CE-SEC4-EXP2000-N9907-2000

IMPUESTO DE PERIODO - Las normas nuevas rigen a partir del período fiscal siguiente / IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA - Implica la prohibición de aplicar la ley al mismo período gravable en que fue expedida / SOCIEDAD DE HECHO - Era contribuyente del imporenta por el año gravable 1995 Resulta claro que el artículo 61 de la ley 223 de 1995 que modifica el artículo 18 del Estatuto Tributario en el sentido de establecer que “ los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del impuesto de renta” es claro que tratándose del impuesto de renta y complementarios, el cual es de período, solo se podría dar aplicación a partir de 1996 y no de 1995 como pretende el accionante. Nótese como estas normas, no señalan ninguna diferenciación en cuanto a que si son “favorables o no al contribuyente,” sino que de manera categórica proscriben la “retroactividad de la ley”. Así las cosas, el contribuyente para el período gravable de 1995 no la cobijaba el artículo 61 de la ley 223 de 1995. Así las cosas, la actora, por tener el carácter de sociedad de hecho, según lo dispuesto en el artículo 13 del Estatuto Tributario, era considerado como contribuyente del impuesto de renta y declarar en calidad de tal. Como en el caso de autos se trataba de una sociedad de hecho, a la luz de los artículos 2º y 3º del Estatuto Tributario si era sujeto pasivo del impuesto de renta , por lo cual si estaba obligada a declarar. ERROR ARITMETICO - Inexistencia por tratarse de un error de interpretación de norma sustancial / LIQUIDACION DE CORRECCION

ARITMETICA - Improcedencia por no existir error en operación aritmética No comparte la Sala el proceder de la Administración, al considerar que la demandante incurrió en un error aritmético, cuando lo ocurrido fue que no liquidó ningún impuesto. En el caso de autos no se configura el error aritmético encontrado por la demandante, puesto que no aparecen valores equivocados ni se aplican tarifas diferentes sino que la sociedad simplemente no liquida el impuesto de renta y complementarios considerando que dada su calidad de unión temporal y dando aplicación al artículo 61 de la Ley 223 de 1995, esta exonerada de dicho gravamen. Considera la Sala que si bien, no le asistía razón a la demandante en relación a la aplicación retroactiva de la Ley 223 de 1995, tampoco hizo bien la Administración al practicarle liquidación de corrección aritmética, pues es claro que ésta, como su nombre lo indica, no tiene finalidad distinta a la de enmendar los equívocos resultantes de operaciones matemáticas y en general confusiones de orden numérico que no alteran de fondo los datos básicos declarados.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: GERMÁN AYALA MANTILLA

Santafé de Bogotá, D.C., diecinueve de julio del año dos mil.

Radicación número: 9907

Actor: UNIÓN TEMPORAL “KIUHAN Y SERNA”, C/ LA NACION.

Referencia: APELACIÓN SENTENCIA Conoce la Corporación del recurso de apelación instaurado por la demandada contra la sentencia del 14 de septiembre de 1999 proferida por el Tribunal Administrativo del Quindio, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho

contra los actos administrativos relacionados con el impuesto de renta por el año gravable de 1989. ANTECEDENTES Los doctores WILLIAM KIUHAN VICTORIA y FABIO SERNA GIRALDO, domiciliados y residenciados en esta capital quindiana, celebraron la Sociedad de hecho o UNION TEMPORAL “KIUHAN Y SERNA” NIT 801.000304, cuyo objeto principal fue “ …la contratación de la CONSTRUCCION DE LA OBRA BLANCA DEL BLOQUE DEL BIENESTAR UNIVERSITARIO DE LA UNIVERSIDAD DEL QUINDIO en la ciudad de Armenia”, según documento fechado el día cuatro de octubre de 1995. La sociedad de hecho “KIUHAN Y SERNA” NIT 801.000304, por medio de su representante legal, presentó su denuncio rentístico por la anualidad fiscal de 1995 el día 16 de mayo de 1996 ante BANCOQUIA regional de Armenia, hoy Banco Santander, y diligenció el formulario Oficial hasta el renglón 30 “TOTAL COSTOS Y DEDUCCIONES” con la cantidad de $57.887.858, y del renglón 31 al 63 los dispensó con “O”, vale decir, que estimó que por dicho período fiscal no estaba obligada la sociedad a sufragar impuesto alguno, amparado en el artículo 61 de la Ley que modificó el artículo 18 del Estatuto Tributario, o sea, la 223 de diciembre 20 de 1995, cuya vigencia se inició el 22 de los mismos mes y año al tenor de la publicación efectuada en el Diario Oficial número 42160, cuyo texto reza: “Los Consorcios y la Uniones Temporales no son contribuyentes del

