CE-SEC4-EXP2000-N9793-2000

DEDUCCION POR PERDIDAS DE ACTIVOS - Difiere de la deducción por depreciación u obsolescencia / ACTIVOS FIJOS - Efectos en el cálculo de la depreciación / PERDIDA DE ACTIVOS POR FUERZA MAYOR - Difiere de la ocurrida por depreciación o obsolescencia / DEDUCCIÓN POR DEPRECIACIÓN / ILEGALIDAD - Por indebida y falta de aplicación de normas de estatuto tributario / OBSOLESCENCIA La sociedad actora desde el inicio de la investigación tributaria, explicó que los bienes dados de baja, fueron con motivo de su obsolescencia o inutilidad, la Administración en la liquidación oficial glosó la partida, bajo el argumento de que los mismos “fueron dados de baja sin caso fortuito o fuerza mayor como se establece en el artículo 148 del E.T.”. A juicio de la Sala y una vez enterada la Administración de que los bienes habían sido dados de baja por obsoletos, debió encauzar su actuación a la verificación de los presupuestos de hecho contemplados para tales circunstancias y que se encuentran en los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario. De acuerdo a lo anterior, concluye la Sala, que la Administración al haber fundamentado su actuación bajo el amparo de una norma legal que no era la procedente en el presente caso, es razón suficiente para dar por desvirtuada la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, pues no solamente se presentó la violación del artículo 148 del Estatuto Tributario por indebida aplicación, sino la de los artículos 128 y 129 ibídem por falta de aplicación, siendo las normas en las que se debió fundar su

actuación. Nótese que la misma Administración, reconoce la diferencia de la naturaleza y de los efectos jurídicos entre la pérdida de activos y la obsolescencia, por lo tanto los presupuestos de hecho que cada fenómeno contempla son diferentes, y así mismo la actividad probatoria en uno y otro. En efecto, se repite, ante las explicaciones dadas por la sociedad en la etapa previa a la determinación del tributo que el motivo para dar de baja los bienes por cuya causa la deducción se solicitaba, eran por ser obsoletos, no podía la Administración basar su rechazo por el incumplimiento de los requisitos que se consagran para otro evento como es el contemplado en el artículo 148 del Estatuto Tributario, ésto es, la pérdida de activos por fuerza mayor o caso fortuito.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

Santafé de Bogotá, D.C., doce (12) de mayo del año dos mil (2000) Radicación número: 13001 - 23 - 31 - 000 - 9917 - 01 - 9793

Actor: COMPAÑÍA INDUSTRIAL Y COMERCIAL DE POLIMEROS S.A.

POLYMER S.A.

Demandado: LA NACION Referencia: APELACION SENTENCIA Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado judicial por la parte demandada, contra el fallo de primera instancia proferido por el Tribunal Administrativo de Bolívar el 25 de mayo de 1999, estimatorio de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad COMPAÑÍA INDUSTRIAL Y

COMERCIAL DE POLIMEROS S.A. - POLYMER S.A. -, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración Especial de Cartagena de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, determinó oficialmente el impuesto de renta por el año gravable de 1991 e impuso sanción por inexactitud. ANTECEDENTES El 6 de abril de 1992, la sociedad actora presentó su declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1991, en la cual se determinó un saldo a favor de $162.217.000, suma respecto de la cual, posteriormente solicitó compensación para cancelar impuesto sobre las ventas y retenciones en la fuente. Previa investigación tributaria, la Administración el 22 de diciembre de 1992, expidió el Requerimiento Especial N° 01281, en el cual se propuso el desconocimiento de costos y deducciones en cuantía de $117.199.344,07, correspondiente al valor de los equipos dados de baja por la sociedad en razón de su obsolescencia, de conformidad con el artículo 118 del Estatuto Tributario. Posteriormente, la Administración notificó la Liquidación de Revisión N° 50035 del 1º de julio de 1993 proferida en los mismos términos del requerimiento especial, reduciendo por tanto el saldo a favor determinado por la sociedad, a la suma de $69.046.000. El anterior acto liquidatorio fue confirmado en su totalidad por la Resolución N° 00150 del 8 de julio de 1994, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la sociedad.

