CE-SEC4-EXP2000-N9962-2000

BENEFICIO NETO O EXCEDENTE - Improcedencia de su exención / ACTIVIDAD DE DEPORTE AFICIONADO - Actividad cobijado por el Régimen Tributario Especial / ACCESO A LA COMUNIDAD - Inexistencia / REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL - Entidades sin ánimo de lucro Se habrá de confirmar la sentencia apelada, en cuanto niega la prosperidad del cargo que tiene relación con la procedencia de la exención del beneficio neto obtenido en el año gravable 1995 por la actora, pues como bien lo señala la apoderada de la Nación, no desconoce el Tribunal la naturaleza de entidad sin ánimo de lucro de la demandante y por ende el régimen tributario especial que le es aplicable; así como tampoco que en su objeto social esté prevista entre otras actividades el deporte aficionado, o que éste sea de interés general, ya que lo establecido por el a quo es la improcedencia del beneficio de la exención, en virtud de estar demostrado que las actividades deportivas propias de su objeto social se desarrollan exclusivamente en beneficio de sus socios y no de la comunidad en general, circunstancia que no desvirtúa la certificación del revisor fiscal, ni las facturas de compra de nuevos vehículos destinados a la práctica del deporte, a que alude el recurrente, ni la interpretación propuesta en el concepto 029917 de 2000 de la DIAN que cita el apoderado en sus alegatos de conclusión. En efecto, una cosa es el Régimen Tributario Especial establecido por el legislador para las entidades a que se refiere el artículo 19 del Estatuto Tributario, entre ellas las corporaciones fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, a la

que corresponde la naturaleza jurídica de la actora, que no desconoce la actuación administrativa acusada, ni la sentencia del Tribunal, y otra, las exigencias previstas en el artículo 359 ib en concordancia con el artículo 5º del Decreto 868 de 1989, para que se reconozca como exento el beneficio neto o excedente, cuyo incumplimiento conlleva el desconocimiento de la exención. REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL - Requisitos para pertenecer a él / TARIFA EN EL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE - Requisito para su exención: destinación a programas que desarrollen su objeto social / ENTIDAD SIN ANIMO DE LUCRO - Tributación en el Impuesto sobre la Renta Según la norma fiscal, son requisitos para acceder al régimen tributario especial los siguientes: 1. Que se trate de entidades cuya naturaleza jurídica corresponda a una corporación, fundación o asociación sin ánimo de lucro.2. No deben hallarse expresamente exceptuadas del impuesto sobre la renta por el artículo 23 del Estatuto Tributario. 3. El objeto social principal que da derecho al tratamiento preferencial debe estar dirigido, así como los recursos obtenidos en desarrollo del mismo, a las actividades de salud, educación formal, cultura, deporte aficionado, investigación científica o tecnológica, ecología y protección ambiental, o a programas de desarrollo social; y 4. Que tales actividades sean de interés general. El tratamiento especial implica, en lo esencial, que los contribuyentes que cumplan los citados requisitos están sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del 20%

(art. 356 ib); y que el citado beneficio puede estar exento si se destina directa o indirectamente en el año siguiente a aquél en que se obtuvo, a programas que desarrollen su objeto social (art. 358), en la forma prevista en el Articulo 359 ib. INTERES GENERAL EN REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL - Concepto / ACCESO A LA COMUNIDAD EN REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIALConcepto / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE Según la definición del par. 2º del art. 1º del Decreto 124/97 puede decirse que el interés general tiene relación con las actividades que permiten acceder al régimen tributario especial, y el acceso a la comunidad, con el derecho a la exención del beneficio neto o excedente. No se trata, entonces, de desconocer el derecho que asiste a la actora de pertenecer al Régimen Tributario Especial, ni de exigirle el acceso de toda la población colombiana a sus instalaciones en forma ilimitada y gratuita, para los mismos efectos, como lo entiende el apoderado de la actora, sino de dar estricto cumplimiento al mandato legal, que limita la exención del beneficio neto a las actividades que además de ser de interés general, benefician a todo el conglomerado social, independientemente de que el servicio ofrecido por las respectivas asociaciones o fundaciones sea gratuito u oneroso, exigencia que no se cumple en el sub examine, pues como lo precisó el Tribunal y lo acepta la misma demandante, el acceso a la actividad deportiva desarrollada por ella, esta restringida según sus estatutos, a los socios e invitados, y es respecto de estos que los mismos estatutos establecen que no habrá ninguna discriminación por su

edad, raza, sexo, religión o condición económica.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA

Santafé de Bogotá, D.C., Veintitrés de (23) de junio de dos mil (2000) Radicación número : 25000232700019980681019962

Actor: CLUB DEPORTIVO LOS TORTUGAS Referencia: APELACION SENTENCIA Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte actora contra la sentencia de noviembre 4 de 1999 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, denegatoria de las súplicas de la demanda en el contencioso de nulidad y restablecimiento de derecho incoado contra los actos administrativos, en virtud de los cuales el Comité de Entidades sin Animo de Lucro del MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO decidió no otorgar la exención al beneficio neto o excedente obtenido durante el año gravable 1995.

ANTECEDENTES.

El 22 de abril de 1996, el CLUB DEPORTIVO LOS TORTUGAS solicitó ante el Comité de Entidades sin Animo de Lucro del Ministerio de Hacienda y Crédito Público declarar la deducción de egresos efectuados en el período gravable de 1995 y la calificación de exención del beneficio neto obtenido durante la misma vigencia fiscal. Mediante Resolución 000184 de enero 10 de 1997 el Comité decidió declarar la procedencia de la deducibilidad de los egresos en cuantía de $359.809.543, y no otorgar la exención de $23.678.246 correspondiente al beneficio neto, por

considerar que las actividades desarrolladas por el Club no cumplían la exigencia de que a ellas “tenga acceso toda la comunidad”. Contra la anterior resolución interpuso la actora recurso de reposición, el cual fue resuelto con la resolución 000026 de marzo 20 de 1998, confirmando el acto recurrido.

LA DEMANDA.

Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el apoderado judicial de la actora solicitó la nulidad de los actos administrativos referenciados, indicando como normas violadas los artículos 358 y 732 del Estatuto Tributario 4º y 5º del Decreto 868 de 1989 y como razones de la infracción expuso: La negativa de la exención sobre el beneficio neto de la entidad equivale a desconocer la intención del legislador de establecer en favor de las entidades que desarrollan actividades benéficas para la sociedad un mejor tratamiento fiscal. El Club Los Tortugas, es un organismo deportivo, sin ánimo de lucro, tiene como objeto fundamental fomentar el automovilismo en todo el territorio nacional, desarrolla una labor en favor de la comunidad consistente en facilitar los medios para que ésta acceda y disfrute la práctica del automovilismo. Ofrece a toda la comunidad la posibilidad de ingreso sin discriminación, obviamente con el cumplimiento y observancia de los estatutos que lo rigen , organiza eventos nacionales e internacionales. El automovilismo constituye un deporte de interés general, y constituye una actividad deportiva, que se manifiesta en la expresión “y que a ellos tenga acceso la comunidad.” El recurso de reposición interpuesto contra la resolución que negó la exención se decidió por fuera del término establecido en el artículo 732 del Estatuto Tributario

y por tanto operó el silencio administrativo positivo que consagra el Artículo 735 ib., aplicable al caso por tratarse de materia fiscal.

OPOSICIÓN.