Impuesto sobre la renta …”. Requerido por la Administración de Impuestos en conversación telefónica manifestó a ésta que las UNIONES TEMPORALES no eran contribuyentes del impuesto sobre la Renta y Complementarios y que por esta razón no se había liquidado impuesto alguno a cargo de la sociedad. La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN de Armenia, por medio de su sección “DIVISION DE LIQUIDACION” produjo la liquidación de corrección aritmética número 00007 de 6 de agosto de 1997 y señaló a cargo de la sociedad “KIUHAN Y SERNA” Nit 801.000.304 en el renglón 54 “TOTAL SALDO A PAGAR”, incluyendo “Contribución Especial” (R. 36 x 25%), la suma de $7.501.000.00 moneda legal, por considerar que para dicho período gravable de 1995 “… Los Consorcios y Uniones Temporales SÍ son contribuyentes, y que por tal motivo, su declaración presentada por dicho período gravable presenta error aritmético, el cual se pretende corregir con la presente liquidación oficial …”. LA DEMANDA Normas violadas y concepto de la violación.: Como disposiciones transgredidas la Sociedad actora citó las siguientes: artículo 61 y 285 de ley 223 de 1995; artículos 2º y 8º de la Ley 57 de 1985. Como Concepto de Violación argumentó que las normas legales citadas se vulneraron por la Administración, al señalarle y exigirle a la demandante un tributo o erogación improcedente por voluntad del legislador, al considerar que la Ley 223 de 1995 solo es aplicable para el año gravable de 1996 y siguientes,

contrariando la vigencia de la ley que a la luz del artículo 8 de la ley 57 de 1985 produjo efectos jurídicos para la anualidad de 1995 por haber sido publicada dicha ley el 22 de diciembre en el Diario Oficial. Transcribe apartes de sentencia del 7 de octubre de 1986, Sección Primera del Consejo de Estado para fundamentar su cargo. Aduce también la vulneración de l artículo 338 de la Constitución Política y de los artículos 25 y 27 del Código Civil . La norma constitucional porque ésta no habla de período fiscal o gravable como simplemente lo afirma la demandada; las normas civiles porque la interpretación con autoridad solo corresponde al legislador, calidad que no tiene la Administración de Impuestos de Armenia. Se vulnera también el artículo 646 del Estatuto Tributario por ser improcedente la sanción impuesta. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Nación se opone a las pretensiones de la demanda manifestando que de conformidad con el inciso final del artículo 338 de la Constitución Política, la Ley 223 del 22 de diciembre solo era aplicable a partir del período que comienza después de iniciar la vigencia de la respectiva ley. Precisa que la ley 223 fue publicada el 22 de diciembre en el Diario Oficial 42.160, fecha a partir de la cual empezó a regir. Asevera que la sociedad actora, debió dar cumplimiento al artículo 596 del Estatuto Tributario y liquidar su impuesto a la renta y complementarios, incluidos el anticipo y las sanciones, cuando fuere el caso. Hace referencia los Conceptos Nos 54697 del 10 de julio de 1996 sobre el

régimen aplicable a los Consorcios temporales constituidos, antes, después y a partir de la vigencia de la Ley 223 de 1995. Concluye con que la Unión Temporal “Kiuhan y Serna “ si estaba obligada a declarar impuesto sobre la renta y complementarios por la vigencia de 1995. FALLO APELADO Tribunal Administrativo del Quindio declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento declaró la firmeza de la declaración privada de la actora. Estimó el Tribunal, después del análisis de las normas citadas como vulneradas, que la ventaja tributaria establecida en el artículo 61 de la Ley 223 de 1995, le es perfectamente aplicable a la sociedad demandante, respecto de la vigencia fiscal de 1995, pues si bien es cierto que la aplicación de las normas sobre tributos periódicos solo comienza “a partir del período” que inicia después de entrar en vigencia las mismas y que pues de conformidad con el artículo 363 de la Carta “las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad”, no es menos cierto que esta limitación de la ley tributaria en el tiempo fue establecido en beneficio del contribuyente, a quien se pretende amparar de eventuales abusos del estado fiscalista. Cuando, por el contrario, se trata de disposiciones sobre ventajas o exoneraciones tributarias, como la que se discute en este caso, el efecto de tales normas es el general inmediato como lo determinó la Corte Constitucional en sentencia C-149 del 22 de abril de 1993, de la cual transcribe apartes. Finalmente, concluyó con que la actora no estaba obligada a declarar renta por el