DEMANDA Inconforme con el proceder administrativo, la sociedad actora, por conducto de apoderado judicial acudió ante el Tribunal Contencioso Administrativo de Bolívar y demandó la nulidad de la liquidación de revisión y de la resolución mencionadas anteriormente y a título de restablecimiento del derecho que se confirme la declaración privada. Invocó como normas violadas los artículos 128, 129, 148, 647, 703 y 712 literal g) del Estatuto Tributario, cuyo concepto de violación desarrolló en los siguientes cargos, así:

1. Consideró, que de conformidad con el artículo 730 del Estatuto Tributario, eran nulos los actos administrativos demandados, por cuanto en los mismos, no se dio explicación, ni siquiera sumaria, de la causa o motivo de la imposición de la sanción por inexactitud, pues sólo se enteró que se le imponía la sanción por haber retirado unos activos obsoletos, pero no de la razón por la cual ese retiro, ocasionaba la sanción por inexactitud.

2. En relación con la deducción glosada por la Administración y consistente en pérdidas de bienes, señaló que obedeció a que no se demostró la fuerza mayor o caso fortuito, siendo que en la vía gubernativa, la sociedad explicó que la razón por la cual se dieron de baja los bienes, fue la de haber sido obsoletos, por la falta de adaptación a su función propia o inutilidad, pues los mismos no se adecuaban física ni económicamente a las necesidades de la empresa, por lo cual se procedió de conformidad con el artículo 20 del Decreto 3101 de 1990, y por lo que

no era procedente exigir la prueba de la fuerza mayor o del caso fortuito a que alude el artículo 148 del Estatuto Tributario, norma impertinente al caso y cuya aplicación por parte de la Administración es motivo suficiente para anular los actos administrativos demandados.

3. Consideró que en el presente caso, eran los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, no aplicados por la Administración, los que le permitían al contribuyente dar de baja, con cargo a pérdidas y ganancias, los activos obsoletos, por decisión del cuerpo administrativo de la sociedad, quien está en la capacidad de apreciar y calificar la inutilidad del bien.

Señaló que desde el punto de vista contable, la operación se puede registrar mediante un comprobante interno, como lo efectuó la sociedad por medio del comprobante de contabilidad número 22 del 20 de junio de 1991, y el cual contiene todos los requisitos para ser valorado como prueba, así como el estudio efectuado por KPMG Peat Marwick Mitchel, en el que se recomienda dar de baja los bienes a que se refiere el mencionado comprobante.

4. Finalmente consideró que no se había incurrido en ninguna de las causales contempladas en el artículo 647 del Estatuto Tributario para la imposición de la sanción por inexactitud y que si se consideraba que la Administración tenía razón en exigir la prueba de la fuerza mayor o del caso fortuito, la sanción no procedía, pues se trataría simplemente del cumplimiento de un requisito, que según la jurisprudencia, no da lugar a ella.

OPOSICION La Nación por conducto de apoderado judicial, contestó la demanda y se opuso a

la prosperidad de las pretensiones de la actora; defendió la legalidad de los actos administrativos acusados en primer lugar por considerar que la sanción por inexactitud había sido impuesta como consecuencia lógica de la modificación introducida a la liquidación privada y al saldo a favor declarado. En relación con el rechazo de costos y deducciones, señaló que la actora no había aportado los documentos probatorios requeridos para respaldar legalmente la deducción derivada del retiro del servicio de los bienes, cual era el soporte externo, representado en el acta de la asamblea de accionistas en donde se adopte la decisión, el estudio técnico para determinar la pérdida de valor de los equipos dados de baja. Finalmente consideró que de conformidad con el artículo 128 del Estatuto Tributario para que sea procedente la deducción por obsolescencia de un bien es necesario que ese bien haya prestado servicio en el año o período gravable de que se trate y que en el presente caso, la sociedad ha manifestado que los bienes dados de baja jamas se utilizaron en el desarrollo de la actividad productora de renta. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Bolívar mediante la sentencia que se apela decidió anular los actos administrativos demandados y declarar en firme la declaración privada del impuesto de renta por el año gravable de 1991 de la sociedad actora. En primer lugar consideró que los actos administrativos acusados explicaban claramente las razones de la decisión tomada, por lo que no era verdad que se aplicara la sanción por inexactitud sin explicación alguna. En lo de fondo y luego de transcribir las razones expuestas por la Administración