La apoderada judicial del Ministerio de Hacienda y Crédito Público se opuso a las pretensiones de la demanda, argumentando que no basta que en los estatutos de la entidad se estipule que los beneficios o excedentes se destinarán a cumplir con su objeto social, porque en realidad a las actividades que ella desarrolla, según los mismos estatutos sólo pueden acceder los socios, sus familiares e invitados, es decir que el beneficio se destina exclusivamente a los socios. Anotó que frente a demandas de la misma entidad por otros períodos gravables, ya se ha pronunciado tanto el Tribunal mediante sentencia de octubre 7 de 1996 en el proceso 11330, como el Consejo de Estado en sentencia de abril 10 de 1997, Expediente 8160, en las cuales se confirman los motivos de oposición a la demanda. LA SENTENCIA APELADA Mediante la sentencia apelada el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda, y al efecto expuso: El artículo 4º del Decreto 868 de 1989 establece que los egresos procedentes serán aquellos de cualquier naturaleza, realizados en el respectivo período gravable, siempre y cuando constituyan costo y gasto y tengan relación de causalidad, o que no teniendo relación de causalidad con los ingresos, se destinen a las actividades de salud, educación, cultura, deporte aficionado, investigación científica y tecnológica, o a programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general y a ellas tenga acceso la

comunidad. El artículo 5º ib., señala las condiciones para que proceda el beneficio neto o excedente; y el artículo 359 del Estatuto Tributario regula el objeto social que hace procedente la deducción y exención de que tratan los artículos 357 y 358 ib. De acuerdo con lo estipulado en los artículos 2º parágrafo 2º , 7 y 67 de los estatutos del Club y lo dispuesto en las normas precitadas se infiere que la demandante no se hace acreedora al beneficio reclamado, toda vez que se dedica al desarrollo de actividades propias de su objeto social en beneficio exclusivamente de sus socios y no de la comunidad en general. Según el artículo 359 el objeto social que hace procedente la exención , debe corresponder entre otras actividades al deporte aficionado, definido en el artículo 15 de la Ley 181 de 1995, como aquel que no admite pago o indemnización alguna a favor de los jugadores o competidores distinto del monto de los gastos efectivos ocasionados durante el ejercicio de la actividad deportiva correspondiente, presupuesto que no se da en el sub lite ya que según el artículo 13 de los estatutos del Club los visitantes están exentos de pagar la cuota de admisión y las extraordinarias pero como cuota ordinaria pagarán el doble de la que esté vigente para los socios. No asiste razón al demandante en cuanto a la ocurrencia del silencio administrativo positivo, toda vez que los artículos 732 y 734 del Estatuto Tributario, son normas especiales aplicables únicamente al proceso de determinación de los impuestos y aplicación de sanciones.

EL RECURSO DE APELACIÓN.

La parte demandante apeló la decisión del Tribunal en cuanto niega la pretensión

de exención del beneficio neto o excedente, y para explicar su inconformidad se refiere a los siguientes aspectos:

1. Naturaleza de las Corporaciones y fundaciones. El artículo 3º del Decreto 059 de 1991, expedido por el Alcalde Mayor de Santafé de Bogotá, en ejercicio de las facultades otorgadas por la Ley 22 de 1987, define las asociaciones y corporaciones sin ánimo de lucro, definición que se asimila a lo dispuesto por el Consejo de Estado en la sentencia de octubre 6 de 1977, C.P. Dr. Carlos Galindo Pinilla, de la cual se destaca: Las Corporaciones surgen del acuerdo de una pluralidad de voluntades que se vinculan con el fin de desarrollar actividades de utilidad común o interés social,”para estos efectos cada uno de sus miembros se compromete a realizar un aporte”; por su finalidad los miembros no pueden recibir en todo o en parte a título de dividendo o participación un porcentaje en las utilidades, de conformidad con el artículo 637 del Código Civil y 7º de la Ley 187 de 1975; el beneficio social extraeconómico puede limitarse a los asociados, y requieren para su existencia reconocimiento expreso de la autoridad competente.

Se concluye que los aportes o excedente que genere la entidad se reinvierten en gastos relacionados con el desarrollo de su objeto social, porque no son distribuibles entres sus socios.