año gravable de 1995, en su calidad de unión temporal, toda vez que el artículo 61 de la Ley 223 de 1995, modificó el Estatuto Tributario estableciendo una exoneración en favor de las uniones temporales y de los consorcios. RECURSO DE APELACIÓN La apoderada de la DIAN disconforme con la decisión del tribunal a-quo interpuso recurso de apelación contra la sentencia referida manifestando que para el período de 1995 la actora si era sujeto pasivo de la obligación tributaria, toda vez que de acuerdo con el artículo 338 de la Constitución Política, la Ley 223 se aplica al período gravable siguiente que no puede ser otro que 1996. Afirma que por disposición constitucional la ley tributaria no se aplica con retroactividad y que cuando se ha hablado de favorabilidad para aplicar retroactivamente una ley, es solo cuando se trata de erogaciones que así lo expresen o de imponer tributos y sanciones y que en el presente evento únicamente se eliminó una obligación que venía cumpliendo por disposición de la Ley . Hace referencia a la sentencia de la Corte Constitucional C-063 de marzo 5 de 1998, que precisó y adicionó el alcance de la sentencia C-185 citada por el tribunal, y al Concepto de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales 54697 del 10 de julio de 1996. Señaló que la intención del legislador con la expedición de la Ley 223 de 1995 no fue la de suprimir la responsabilidad de los consorcios y uniones temporales sino la de trasladar la carga tributaria a cada uno de los asociados.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

El demandante insistió en lo expuesto a lo largo del debate y solicitó la confirmación del fallo apelado. La Demandada insiste en la procedencia de la liquidación de corrección; Procedimiento que no admite la discusión sobre asuntos de fondo como es el determinar si se trata o no de un contribuyente del impuesto de renta, aspecto que escapa el objeto de dicha liquidación. Precisa que la condición de contribuyente fue reconocida por el actor al cumplir con el deber formal y el desconocimiento de dicha condición requiere de un pronunciamiento de fondo propio de del proceso tributario de revisión, que no se presentó en el caso de autos. El Ministerio Público no rindió su concepto. CONSIDERACIONES Se discute en esta instancia la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Administración le determinó a la sociedad actora el impuesto de renta y complementarios correspondiente a 1995, centrándose la controversia planteada en establecer si la actora, como unión temporal era contribuyente o no, para esa vigencia.

Para resolver se considera: Prescriben los artículos 338 y 363 de la Constitución Política : “Artículo 338.- Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo".

Artículo 363.- (...)Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad". Se tiene, entonces, que al tenor de las normas constitucionales mencionadas las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea

el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo. Ahora bien, estas normas a la materia que se examina resulta claro que el artículo 61 de la ley 223 de 1995 que modifica el artículo 18 del Estatuto Tributario en el sentido de establecer que “ los consorcios y uniones temporales no son contribuyentes del impuesto de renta” es claro que tratándose del impuesto de renta y complementarios, el cual es de período, solo se podría dar aplicación a partir de 1996 y no de 1995 como pretende el accionante. Nótese como estas normas, no señalan ninguna diferenciación en cuanto a que si son “favorables o no al contribuyente,” sino que de manera categórica proscriben la “retroactividad de la ley”. Así las cosas, el contribuyente para el período gravable de 1995 no la cobijaba el artículo 61 de la ley 223 de 1995. Por otra parte, observa la Sala en el libelo inicial que la misma sociedad actora se reconoce como sociedad de hecho y así consta en el CERTIFICADO DE CANCELACIÓN DE SOCIEDAD DE HECHO expedido por la Cámara de Comercio de Armenia allegado al proceso y que obra a folio 23 del c.p. en la cual además se certifica: ...Que los comerciantes relacionados anteriormente actúan (sic) en Sociedad de Hecho y cancelaron la matrícula de el (los)establecimiento(s) de comercio de su propiedad: Así las cosas, la actora, por tener el carácter de sociedad de hecho, según lo dispuesto en el artículo 13 del Estatuto Tributario, era considerado como

