CE-SEC4-EXP2000-N9898-2000

SANEAMIENTO DE CONTRIBUYENTES CUMPLIDOS - No incluye el pago del anticipo y sus intereses / IMPUESTO A CARGO - Pago para procedencia de saneamiento / AUTORIDAD PUBLICA - Prohibición de exigir requisitos adicionales Para la procedencia del saneamiento en cuestión las citadas normas exigen la demostración del ‘impuesto a cargo’ determinado en la respectiva liquidación privada con anterioridad al 21 de diciembre de 1995, sin que dicho ‘impuesto a cargo’ pueda confundirse con el ‘saldo a cargo’, como parece entenderlo la demandada al pretender exigir adicionalmente la demostración del pago del anticipo e intereses sobre el mismo, cuando como ya se dijo, las normas que regulan el beneficio discutido sólo exigen la demostración del pago del ‘impuesto a cargo’ con anterioridad al 21 de diciembre de 1995, requisito que en el sublite fue cumplido por la actora, por lo que no son aceptables los cuestionamientos de la Administración relativos a la exigencia e imputación del anticipo e intereses sobre el mismo. No sobra destacar que el beneficio del saneamiento en cuestión establecido a favor del contribuyente, está consagrado en la ley, en forma clara y precisa sin que sea posible exigir requisitos adicionales para su procedencia pues ello implicaría la violación de la ley y del artículo 84 de la Carta. De conformidad con lo anterior, la Sala concluye que la sociedad actora tiene derecho al beneficio del saneamiento previsto en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996, por lo que en consecuencia procederá a confirmar la sentencia de primera instancia.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DANIEL MANRIQUE GUZMÁN

Santa Fe de Bogotá, D.C., junio dieciséis (16) de dos mil (2000) Radicación número: 17001-23-31-000-1998-0269-01-9898

Actor: HACIENDA DINAMARCA LTDA.

Referencia: APELACION SENTENCIA Por haber sido negado el proyecto presentado por el Magistrado Dr. Delio Gómez Leyva, procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la entidad demandada, contra la sentencia de agosto 31 de 1.999, estimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación Oficial de Revisión Nº 008 de septiembre 6 de 1.996 y la Resolución Nº 050 de diciembre 5 de 1.997, expedidas por la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Manizales.

ANTECEDENTES La sociedad Hacienda Dinamarca Ltda. presentó su declaración de renta y complementarios correspondiente al año gravable de 1.993, en el Banco Unión Colombiano, con fecha abril 7 de 1.994 (fl. 854 c.a.), en la cual registró como ‘total impuesto a cargo’ $149.466.000. Dicha declaración fue objeto de correcciones, habiendo sido la última de fecha octubre 6 de 1995 (fl. 858 c.a.), en la cual registró como ‘total impuesto a cargo’ la suma de $149.329.000.

Previos visita, cruce de verificación y requerimiento especial, la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nº 008 de septiembre 6 de 1996 (fl.25), mediante la cual, luego de señalar que la sociedad no cumplía los requisitos para la procedencia del saneamiento previsto en el artículo 240 de la Ley 223 de 1995; desconoció pasivos, adicionó ingresos, desconoció intereses y gastos financieros, rechazó costos y deducciones y aplicó sanción por inexactitud. Interpuesto el recurso de reconsideración (fl.42), en el cual la sociedad alegó la procedencia del saneamiento por haber pagado el ‘total impuesto a cargo’, falsa motivación, desviación de atribuciones de los funcionarios, expedición irregular de la liquidación oficial y violación del derecho de defensa; la Administración lo resolvió en el sentido de confirmar el anterior acto liquidatorio a través de la Resolución Nº 050 de diciembre 12 de 1997 (fl. 6), quedando así agotada la vía gubernativa. LA DEMANDA El apoderado de la sociedad actora citó como violados los artículos 23 de la Constitución; 566, 712 y 804 del Estatuto Tributario; 240 de la Ley 223 de 1995 en concordancia con el 6º del Decreto 196 de 1996; 99 del Decreto 2117 de 1992; 11 del Decreto 2150 de 1995 y 84 del Código Contencioso Administrativo. El concepto de la violación se sintetiza así:

1. Falsa motivación por indebida aplicación del artículo 804 del Estatuto Tributario, por cuanto la Administración aplicó dicha norma en forma ‘caprichosa y

arbitraria’ a los pagos realizados por la sociedad, pues imputó las cuotas canceladas al saldo a pagar y no al impuesto a cargo que debía cancelar por el año gravable de 1.993. En cuanto a la violación del artículo 240 de la Ley 223 de 1995 en concordancia con el artículo 6º del Decreto 196 de 1996, indicó que para tener derecho al saneamiento el contribuyente sólo tenía que cancelar la cifra que aparece en el renglón 45 (total impuesto a cargo), que asciende a la suma de $149.329.000. Señaló que cuando tales normas se refieren a “el impuesto a su cargo o impuesto determinado a su cargo”, debe entenderse como aquel que se cuantifica en el renglón 45 de la liquidación privada que dice “Total impuesto a cargo”, y como la liquidación oficial tomó el valor correspondiente al “total saldo a pagar”, la Administración desbordó la competencia que le fue otorgada, incurrió en falsa motivación y actuó con desviación de sus atribuciones, ocasionando el desconocimiento del derecho de defensa de la actora.

2. Desviación de atribuciones de los funcionarios y expedición irregular del acto administrativo acusado. Al respecto expresó que la inclusión en la liquidación de revisión del movimiento de la cuenta corriente del contribuyente informando retenciones, anticipos y sanciones que no forman parte del contenido de la misma, se vulneró el artículo 712 del Estatuto Tributario, relativo al contenido de la liquidación de revisión.

En torno a la materia del anticipo citó sentencia de febrero 5 de 1.993, Expediente 4454.

3. Violación del derecho de defensa. Manifestó al respecto que con la notificación

de la liquidación de revisión se vulneró el debido proceso consagrado en el artículo 566 del Estatuto Tributario, por cuanto en dicho acto administrativo no aparece la fecha impresa por la entidad encargada de hacer la entrega del correo, la cual no puede suplirse con la imposición de un sello que dice ‘notificado fecha 06 set 1996’, pues la fecha que se inserta en las planillas de la Administración es la fecha de expedición del acto administrativo, la cual es diferente de la fecha de notificación, siendo esta la indispensable para que el acto administrativo sea válido. Además anotó que el sello irregular e ilegal que aparece inserto en la liquidación de revisión fue colocado por el Jefe de la División de Investigaciones Especiales, quien no tenía competencia para ello, pues según el artículo 99 del Decreto 2117 de 1.992 tal competencia recae en cabeza de la División de Documentación, y sólo en el evento de no existir División de Documentación aquélla podía cumplir tal función. LA OPOSICION El Apoderado de la entidad demandada se opuso a las pretensiones de la demanda, por cuanto a su juicio los actos acusados se ajustaron a las normas que le sirvieron de fundamento. Al respecto expresó que la liquidación de revisión se notificó de acuerdo con el procedimiento consagrado en el artículo 566 del Estatuto Tributario, según planilla de correo del 6 de septiembre de 1.996, y en consecuencia, la notificación prevista en dicha norma se cumplió en debida forma en la fecha de introducción al correo. Adujo que no era cierto que la sociedad hubiera realizado en su totalidad el pago

de la liquidación privada del impuesto sobre la renta por el año gravable de 1.993 el 21 de diciembre de 1.995, pues a esta fecha tenía un saldo pendiente de $2.687.000, cuyo pago efectuó con ocasión del recurso de reconsideración, el día 26 de diciembre de 1.996, con recibo oficial de pago Nº 0707025055483-3, en el Banco Industrial Colombiano (fl. 19), por lo que concluyó que en el caso no se presentó la alegada vulneración del artículo 240 de la Ley 223 de 1995. Finalmente destacó que tampoco se vulneró el debido proceso y el derecho de defensa, ya que la sociedad a través de su apoderado agotó debidamente la vía gubernativa y pudo acudir a la jurisdicción contencioso administrativa. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Caldas mediante la sentencia apelada accedió las súplicas de la demanda, con base en lo siguiente: Luego de presentar en forma resumida los argumentos de las partes, señaló que no hay lugar a la determinación de intereses por la mora en el pago del anticipo ya que éste no es un impuesto aún causado y que en el caso, la actora tenía derecho al beneficio del saneamiento, de conformidad con lo previsto en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996, pues a 21 de diciembre de 1995 estaba al día en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Al respecto destacó que con anterioridad a la citada fecha la contribuyente realizó los pagos de las cuotas correspondientes al saldo a pagar por $175.716

