º del artículo 137 del Código Contencioso Administrativo, la invocación que efectuó la actora del artículo 245 de la Ley 223 de 1995 y su concepto de violación, se trata de una proposición jurídica incompleta, toda vez que no fue claro en sus fundamentos, ya que no precisó de forma categórica si la improcedencia del saneamiento alegado se debe a la falta de pago de la contribución especial o si ella está dirigida a cuestionar exclusivamente la exoneración de la mencionada contribución, mas no de la parte del mayor impuesto determinado y de la totalidad de las sanciones e intereses. Así mismo, consideró que la actora ha debido invocar el artículo 14 del Decreto Reglamentario 196 de 1996, al igual que las disposiciones legales correspondientes a la contribución (Decretos 416, 1071 y 2267 de 1991), pues la invocación del inciso 1º del artículo 245 de la Ley 223 de 1995, impide al Juez dar prosperidad a la demanda, máxime que dicha disposición simplemente establece el postulado fundamental del saneamiento concretado en las exoneraciones previstas por ella. Se refirió luego a la legalidad de los actos administrativos demandados, a lo cual consideró importante determinar si legalmente la contribución especial debe

considerarse como elemento integrante del mayor impuesto determinado, ésto es, si participa de la misma naturaleza del impuesto de renta y complementarios, para efectos de acreditar el cumplimiento del requisito consagrado en el literal c) del artículo 245, referente al pago del 50% del mayor impuesto para la procedencia del saneamiento. Sobre el particular señaló, que el inciso 1º del artículo 245 hace alusión a la determinación oficial de los impuestos de renta, consumo, ventas, timbre y retención en la fuente y por lo tanto el requisito de pago para acceder al beneficio se refiere a dichos gravámenes. Explicó la diferencia jurídica y conceptual entre impuesto y contribución de acuerdo a los desarrollos jurisprudenciales al respecto (sentencias del 19 de junio de 1992, expediente 3817, y 6 de junio de 1997, expediente N° 8249, entre otras), advirtiendo que ella radicaba en su destinación íntimamente ligada a un beneficio genérico o específico, según se trate de uno y otro gravamen. Respecto de la contribución señaló que el producto de su recaudo estaba destinado exclusivamente a los gastos de funcionamiento e inversión del ejercito y la Policía Nacional para conjurar la crisis de orden público que se presentaba en la época de su creación (1991), por lo tanto no puede considerarse como elemento integrante del impuesto de renta propiamente dicho, atendiendo a su origen y a su vigencia. En cuanto a su vigencia, consideró que si se intentara hacer la equivalencia de contribución a impuesto de renta, aquélla no hubiese sido exigible, como en efecto lo fue para el año gravable de 1991, como que dicha anualidad coincide

con la fecha de su creación y consagración legal. De acuerdo a lo anterior, estimó que los requisitos legales para la procedencia del saneamiento fueron cumplidos a cabalidad por la actora, independientemente de que se hubiera acreditado o no el pago de la contribución especial. Finalmente llamó la atención del error cometido por la Administración en el diligenciamiento del formato de la Liquidación de Revisión, pues en lugar de incluir el valor correspondiente a la contribución en el renglón 39 (Total impuesto a cargo), fue reflejado en el renglón 54 (Total saldo a pagar), aspecto que llamó a engañó tanto al contribuyente como al funcionario liquidador y que incidió en la controversia generada para el caso debatido. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Sucre, por descongestionó judicial conocido del presente proceso y mediante la sentencia que se apela, decidió no dar prosperidad a las excepciones de inepta demanda, y acceder a las pretensiones de la actora. Analizó en primer lugar el alcance de la disposición contenida en el artículo 245 de la Ley 223 de 1995, correspondiente al saneamiento de impugnaciones y señaló que dicho artículo se refería en su primer inciso a las diferentes situaciones en que se puede encontrar el contribuyente para que sea objeto del beneficio que conlleva el saneamiento de impugnaciones y el segundo, que señala los requisitos para obtener tal beneficio. Señaló que como la sociedad actora no acreditó el pago de la contribución especial para el restablecimiento del orden público, no cumplimiento con el requisito de exigido en el inciso 2 del artículo 245 de la Ley 223 de 1995 por lo