2. Deporte aficionado. Según lo estipulado en los estatutos, artículo 2º parágrafos 1,2,3, y 6, el Club Deportivo Los Tortugas cumple con los requisitos

señalados por los artículos 359 del Estatuto Tributario y literal b) del artículo 4º del Decreto 868 de 1989, para desarrollar actividades de deporte aficionado en los términos del articulo 16 de la Ley 181 de 1995, según el cual el factor que caracteriza al deporte aficionado con respecto al profesional es la ausencia de retribución para el deportista, razón por la cual no se ajusta derecho la interpretación del a quo y la DIAN “al afirmar que el objeto del Club no cumple con los requisitos establecidos por las normas fiscales al exigir de sus afiliados o visitantes el pago de cuotas ordinarias o extraordinarias.”

3. Interés general y acceso a la comunidad. En los objetivos señalados en el artículo 1º de la Ley 181 de 1995 se encuentran desarrollados los principios de interés general y acceso a la comunidad que reclama la norma fiscal para la exención así: Interés general: a través de la práctica del deporte aficionado y la educación física no solamente se beneficia la persona en particular sino la comunidad, puesto que su ejercicio contribuye a su formación como individuo y miembro de la sociedad, interpretación que ratifica la sentencia T-410 de 4 de junio de 1999 de la Corte

Constitucional.

Acceso a la comunidad: La ley 181 de 1995, artículo 4º, impone al Estado la obligación de velar por el acceso de los individuos a la recreación y el deporte, para tal fin se creó el sistema nacional del deporte del cual forman parte los organismos privados como el Club Los Tortugas, los cuales deben estructurarse bajo el principio de democracia señalado en el artículo 52 de la Constitución Política, lo cual permite concluir que cada entidad deportiva permite el acceso a

la comunicad cuando en su reglamentación interna no se estipula ninguna clase de discriminación política, religiosa, racial, nacional o por razón del sexo, conclusión que es avalada por la Corte Constitucional al afirmar en la sentencia T002 de 1994 que el acceso a la comunidad tiene su fundamento en el artículo 13 de la Carta Política. Los estatutos de la corporación cumplen con este requisito al expresar que no se efectuara ningún tipo de discriminación. Lo afirmado por el Tribunal en cuanto que no se cumple con el requisito de acceso a la comunidad porque las actividades deportivas de Los Tortugas se concretan en sus socios y no en toda la colectividad, es una interpretación que desnaturaliza y deja sin efectos el artículo 359 del Estatuto Tributario, puesto que ninguna asociación sin ánimo de lucro de naturaleza privada estaría en condiciones físicas, económicas y jurídicas de permitir a toda la población colombiana el acceso a sus instalaciones de forma ilimitada y gratuita. Se destaca que según la jurisprudencia nadie esta obligado a lo imposible. El Club adquirió en el año de 1996 unos automóviles Renault con los cuales se incrementa el parque vehicular destinado a la práctica del deporte y la investigación científica y tecnológica, invirtiendo de esta manera en su objeto social. Prueba de ello lo constituyen la certificación del Revisor Fiscal y las facturas aportadas el 19 de marzo de 1997 al Comité de Entidades sin Animo de Lucro.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN.

En esta oportunidad interviene el apoderado principal de la parte actora, argumentando que exigir a una corporación sin ánimo de lucro de carácter privado

que atienda de manera ilimitada, sin restricciones y de forma gratuita a toda la población colombiana conlleva un claro desconocimiento de las normas constitucionales (Artículo 52) y legales (arts. 19 y 359 del E.T), y la jurisprudencia de la Corte Constitucional que es de obligatorio cumplimiento. Señala que en el concepto No. 029917 de 2000 la Subdirección Jurídica de la DIAN, interpretó los artículos 19 y 359 del Estatuto Tributario, en particular los conceptos de interés general y acceso a la comunidad, en el cual modifica la posición oficial que venía aplicando para negar la calidad de régimen tributario especial a las asociaciones sin ánimo de lucro, el cual solicita tener en cuenta. Adjunta el Diario oficial en el cual se publicó el concepto citado. La apoderada de la parte demandada advierte que en el fallo apelado no se desvirtúa la naturaleza de las asociaciones o corporaciones sin ánimo de lucro y tampoco se desconoce el origen de su creación legal y menos la definición contenida en el Decreto 059 de 1991 que opera para asuntos civiles, aclarando que la actuación administrativa tuvo como fundamento no sólo los estatutos del Club, sino la revisión detallada de los estados financieros, quedando establecido que dentro de las partidas correspondientes, no figura ningún egreso por concepto de subvención a la practica del deporte para personas diferentes a los socios. Señala que el interés general a que hace mención la norma fiscal es el bienestar colectivo y nó el gusto o inclinación por determinada actividad y que el acceso a la comunidad, es la posibilidad no restringida ni limitada de solicitar y obtener la