registrado en la última corrección a la declaración de renta de 1993, aspecto que a juicio del a quo determinó la improcedencia de practicar liquidación de revisión respecto de dicha declaración, por lo que en consecuencia declaró la nulidad de los actos acusados, aceptó el saneamiento, declaró la firmeza de la declaración de renta de 1993 y ordenó la devolución del valor pagado en exceso por intereses según recibo de diciembre 26 de 1996, con la respectiva indexación. EL RECURSO DE APELACION El apoderado de la entidad demandada interpuso oportunamente recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia aduciendo que, a su juicio, no se dio cumplimiento al inciso 1º del artículo 230 de la Carta y que hubo falta de congruencia respecto de los hechos y las pretensiones de la demanda. A continuación destacó que desde la contestación de la demanda había indicado que la sociedad no dio cumplimiento a los requisitos para tener derecho al saneamiento consagrado en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996, ya que el pago de la liquidación privada por concepto de renta año gravable de 1.993 sólo se efectuó hasta el 26 de diciembre de 1.996 y el plazo máximo para obtener el beneficio de la firmeza de la liquidación privada era el 21 de diciembre de 1.995. Al respecto expresó que los pagos se imputaron en forma diferente a la prevista en el artículo 804 del Estatuto Tributario, esto es, primero sanciones, luego intereses, anticipos, impuestos o retenciones, y que en

el caso, el anticipo para 1994 determinado en la liquidación privada de 1993 se había causado, por lo que su pago para el día 21 de diciembre de 1995 era exigible, de acuerdo con lo plazos previstos en el Decreto 2511 de 1993. ALEGATOS DE CONCLUSION La apoderada de la entidad demandada reiteró que la contribuyente no estaba a paz y salvo por concepto de sus obligaciones del año 1993 a diciembre 21 de 1995, por lo que no tenía derecho al beneficio del saneamiento previsto en el artículo 240 de la Ley 223 de 1995 y en consecuencia los actos acusados se ajustaban a la legalidad. La Señora Procuradora Sexta Delegada ante esta Corporación solicitó la confirmación de la sentencia apelada por estimar que la sociedad actora tiene derecho al saneamiento previsto en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996. Al respecto enfatizó que de conformidad con las citadas normas, uno de los requisitos para tener derecho al saneamiento es la demostración del pago del ‘impuesto a pagar’, no del saldo a favor, y que dicho pago se hubiera realizado a 21 de diciembre de 1995. De acuerdo con lo anterior, alegó que en el caso, en la declaración inicial y en su corrección se registró como impuesto a cargo $149.466.000, y que con las imputaciones efectuadas por la Administración por concepto de impuesto se completó la cantidad de $149.766.167, por lo que concluyó que la sociedad antes del 21 de diciembre de 1995 canceló el valor del impuesto a cargo correspondiente al impuesto de renta de 1993, y en atención a ello tenía derecho

al discutido saneamiento. Dentro de esta oportunidad procesal no hubo pronunciamiento de la parte actora. CONSIDERACIONES DE LA SALA De conformidad con los términos del recurso de apelación interpuesto la demandada, la controversia planteada se concreta en determinar si la actora tenía derecho o no al beneficio del saneamiento previsto en el artículo 240 de la Ley 223 de 1995 respecto de la declaración del impuesto de renta del año 1993 y en consecuencia, si se ajustaron a la legalidad o no los actos acusados. El expediente da cuenta de los siguientes hechos: La sociedad Hacienda Dinamarca Ltda. presentó su declaración de renta y complementarios correspondiente al año gravable de 1.993, en el Banco Unión Colombiano, con fecha abril 7 de 1.994 (fl. 854 c.a.), en la cual registró como ‘total impuesto a cargo’ $149.466.000. Dicha declaración fue objeto de correcciones, habiendo sido la última de fecha octubre 6 de 1995 (fl. 858 c.a.), en la cual registró como ‘total impuesto a cargo’ la suma de $149.329.000. Previos visita, cruce de verificación y requerimiento especial, la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nº 008 de septiembre 6 de 1996 (fl.25), mediante la cual, luego de señalar que la sociedad no cumplía los requisitos para la procedencia del saneamiento previstos en el artículo 240 de la Ley 223 de 1995; desconoció pasivos, adicionó ingresos, desconoció intereses y gastos financieros, rechazó costos y deducciones y aplicó sanción por inexactitud.