en los actos acusados, consideró que la demandada había aplicado equivocadamente el artículo 148 del Estatuto Tributario y sin tener en cuenta las explicaciones rendidas por la sociedad que el motivo para dar de baja los bienes no fue la fuerza mayor o el caso fortuito sino la obsolescencia, ni los documentos aportados. Se refirió igualmente a las declaraciones rendidas por funcionarios de la actora, sobre le procedimiento que se utilizó en la dada de baja de los bienes obsoletos, de las que concluyó que los mismos habían perdido la capacidad para prestar el servicio para el cual habían sido destinados en la empresa. Señaló que de las pruebas aportadas, como el comprobante interno, el estudio de los auditores externos y el certificado del revisor fiscal, se evidenciaba que a la contribuyente la cobijaba lo consagrado en los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, para la procedencia de la deducción. Finalmente consideró que no procedía la imposición de la sanción por inexactitud, no solamente porque era procedente la deducción, sino porque la falta de la demandante de aportar documentos adicionales exigidos por la Administración, no debía dar por hecho de que ello constituía la inexistencia de las circunstancias que dieron lugar a la deducción y al efecto transcribió parcialmente las consideraciones expuestas en la sentencia de esta Corporación del 12 de septiembre de 1997. APELACION Inconforme con la decisión de primera instancia, el apoderado judicial de la Nación recurrió en apelación y para el efecto, argumentó que el proceder de la Administración se debió a que la demandante incumplió con la obligación de

registrar en su contabilidad el hecho de haber dado de baja los equipos, registro que debió tener su soporte y que juntos conforman un todo que es la contabilidad, y que debe valorarse de acuerdo a lo establecido en el artículo 776 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 632 ibídem, que impone el deber de conservar informaciones y pruebas. Afirmó que la sociedad no aportó los documentos probatorios solicitados, como era el estudio técnico para determinar la pérdida de valor de los equipos dados de baja, acta de la asamblea o junta directiva donde constara la mencionada autorización, la constancia de fuerza mayor o caso fortuito que hubiera ocasionado la pérdida del valor de los equipos y una relación discriminada de los equipos dados de baja con su valor correspondiente. De otra parte y en relación con lo dispuesto en los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, señaló que para la procedencia de la deducción era necesario que el bien dado de baja haya prestado servicio en el año o período gravable en cuestión, circunstancia que la misma sociedad ha manifestado que no fue así, pues jamás fueron utilizados en el desarrollo de la actividad productora de renta. Finalmente señaló que si bien la pérdida de activos y la obsolescencia son fenómenos jurídicos distintos y distintas sus consecuencias, en todo caso, es menester que se cumpla con el requisito del registro contable y la conservación de los documentos que lo respalda probatoriamente. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte actora. Señaló que el cargo fundamental de la demanda fue la clara violación del artículo 148 del Estatuto Tributario por indebida aplicación, en la

medida en que fue la única norma en que la Administración fundamentó el rechazo y no era la pertinente, pues no regula el fenómeno de la obsolescencia, sino el de pérdida de bienes, que son dos hechos totalmente diferentes, razón suficiente para que se confirme la providencia apelada que así lo determinó. Se refirió a las disposiciones contenidas en los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, que fueron violadas por falta de aplicación por la Administración y que autorizan al contribuyente a dar de baja un bien que no se acomoda a las necesidades de la empresa, por medio de una decisión administrativa que desde el punto de vista contable debe registrarse mediante un comprobante interno, al no tratarse de una operación con terceros, por lo tanto no se requiere la existencia de soportes externos, como equivocadamente sostiene el apelante. Insistió en que en el expediente obraban los documentos pertinentes, como son, el comprobante interno N° 22 del 20 de junio de 1991 y el concepto técnico de los auditores externos, que recomienda dar de baja, por obsoletos e inútiles, los bienes objeto de la deducción. Finalmente y en relación con la sanción por inexactitud, dijo remitirse a lo expuesto en la demanda y a lo considerado en la sentencia de primera instancia. La parte demandada. Insistió en el reconocimiento por parte de la sociedad de la falta de registro contable del hecho de dar de baja los bienes silos o silobag y a la falta de soportes externos, por lo que no había lugar a reconocerle valor probatorio a la contabilidad. De otra parte reiteró la improcedencia de la deducción por obsolescencia, dado