prestación de un servicio que puede ser gratuito u oneroso, ya que la intención del legislador fue incentivar ciertas actividades culturales, para un núcleo de población con pocas posibilidades de financiación propia.

MINISTERIO PÚBLICO.

Representado en esta oportunidad por la Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación estima que la sentencia apelada debe ser confirmada, pues asiste razón al Tribunal cuando advierte que el demandante no se hace acreedor al beneficio reclamado, ya que del contenido de las normas estatutarias, se concluye que en efecto se dedica al desarrollo de actividades propias de su objeto social en beneficio exclusivamente de sus socios y no de la comunidad en general.

CONSIDERACIONES DE LA SALA.

Aclaración previa La Sala advierte sobre la inviabilidad de la actuación simultánea registrada por parte de los apoderados principal y sustituto de la entidad demandante, con ocasión de los alegatos de conclusión (fls. 128 a 131 y 149 a 153 respectivamente), por lo que habrá de considerarse para los efectos del presente fallo únicamente el escrito de alegatos presentado por el Dr. Jorge E. Paniagua Lozanoapoderado principal- , según los términos del poder que obra a folio 29, atendiendo a la restricción prevista en el artículo 66 del Código de Procedimiento Civil. Decisión de la apelación Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de las resoluciones Nos. 000184 de enero 10 de 1997 y 000026 de marzo 20 de 1998, expedidas por el Comité de Entidades sin Animo de Lucro, en cuanto no reconocen al Club Deportivo Los

Tortugas, la exención del beneficio neto obtenido en el año gravable 1995, en cuantía de $23.678.268, por considerar que no se cumplen las exigencias previstas en el artículo 5º del Decreto Reglamentario 868 de 1989, en concordancia con el artículo 359 del Estatuto Tributario. Según los términos del recurso, la inconformidad del apelante con la sentencia de primera instancia, versa sobre tres aspectos a saber: la naturaleza jurídica de las corporaciones y fundaciones sin ánimo de lucro, que debe reconocerse a la entidad demandante; el deporte aficionado como parte de su objeto social indica que se cumplen los requisitos previstos en las normas fiscales; los conceptos de interés general, el cual se cumple a través de la práctica del deporte aficionado, y el acceso a la comunidad, entendido como el ingreso sin discriminación alguna, que está previsto en los estatutos del Club, y que no puede entenderse como el permitir a toda la población colombiana el acceso a sus instalaciones de forma ilimitada y gratuita. La Sala habrá de confirmar la sentencia apelada, en cuanto niega la prosperidad del cargo que tiene relación con la procedencia de la exención del beneficio neto obtenido en el año gravable 1995 por la actora, pues como bien lo señala la apoderada de la Nación, no desconoce el Tribunal la naturaleza de entidad sin ánimo de lucro de la demandante y por ende el régimen tributario especial que le es aplicable; así como tampoco que en su objeto social esté prevista entre otras actividades el deporte aficionado, o que éste sea de interés general, ya que lo establecido por el a quo es la improcedencia del beneficio de la exención, en