cual ésta no era objeto de exoneración según las voces del inciso 1º del artículo 245 de la Ley 223 de 1995. En relación con la excepción de inepta demanda por no indicar la actora el representante de la parte demandada, consideró el Tribunal que si bien ello era cierto, también lo era que dentro de libelo de la demanda a folio 76 se encuentra señalado el nombre del representante legal de la sociedad demandada y que esa misma persona es la que se presenta a la Secretaría del tribunal el 2 de marzo y se notifica personalmente del auto admisorio de la demanda, por lo que no prospera la excepción. En relación con la excepción de ineptitud de la demanda frente al acto administrativo demandado fundada en el hecho de que se citó como vulnerada una norma que no sería la que acorde con los argumentos de hecho, contendría la disposición que los regula, consideró el a quo que ello hacía referencia al fondo del asunto. RECURSO DE APELACION La parte demandada por conducto de su apoderado judicial, al apelar, solicitó a la Corporación revocar la sentencia de primera instancia. Reitera los argumentos expuestos en la oposición de la demanda especialmente en cuanto a las excepciones de inepta demanda por indebida designación del demandado, de ineptitud legal de la demanda frente al acto administrativo demandado defecto que no se puede sanear por la simple concurrencia al proceso de la parte, pues ella sirve precisamente para plantear la excepción, como en efecto se ha hecho y lo ha considerado la jurisprudencia. En consecuencia, solicitó un fallo inhibitorio Con relación a la ineptitud legal de la demanda señaló que el a-quo se limitó a

reseñar íntegramente el artículo 245 de la Ley 223 concluyendo sin más argumentos que dada prosperidad a la pretensión de la demandante porque efectivamente no acreditó el pago de la contribución, requisito previsto en el inciso segundo de la norma mencionada. Insiste en la insuficiencia normativa como fundamentación legal de la demanda al limitarse a plantear como norma infringida únicamente el inciso 1º de dicha disposición. Con relación a la ilegalidad del acto administrativo demandado afirma que “la sentencia pretermitió su análisis y consecuente pronunciamiento de fondo, configurándose lo que se ha dado en denominar fallo-infrapetita”.

ALEGATOS DE CONCLUSION Actora: La apoderada de la entidad demandante al descorrer el traslado para alegar de conclusión, después de referirse a los fundamentos del recurso de apelación, reitera los cargos formulados en el memorial demandatorio, recalcando en la necesidad de acreditar el pago de la contribución para hacerse acreedor al beneficio del saneamiento, requisito con el cual no cumplió la sociedad

REFORESTADORA DE MANIZALES S.A.

Dentro de esta oportunidad procesal, la demandada no registró actuación alguna. EL MINISTERIO PUBLICO Representado en esta oportunidad a la Procuraduría Séptima Delegada ante la Corporación, al rendir su concepto de fondo solicitó revocar la sentencia apelada y acceder parcialmente a las súplicas de la demanda considerando que la contribuyente cumplió con todos los requisitos para obtener el beneficio del saneamiento y que así lo verificó y aceptó la DIAN, por lo cual no puede la Administración a costa de un error suyo, pretender la nulidad de toda la actuación

válidamente cumplida por la demandada. Por ora parte, considera que no tiene vocación de prosperidad las excepciones propuestas por la demandada toda vez que la protección del derecho de defensa se cumplió a cabalidad y, con relación a la segunda, consideró que si bien al inicio se mencionó el primer inciso del artículo 245 de la Ley 223 de 1995, como norma vulnerada, posteriormente se alude a la totalidad a dicha norma en su integridad, como norma no contentiva de la exoneración de la contribución especial. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se debate en esta oportunidad la legalidad de los actos administrativos, por medio de los cuales, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales, aceptó la petición de saneamiento de impugnaciones consagrada en el artículo 245 de la Ley 223 de 1995, presentada por la sociedad Reforestadora de Manizales S.A.. , respecto de sus obligaciones tributarias tasadas por la Liquidación de Revisión N° 00025 del 9 de noviembre de 1995, en relación con el impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1991. Ha controvertido la parte actora, Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, la legalidad de dichos actos administrativos, con fundamento en que de conformidad con el inciso 1º del artículo 245 de la Ley 223 de 1995, la contribución especial para el restablecimiento del orden público, no era objeto de saneamiento. Previo a decidir advierte la Sección que si bien la actora impetra ante la jurisdicción la declaratoria de nulidad de la Resolución 00027 de abril 24 de 1996