que los bienes dados de baja, no fueron utilizados en el desarrollo de la actividad productora de renta, por lo que no se cumplió el requisito previsto en el artículo 148 del Estatuto Tributario. Finalmente consideró procedente la imposición de la sanción por inexactitud, pues con fundamento en las sentencias de esta Corporación de fechas 7 de junio de 1996 y 8 de marzo de 1998, pues el contribuyente estaba en la obligación de probar la deducción solicitada, además que no se cumplieron los requisitos para la procedencia de la deducción por obsolescencia. MINISTERIO PUBLICO Representado por la señora Procuradora Séptima Delegada en lo Contencioso ante la Corporación (E), rindió concepto desfavorable al recurso de apelación, pues solicitó que la sentencia apelada fuera confirmada. En síntesis señaló que no aparecía dentro del expediente constancia de haberse llevado a cabo una constatación contable y si la falta de registro contable se hubiera presentado, daría lugar a una consecuencia diferente, pero no a desvirtuar el hecho que originó la deducción. Consideró que la parte demandada no podía justificar la improcedencia de la deducción por el incumplimiento por parte de la actora del requisito contenido en el artículo 128 del Estatuto Tributario, pues fue precisamente la no aplicación de esta norma en la que se fundamentó la ilegalidad de los actos administrativos demandados, expuesta en la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se debate en la presente oportunidad la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos de Cartagena, determinó oficialmente el impuesto de renta y complementarios a cargo de la actora por el

año gravable de 1991, con motivo del rechazo de la deducción declarada por la sociedad por haber dado de baja unos bienes. El Tribunal Administrativo del Bolívar, decidió anular los actos administrativos demandados por considerar en síntesis que la Administración había aplicado indebidamente el artículo 148 del Estatuto Tributario, que se refiere a la deducción por pérdida de activos, cuando en realidad, los artículos procedentes eran los 128 y 129 ibídem, ante las explicaciones rendidas por la sociedad en la investigación tributaria de que el motivo que dio lugar a la deducción no fue la fuerza mayor sino la obsolescencia y de acuerdo a las pruebas obrantes en el proceso. Ahora bien, en los términos del recurso de apelación, la parte demandada controvierte la decisión de primera instancia bajo el argumento de que la demandante incumplió con la obligación de registrar en su contabilidad el hecho de haber dado de baja los equipos, registro que debió tener su soporte y que juntos conforman un todo que es la contabilidad. Insiste en que la sociedad no probó entre otras circunstancias, la fuerza mayor o caso fortuito que hubiera ocasionado la pérdida del valor de los equipos dados de baja con su valor correspondiente; y finalmente que de conformidad con los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, para la procedencia de la deducción era necesario que el bien dado de baja haya prestado servicio en el año o período gravable en cuestión, lo que no ocurría en el presente caso. Pues bien, del estudio del plenario, observa la Sala, que la actuación de la Administración tuvo como fundamento legal el artículo 148 del Estatuto Tributario,