virtud de estar demostrado que las actividades deportivas propias de su objeto social se desarrollan exclusivamente en beneficio de sus socios y no de la comunidad en general, circunstancia que no desvirtúa la certificación del revisor fiscal, ni las facturas de compra de nuevos vehículos destinados a la práctica del deporte, a que alude el recurrente, ni la interpretación propuesta en el concepto 029917 de 2000 de la DIAN que cita el apoderado en sus alegatos de conclusión. En efecto, una cosa es el Régimen Tributario Especial establecido por el legislador para las entidades a que se refiere el artículo 19 del Estatuto Tributario, entre ellas las corporaciones fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, a la que corresponde la naturaleza jurídica de la actora, que no desconoce la actuación administrativa acusada, ni la sentencia del Tribunal, y otra, las exigencias previstas en el artículo 359 ib en concordancia con el artículo 5º del Decreto 868 de 1989, para que se reconozca como exento el beneficio neto o excedente, cuyo incumplimiento conlleva el desconocimiento de la exención. Según la norma fiscal, son requisitos para acceder al régimen tributario especial los siguientes:

1. Que se trate de entidades cuya naturaleza jurídica corresponda a una corporación, fundación o asociación sin ánimo de lucro.

2. No deben hallarse expresamente exceptuadas del impuesto sobre la renta por el artículo 23 del Estatuto Tributario.

3. El objeto social principal que da derecho al tratamiento preferencial debe estar dirigido, así como los recursos obtenidos en desarrollo del mismo, a las actividades de salud, educación formal, cultura, deporte aficionado,

investigación científica o tecnológica, ecología y protección ambiental, o a programas de desarrollo social; y

4. Que tales actividades sean de interés general.

El tratamiento especial implica, en lo esencial, que los contribuyentes que cumplan los citados requisitos están sometidos al impuesto de renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente a la tarifa única del 20% (art. 356 ib); y que el citado beneficio puede estar exento si se destina directa o indirectamente en el año siguiente a aquél en que se obtuvo, a programas que desarrollen su objeto social (art. 358), en la forma prevista en el Articulo 359 ib., que dispone: “Artículo 359. Objeto Social. El objeto social que hace procedente la deducción y exención de que tratan los artículos anteriores, deberá corresponder a actividades de salud, educación, cultura deporte aficionado, investigación científica y tecnológica o a programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad.” (resalta la Sala) Ahora bien, aun cuando no estaba vigente a la época de los hechos, el parágrafo 2º del artículo 1º del Decreto 124 de 1997, por el cual se reglamentó el régimen Tributario Especial, resulta pertinente su referencia, para precisar los conceptos de interés general y acceso a la comunidad, consagrados desde antes en la ley, así: “PARÁGRAFO 2.- Para los fines del presente decreto se entiende que las actividades señaladas en el numeral 1 del artículo 19 del Estatuto Tributario en concordancia con el Artículo 359 ib., son de interés general,

o los programas son de desarrollo social, cuando afectan a la colectividad al propender por el mejoramiento social, y que a los mismos tiene acceso la comunidad cuando benefician a todo el conglomerado social”. Según la anterior definición puede decirse que el interés general tiene relación con las actividades que permiten acceder al régimen tributario especial, y el acceso a la comunidad, con el derecho a la exención del beneficio neto o excedente. No se trata, entonces, de desconocer el derecho que asiste a la actora de pertenecer al Régimen Tributario Especial, ni de exigirle el acceso de toda la población colombiana a sus instalaciones en forma ilimitada y gratuita, para los mismos efectos, como lo entiende el apoderado de la actora, sino de dar estricto cumplimiento al mandato legal, que limita la exención del beneficio neto a las actividades que además de ser de interés general, benefician a todo el conglomerado social, independientemente de que el servicio ofrecido por las respectivas asociaciones o fundaciones sea gratuito u oneroso, exigencia que no se cumple en el sub examine, pues como lo precisó el Tribunal y lo acepta la misma demandante, el acceso a la actividad deportiva desarrollada por ella, esta restringida según sus estatutos, a los socios e invitados, y es respecto de estos que los mismos estatutos establecen que no habrá ninguna discriminación por su edad, raza, sexo, religión o condición económica. De acuerdo con lo anterior, ni la Certificación del Revisor Fiscal (fl.124 del cuaderno de antecedentes), ni las facturas de compra de vehículos (fls. 110 a 122), constituyen pruebas idóneas para demostrar el cumplimiento a la exigencia legal a que se ha hecho referencia, pues la