realmente el ataque radica exclusivamente a cuestionar su legalidad en cuanto exoneró a la contribuyente de la contribución especial determinada en la Liquidación de Revisión N° 025 en cuantía de $3.925.000, suma que dispuso acreditar a la cuenta de la sociedad. En este orden de ideas, la pretensión no puede ser otra que la solicitud de modificación del acto administrativo en lo que a dicho aspecto se contrae ; mas no su nulidad total y como consecuencia de ello dar plenos efectos y validez jurídica a la Liquidación de Revisión, en atención a que en los aspectos no cuestionados, el acto administrativo permanece incólume. Precisado lo anterior, procede la Sala al examen de los hechos sucedidos en el sub lite, frente a la disposición completa contenida en la Ley 223 de 1995, artículo 245 el saneamiento de impugnaciones. El mencionado artículo reza textualmente: “Artículo 245. Saneamiento de impugnaciones. Los contribuyentes y responsables de los impuestos sobre la renta, consumo, ventas, timbre y retención en la fuente, a quienes se les haya notificado antes de la vigencia de esta ley, requerimiento especial, pliegos de cargos, liquidación de revisión o resolución que impone sanción, y desistan totalmente de sus objeciones, recursos o acciones administrativas, y acepten deber el mayor impuesto que surjan de tales actos administrativos, o la correspondiente sanción, según el caso, quedarán exonerados de parte del mayor impuesto aceptado, así como del anticipo del año siguiente al gravable, de las sanciones, actualización e intereses correspondientes, o de parte de la sanción, su actualización e

intereses, según el caso. “Para tal efecto, dichos contribuyentes deberán presentar un escrito de desistimiento ante la respectiva Administración de Impuestos Nacionales y antes del primero de abril de 1996, en el cual se identifiquen los mayores impuestos aceptados o sanciones aceptadas y se alleguen las siguientes pruebas: “La prueba del pago de la liquidación privada del impuesto de renta por año gravable de 1994 y la del pago de la liquidación privada correspondiente al período materia de la discusión, relativa al impuesto objeto del desistimiento, o de la sanción aceptada. La prueba del pago, sin sanciones, actualización, intereses, ni anticipo del año siguiente al gravable, del 25% del mayor impuesto que se genere como consecuencia del requerimiento especial, o del 25% de la sanción sin intereses ni actualización, que se genere en el pliego de cargos o en el acta de inspección de libros de contabilidad, en el evento de no haberse notificado acto de determinación oficial del tributo o resolución sancionatoria. La prueba del pago, sin sanciones, intereses, actualización, ni anticipo del año siguiente al gravable, del 50% del mayor impuesto determinado por la Administración de Impuestos, o del 50% de la sanción sin intereses ni actualización, en el evento de haberse notificado acto de determinación oficial del tributo o resolución sancionatoria. “Parágrafo 1°. Los contribuyentes cuyas reclamaciones y demandas se encuentren dentro del término de caducidad para acudir ante los Tribunales de lo Contencioso Administrativo y no lo hubieren hecho,