Interpuesto el recurso de reconsideración (fl.42), en el cual la sociedad alegó la procedencia del saneamiento por haber pagado el ‘total impuesto a cargo’, falsa motivación, desviación de atribuciones de los funcionarios, expedición irregular de la liquidación oficial y violación del derecho de defensa; la Administración lo resolvió en el sentido de confirmar el anterior acto liquidatorio a través de la Resolución Nº 050 de diciembre 12 de 1997 (fl. 6), que agotó la vía gubernativa. La sociedad actora, el a quo y el Ministerio Público coincidieron en estimar que en el caso se cumplieron los requisitos legales para la procedencia del beneficio del saneamiento respecto de la declaración de renta de 1993, en atención a que antes del 21 de diciembre de 1995 la contribuyente había pagado el ‘impuesto a cargo’ registrado en la citada liquidación privada. Por su parte, la Administración no encontró procedente el discutido beneficio, pues a 21 de diciembre de 1995 la sociedad no había pagado lo correspondiente a anticipo por 1994 e intereses sobre el mismo, que a su juicio, debían acreditarse. Al respecto se observa que el saneamiento discutido, esto es, el de contribuyentes que han cumplido sus obligaciones, está regulado en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996 (Reglamentario de la Ley 223/95), que establecen lo siguiente: LEY 223 DE 1995 “Artículo 240. Saneamiento de contribuyentes que han cumplido sus obligaciones. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta, que hubieren presentado las declaraciones de renta y complementarios

correspondientes a los años gravables de 1993 y 1994, con anterioridad a la vigencia de esta Ley y hayan pagado el impuesto a su cargo determinado en las respectivas liquidaciones privadas con anterioridad a la misma fecha, tendrán derecho a que se les exonere de liquidación de revisión por los años gravables de 1994 y anteriores, y a que las declaraciones por tales períodos queden en firme, sin perjuicio de la práctica de la liquidación de corrección aritmética, cuando ella sea procedente. (se destaca) (…)” DECRETO 196 de 1996 “Articulo 6º. Saneamiento a contribuyentes que han cumplido sus obligaciones. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, tienen derecho a que se les exonere de liquidación de revisión por los años gravables de 1994 y anteriores, siempre y cuando cumplan los siguientes requisitos: “1. Haber presentado hasta el 21 de diciembre de 1.995 sus declaraciones por los años gravables de 1993 y 1994. “2. Haber pagado el impuesto determinado a su cargo en las respectivas liquidaciones hasta el 21 de diciembre de 1.995. (se destaca) De acuerdo con lo anterior, es claro que para la procedencia del saneamiento en cuestión las citadas normas exigen la demostración del ‘impuesto a cargo’ determinado en la respectiva liquidación privada con anterioridad al 21 de diciembre de 1995, sin que dicho ‘impuesto a cargo’ pueda confundirse con el ‘saldo a cargo’, como parece entenderlo la demandada al pretender exigir adicionalmente la demostración del pago del anticipo e intereses sobre el mismo,

cuando como ya se dijo, las normas que regulan el beneficio discutido sólo exigen la demostración del pago del ‘impuesto a cargo’ con anterioridad al 21 de diciembre de 1995, requisito que en el sublite fue cumplido por la actora, por lo que no son aceptables los cuestionamientos de la Administración relativos a la exigencia e imputación del anticipo e intereses sobre el mismo. En efecto, así como lo señalaron el a quo y el Ministerio Público, a 21 de diciembre de 1995 la sociedad había pagado el ‘impuesto a cargo’ determinado en su liquidación privada del impuesto de renta de 1993 ($149.466.000), en cuya última corrección registró como ‘total impuesto a cargo’ 149.329.000, mediante la imputación que por concepto de impuesto efectuó la Administración, según consta en la misma liquidación de revisión acusada (fl. 5, 28 y 29), por los siguientes valores cuya suma ascendió a $150.073.167, discriminados así: Febrero 8 de 1994 (recibo oficial de pago a fl. 859 c.a.) $19.622.167 Abril 15 de 1994 (recibo oficial de pago a fl. 860 c.a.) $50.731.000 Junio 2 de 1994 (recibo oficial de pago a fl. 861 c.a.) $43.484.000 Agosto 2 de 1994 (recibo oficial de pago a fl. 862 c.a.) $36.236.000 No sobra destacar que el beneficio del saneamiento en cuestión establecido a favor del contribuyente, está consagrado en la ley, en forma clara y precisa sin que sea posible exigir requisitos adicionales para su procedencia pues ello

implicaría la violación de la ley y del artículo 84 de la Carta. De conformidad con lo anterior, la Sala concluye que la sociedad actora tiene derecho al beneficio del saneamiento previsto en los artículos 240 de la Ley 223 de 1995 y 6º del Decreto 196 de 1996, por lo que en consecuencia procederá a confirmar la sentencia de primera instancia, sin que esté llamado a prosperar el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A Confírmase la sentencia apelada. Se reconoce a la doctora Alba Lucía Rojas Orozco como apoderada de la entidad demandada, en los términos y para los efectos del memorial anexo. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia fue estudiada y aprobada en la Sesión de la fecha. DANIEL MANRIQUE GUZMÁN GERMAN AYALA MANTILLA Presidente de la Sección