contribuyente del impuesto de renta y declarar en calidad de tal. Igualmente aclara la Sala que la calidad de contribuyente o sujeto pasivo efectivo, según lo estatuido en el artículo 2° del Estatuto Tributario, se deriva de la realización del hecho generador de obligación sustancial, que tiene por objeto el pago del tributo, independiente del cumplimiento de las demás obligaciones fiscales, como la relativa a la presentación de las declaraciones cuyo carácter por resultar accesorio, no otorga la calidad de contribuyente, así como de la consagración legal del carácter de sujeto pasivo, pues no siempre quien realiza el hecho generador está incluido jurídicamente como sujeto pasivo. De igual forma como el carácter de contribuyente no lo otorga la presentación de la declaración de renta, dicha presentación, tratándose de un sujeto pasivo no obligado a ello, no le otorga los beneficios que se derivan de tal obligación, pues para los no declarantes, el impuesto es equivalente a las retenciones practicadas durante el año o período gravable, tal como lo dispone el artículo 6º del Estatuto Tributario. Como en el caso de autos se trataba de una sociedad de hecho, a la luz de los artículos 2º y 3º del Estatuto Tributario si era sujeto pasivo del impuesto de renta , por lo cual si estaba obligada a declarar. Cosa distinta, es que la Administración de Impuestos y Aduanas de Armenia, al revisar la declaración de renta presentada por la actora, encuentre que ésta en su denuncio rentístico, diligenció únicamente hasta el renglón # 30 correspondiente al total de costos y deducciones y al liquidar los impuestos de renta y

complementarios (renglones 31 a 63) colocó la cifra de cero (0), razón por la cual consideró que se trataba de un error aritmético y en consecuencia practicó liquidación de Corrección Aritmética. No comparte la Sala el proceder de la Administración, al considerar que la demandante incurrió en un error aritmético, cuando lo ocurrido fue que no liquidó ningún impuesto. En efecto, señala el artículo 697 del Estatuto Tributario: “Artículo 697. Error Aritmético. Se presenta error aritmético en las declaraciones tributarias, cuando:

1. A pesar de haberse declarado correctamente los valores correspondientes a hechos imponibles o bases gravables, se anota como valor resultante un dato equivocado.

2. Al aplicar las tarifas respectivas, se anota un valor diferente al que ha debido resultar.

3. Al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver.

En el caso de autos no se configura el error aritmético encontrado por la demandante, puesto que no aparecen valores equivocados ni se aplican tarifas diferentes sino que la sociedad simplemente no liquida el impuesto de renta y complementarios considerando que dada su calidad de unión temporal y dando aplicación al artículo 61 de la Ley 223 de 1995, esta exonerada de dicho gravamen. Considera la Sala que si bien, no le asistía razón a la demandante en relación a la aplicación retroactiva de la Ley 223 de 1995, tampoco hizo bien la Administración

al practicarle liquidación de corrección aritmética, pues es claro que ésta, como su nombre lo indica, no tiene finalidad distinta a la de enmendar los equívocos resultantes de operaciones matemáticas y en general confusiones de orden numérico que no alteran de fondo los datos básicos declarados. En el asunto que conoce la Sala, no se puede decir que el error sea el resultado de una operación aritmética sino de un asunto de fondo como es determinar si la demandante estaba exonerada o no de liquidar el impuesto de renta. Asunto que ha juicio de la Sala y de conformidad con los artículos 702 y 703 del Estatuto Tributario no corresponde a la liquidación de corrección aritmética, sino a la liquidación oficial, previo requerimiento. Como quiera que demostrada la ilegalidad de la liquidación de corrección aritmética efectuada por la Administración, en consecuencia la Sala, confirmará la sentencia que declaró la nulidad de los actos demandados. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: CONFÍRMASE la sentencia apelada. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Se deja constancia de que ésta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

DANIEL MANRIQUE GUZMAN GERMAN AYALA MANTILLA

Presidente

JULIO E. CORREA RESTREPO DELIO GOMEZ LEYVA

Raúl Giraldo Londoño Secretario