podrán acogerse a lo previsto en el literal c) de este artículo, para lo cual presentarán el correspondiente escrito ante la respectiva Administración de Impuestos y Aduanas nacionales. “Parágrafo 2°. Las manifestaciones y desistimientos de que trata este artículo, tienen el carácter de irrevocables. “Parágrafo 3°. Cumplidas las exigencias de este artículo, se dará por terminado el proceso y se ordenará el archivo del expediente.” Para el caso de estudio, cuentan los antecedentes que respecto de la declaración del impuesto de renta a cargo de la contribuyente, por el año gravable de 1991, la Administración de Impuestos de Manizales practicó la Liquidación de Revisión N° 00025 del 9 de noviembre de 1995, por lo tanto y de acuerdo con lo previsto en el primer inciso de la norma transcrita, se hallaba dentro del primer presupuesto para acceder al saneamiento. De igual forma se observa que el 22 de marzo de 1996, la sociedad demandada presentó un escrito a la mencionada Administración con el fin de acogerse al saneamiento de impugnaciones consagrado en el artículo 245 de la Ley 223 de 1995, a lo cual anexó fotocopia del recibo de pago por valor de $39.249.000, correspondiente al 50% del mayor impuesto aceptado en el acto administrativo descrito en el mismo recibo (Liquidación de Revisión 00025 de noviembre 9 de 1995, fl. 15) y manifestó que desistía expresamente a cualquier objeción a dicho acto. Teniendo en cuenta lo anterior y de conformidad con el literal c) de la disposición transcrita, encuentra la Sala que la contribuyente cumplió a entera satisfacción el

requisito del pago del 50% del mayor valor del impuesto aceptado, toda vez que el total impuesto a cargo, liquidado por la Administración en el acto objeto de saneamiento, fue por valor de $78.498.000, véase renglón 39 de la Liquidación de Revisión 00025 del 9 de noviembre de 1999, en consecuencia era sobre dicho valor respecto del cual, la demandada debía acreditar el pago del mayor valor aceptado, es decir, del 50%. De igual forma, considera la Sala que fue ajustada a derecho la decisión de la Administración de aceptar el saneamiento, mediante el acto administrativo demandado, incluyendo dentro de los valores a sanear, el correspondiente a la contribución especial para el restablecimiento del orden público, pues fue igualmente recalculado en la Liquidación de Revisión, en atención a que su determinación se basa en el impuesto sobre la renta liquidado oficialmente. Ahora bien, si el valor de la contribución determinada oficialmente no fue incluido en la Liquidación de Revisión dentro del valor consignado como total impuesto a cargo (renglón 39), sino en el renglón 54 (total saldo a pagar), fue una circunstancia ajena a la voluntad de la contribuyente y que no puede traer como consecuencia el rechazo del saneamiento por dicho concepto, bajo el argumento que no fue acreditado su pago, máxime cuando su actuación estuvo ajustada al principio de la buena fe que informa la Constitución Política en su artículo 83. En efecto, al contribuyente le correspondía acreditar el pago del mayor valor del impuesto aceptado y no podía ser otro que el determinado por la Administración y consignado en el renglón correspondiente.

Así las cosas, y de acuerdo al artículo 245 anteriormente transcrito, no encuentra la Sala razón para considerar que la contribución especial no pueda ser objeto de saneamiento, pues no obstante que la disposición no la contempla expresamente, dicha contribución al estar íntimamente ligada para su determinación al impuesto de renta y complementarios, la exoneración de éste, necesariamente tiene que incluir aquélla. Llama la atención de la Sala la posición jurídica asumida por la demandante, al fundamentar su pretensión en la cita parcial y aislada, e interpretación sesgada de una disposición jurídica (inciso 1º del artículo 245 de la Ley 223 de 1995), que desatiende elementales principios de hermenéutica y que de por sí resulta razón suficiente para desestimar las pretensiones de la demanda. En idéntico sentido se pronunció la Sección en sentencia del 11 de febrero de 2000, Consejero Ponente Doctor Julio Enrique Correa Restrepo, expediente 9836, Actor Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales En este orden de ideas, se revocará á la sentencia que despachó favorablemente las súplicas de la actora y declaró la ilegalidad de los actos administrativos demandados, no estando llamado a prosperar en este punto el recurso de apelación. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A : REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, DENÍEGANSE las pretensiones de la demanda. Copiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

DANIEL MANRIQUE GUZMAN GERMAN AYALA MANTILLA

Presidente

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA

Raúl Giraldo Londoño Secretario