que a la letra dice: “ART. 148.—Deducción por pérdidas de activos. Son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor”. No obstante, la sociedad actora desde el inicio de la investigación tributaria, explicó que los bienes dados de baja, fueron con motivo de su obsolescencia o inutilidad, la Administración en la liquidación oficial glosó la partida, bajo el argumento de que los mismos “fueron dados de baja sin caso fortuito o fuerza mayor como se establece en el artículo 148 del E.T.”. A juicio de la Sala y una vez enterada la Administración de que los bienes habían sido dados de baja por obsoletos, debió encauzar su actuación a la verificación de los presupuestos de hecho contemplados para tales circunstancias y que se encuentran en los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, que disponen: “ART. 128.—Deducción por depreciación. Son deducibles cantidades razonables por la depreciación causada por desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de bienes usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar el ciento por ciento (100%) de su costo durante la vida útil de dichos bienes, siempre que éstos hayan prestado servicio en el año o período gravable de que se trate. ART. 129.—Concepto de obsolescencia. Se entiende por obsolescencia el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio

de condiciones o circunstancias físicas o económicas, que determinen clara y evidentemente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable”. Sin embargo la Administración en la Resolución que decide el recurso de reconsideración aduce que “Analizadas estas declaraciones (se refiere a las declaraciones de los funcionarios de la empresa que atendieron la visita de la Administración) se puede concluir que los vacíos que encontró la Administración en cuanto al respaldo probatorio de la decisión de dar de baja a los equipos no fueron subsanadas”. Finalmente y luego de referirse a la contabilidad como prueba a favor del contribuyente, manifiesta “Por que si bien es cierto que la pérdida de activos y la obsolescencia son fenómenos jurídicos distintos y distintas son sus consecuencias, no lo es menos que si se tiene como motivo para dar de baja a un bien, para que fiscalmente se acepte como deducción es menester que se cumplan determinados requisitos, dentro de los cuales está el de registro contable de la operación con la cual se les da de baja y lo más importante (que es lo que no hizo la sociedad contribuyente) se deben conservar los documentos que justifican el comprobante de contabilidad”. De acuerdo a lo anterior, concluye la Sala, que la Administración al haber fundamentado su actuación bajo el amparo de una norma legal que no era la procedente en el presente caso, es razón suficiente para dar por desvirtuada la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, pues no solamente se presentó la violación del artículo 148 del Estatuto Tributario por indebida aplicación, sino la de los artículos 128 y 129 ibídem por falta de

aplicación, siendo las normas en las que se debió fundar su actuación. Nótese que la misma Administración, reconoce la diferencia de la naturaleza y de los efectos jurídicos entre la pérdida de activos y la obsolescencia, por lo tanto los presupuestos de hecho que cada fenómeno contempla son diferentes, y así mismo la actividad probatoria en uno y otro. En efecto, se repite, ante las explicaciones dadas por la sociedad en la etapa previa a la determinación del tributo que el motivo para dar de baja los bienes por cuya causa la deducción se solicitaba, eran por ser obsoletos, no podía la Administración basar su rechazo por el incumplimiento de los requisitos que se consagran para otro evento como es el contemplado en el artículo 148 del Estatuto Tributario, ésto es, la pérdida de activos por fuerza mayor o caso fortuito. Se comparte entonces, el criterio expuesto por el Ministerio Público que no puede ahora con ocasión de la presente acción, alegar la parte demandada, que procede el rechazo porque el contribuyente incumplió los requisitos contenidos en el artículo 128 del Estatuto Tributario, “en razón a que precisamente es en la falta de aplicación de esa norma, que se fundamenta la ilegalidad de los actos acusados expuesta en la demanda, cuya aplicación no puede pretender ahora con ocasión del recurso”. Siendo así las cosas, y por cuanto los actos administrativos demandados infringieron las normas en que debieron fundarse, se confirmará la sentencia de primera instancia que declaró su nulidad, no estando así llamado a prosperar el recurso de apelación. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,

F A L L A :

1. CONFIRMASE el fallo apelado.

2. RECONOCESE PERSONERIA a la Dra. MARTHA LILIANA CAMPOS PEÑA para representar a la Nación.

3. ORDENASE la devolución de los gastos del proceso si a ello hubiere lugar.

COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CUMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

DANIEL MANRIQUE GUZMAN GERMAN AYALA MANTILLA

-PresidenteJULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA

RAUL GIRALDO LONDOÑO

-Secretario-