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA

RAUL GIRALDO LONDOÑO Secretario S AL V A M E N T O D E V O T O ANTICIPO DE IMPORENTA - Hace parte de la liquidación privada / IMPUTACIÓN DE PAGOS - Prevalencia del anticipo frente al impuesto / LIQUIDACIÓN PRIVADA - Falta de firmeza por no pago del anticipo “De una parte, teniendo en cuenta la prelación en la imputación de pagos, el

anticipo tiene prelación sobre el impuesto, esto es, sobre el impuesto del período o impuesto a cargo del período determinado en el renglón 45 Código FU; y de otra, tal apreciación parte de la premisa equivocada de considerar que el anticipo para el año siguiente no está comprendido dentro del concepto de liquidación privada, lo cual, como ha quedado establecido no es así, pues se repite, el anticipo para el año siguiente sí forma parte de la liquidación privada, tanto que la mora en el pago, igual que los impuestos, genera intereses moratorios (Art.634 Estatuto Tributario), amén de que en la imputación de pagos tiene preferencia frente al impuesto (Art.804 Estatuto Tributario), disposiciones que desvirtúan plenamente los argumentos de la actora. En estas condiciones, la Administración podía, como en efecto lo hizo, practicar liquidación de revisión a la sociedad actora por el año gravable de 1.993, ya que es evidente que al 21 de diciembre de 1.995, no había cumplido a cabalidad con las obligaciones tributarias relacionadas con la liquidación privada del año gravable de 1.993, y, en consecuencia, por ese mismo motivo, su liquidación privada no obtuvo el beneficio de la firmeza que previó el legislador para los contribuyentes “cumplidos”. “

SALVAMENTO DE VOTO DEL DOCTOR DELIO GÓMEZ LEYVA

Santa Fe de Bogotá, D. C., veintidós (22) de junio de dos mil (2.000).

REF.: EXPEDIENTE 9898

ACTOR: HACIENDA DINAMARCA LTDA Referencia: Apelación sentencia de agosto 31 de 1.999 del Tribunal Administrativo de Caldas en proceso de nulidad y restablecimiento del

derecho de carácter fiscal. Renta 1.993. Saneamiento.

FALLO DEL 16 DE JUNIO DE 2.000

M. P. DR. DANIEL MANRIQUE GUZMÁN Me separé de la decisión mayoritaria, por las razones expuestas en la ponencia que me fue negada, que en lo fundamental señalaba: “De una parte, teniendo en cuenta la prelación en la imputación de pagos, el anticipo tiene prelación sobre el impuesto, esto es, sobre el impuesto del período o impuesto a cargo del período determinado en el renglón 45 Código FU; y de otra, tal apreciación parte de la premisa equivocada de considerar que el anticipo para el año siguiente no está comprendido dentro del concepto de liquidación privada, lo cual, como ha quedado establecido no es así, pues se repite, el anticipo para el año siguiente sí forma parte de la liquidación privada, tanto que la mora en el pago, igual que los impuestos, genera intereses moratorios (Art.634 Estatuto Tributario), amén de que en la imputación de pagos tiene preferencia frente al impuesto (Art.804 Estatuto Tributario), disposiciones que desvirtúan plenamente los argumentos de la actora.

Dado que el saldo pendiente, en la suma de $2.687.000, por concepto del impuesto de renta año gravable de 1.993, aparece cancelado con el recibo oficial de pago No.0707025055483-0 del 26 de diciembre de 1.996, se deduce que al 21 de diciembre de 1.995, la sociedad actora no había cancelado en su totalidad la liquidación privada del impuesto de renta correspondiente al año gravable de 1.993.

(fl.19 C.P.) En estas condiciones, la Administración podía, como en efecto lo hizo, practicar liquidación de revisión a la sociedad actora por el año gravable de 1.993, ya que es evidente que al 21 de diciembre de 1.995, no había cumplido a cabalidad con las obligaciones tributarias relacionadas con la liquidación privada del año gravable de 1.993, y, en consecuencia, por ese mismo motivo, su liquidación privada no obtuvo el beneficio de la firmeza que previó el legislador para los contribuyentes “cumplidos”. “ Además, la actuación de la administración estaba soportada en el instructivo de 13 de febrero de 1.996 - acto administrativo amparado de la presunción de legalidad - de la Subdirección Jurídica - Cuaderno Nº 4, pruebas parte demandante - en el cual se incluyó el pago del anticipo junto con el impuesto a cargo del período - renglón Fu de la declaración - como requisito para beneficiarse del saneamiento previsto en la Ley 223 de 1.995.

DELIO GÓMEZ LEYVA