adquisición de vehículos para la práctica del automovilismo de los “particulares interesados”, no indica que los usuarios de los mismos sean personas distintas a los socios e invitados. En cuanto al concepto que cita el apoderado de la actora en sus alegatos, según el cual, dice, se modifica el criterio antes adoptado por la DIAN, en el sentido de negar la calidad de Régimen Tributario Especial a los clubes deportivos, y cuya observancia reclama, con fundamento en el art. 264 de la Ley 223 de 1995 observa la Sala: En la sentencia de abril 3 de 1998 la Sección declaró la nulidad de la expresión “y a ellas tenga acceso la comunidad”, contenida en el articulo 1º del Decreto 124 de 1997, por el cual se Reglamentó el Régimen Tributario Especial, por considerar que si bien la ley (art.359 del E.T), exigía tal requisito para otorgar el derecho a la exención del beneficio neto, éste no era exigible tratándose de establecer los requisitos legales previstos para acceder a dicho régimen, según los términos del artículo 19 ib., en su versión modificada por el artículo 63 de la Ley 223 de 1993. Al respecto dijo la Sala: “.... cabe precisar, que si bien es cierto el citado artículo, cuyo origen es el artículo 1º, inciso 3º de la Ley 84 de 1988, contiene la condición legal de acceso a la comunidad, no lo es menos, que su consagración no apunta al acceso al régimen especial; sino que la exigencia está vinculada es a las ventajas tributarias que otorga el régimen especial, en la forma como lo

determina el mismo encabezado del artículo 359: “El objeto social que hace procedente la deducción y exención de que tratan los artículos anteriores…”. De manera que aún cuando la materia de que trata el capítulo se refiere al régimen tributario especial, no por ello pueden confundirse dos regulaciones totalmente distintas, la una, los presupuestos de la sujeción pasiva en el régimen tributario especial, ésto es la naturaleza jurídica, objeto social y condiciones generales que deben reunir los sujetos pasivos para pertenecer al régimen tributario especial y el otro, el referente a la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de las entidades sometidas al citado régimen. En el concepto 029917 de marzo 29 de 2000, el problema jurídico planteado hace relación a si “son contribuyentes del Régimen Tributario Especial los clubes sociales y deportivos”. Para la resolución del mismo, interpreta la entidad fiscal el artículo 19 del Estatuto Tributario, en concordancia con el Artículo 359 ib., y concluye: “Así las cosas una actividad tiene interés general cuando beneficia a la colectividad, considerada como grupo constituido por personas que comparten unos mismos intereses. Posee el interés general una connotación cualitativa y no cuantitativa, en el sentido de que para que el mismo exista no es necesario que la actividad que se desarrolle afecte a todas las personas en general, sino que pueda predicarse de un grupo determinado, en la medida en que tienda al mejoramiento social. Por lo tanto, no involucra el interés general como requisito para pertenecer al régimen tributario especial, la exigencia de que toda la

comunidad tenga acceso a las actividades que desarrollan los entes que pertenecen a dicho régimen. Es así como el Consejo de Estado mediante sentencia de abril 3 de 1998, Expediente número 8595, anuló la expresión “ y que a ellas tenga acceso la comunidad” contenida en el literal a) del artículo 1º del Decreto 124 de 1997, al considerar que la norma superior no contempló tal presupuesto para pertenecer al régimen mencionado. De acuerdo a lo expuesto, tratándose de los clubes sociales y deportivos, no es exigible el acceso libre al público para pertenecer al régimen tributario especial, como sí lo es el requisito del interés general, el cual es evidente en las actividades que desarrollan dichos entes. En este orden de ideas, si los clubes sociales y deportivos cumplen la totalidad de los requisitos mencionados debe concluirse que son contribuyentes del Régimen Tributario Especial”. Como