CE-SEC4-EXP2000-N9970-2000

IVA - Pólizas de seguros excluidas / CONTRATOS DE REASEGUROConstituyen ingresos por operaciones no gravadas / INGRESOS POR OPERACIONES NO GRAVADAS / CONTRATO DE REASEGURO - No constituye hecho generador del IVA / IVA EN EL CONTRATO DE REASEGUROS - El reembolso de los siniestros no es ingreso gravado / INGRESOS BASE PARA LA PROPORCIONALIDAD Si bien dichos conceptos no son susceptibles de producir un incremento en el patrimonio, es un aspecto no determinante del impuesto a las ventas, toda vez que dicha condición es predicable del impuesto de renta y complementarios. En efecto el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, se refiere a la materia del impuesto de renta y complementarios, cuyo hecho generador e imponible difiere del hecho generador del impuesto a las ventas. Sobre el punto, el artículo 427 del Estatuto Tributario en su inciso segundo establece que no son objeto del impuesto a las ventas los contratos de reaseguros de que tratan los artículos 1134 a 1136 del Código de Comercio, por lo que considera la Sala, que los reembolsos de siniestros obtenidos por la actora como cumplimiento y consecuencia de dichos contratos, deben ser tratados igualmente, vale decir, como ingresos por operaciones excluidas del gravamen. En este orden de ideas, se encuentra ajustada a derecho la actuación de la Administración de adicionar al renglón de ingresos por operaciones excluidas y no gravadas en la declaración de ventas presentada por la actora por el bimestre en discusión, los conceptos de reembolsos por reaseguros del interior y del exterior, y así mismo de incluirlos

dentro de la base para la determinación de la proporcionalidad de los impuestos descontables a que tiene derecho la contribuyente de conformidad con el artículo 490 del Estatuto Tributario. No prospera el cargo. IMPUESTO DESCONTABLE - Determinación de la proporcionalidad / IVA POR GASTOS COMUNES - Cálculo de su proporcionalidad / IVA DESCONTABLE EN OPERACIONES GRAVADAS Y EXENTAS / PROPORCIONALIDAD Si un contribuyente realiza no sólo operaciones gravadas y exentas, sino también operaciones excluidas del impuesto sobre las ventas, y existen gastos gravados con el IVA comunes a tales operaciones y a las gravadas y exentas, sin que exista la posibilidad de determinar con exactitud qué impuestos descontables pertenecen a cada operación, el IVA de estos bienes y servicios solamente será descontable en forma proporcional al monto de esas operaciones, con la finalidad de no solicitar más impuestos descontables de los que se tiene derecho. Pues bien, la razón de ser de la proporción en los impuestos descontables, es que se otorgue el derecho al descuento por operaciones gravadas y exentas, sea que se realicen en el país o en exterior, por lo tanto la base para establecer la proporción, es de acuerdo al monto que aparezca contablemente como ventas gravadas, exentas y excluidas. INGRESOS POR OPERACIONES EXCLUIDAS - No incluye los ingresos por conceptos diferentes a ventas y servicios / INGRESOS BASE PARA LA PROPORCIONALIDAD - No incluye ingresos diferentes a ventas y prestación de servicios / DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES - No hacen parte de las operaciones gravadas o excluidas en el IVA

Se entiende que la norma hace referencia a operaciones de ventas o prestación de servicios, que es lo gravado con el impuesto a las ventas, por lo tanto otros ingresos que se originen por conceptos distintos a venta y prestación de servicios, no pueden considerarse bajo el concepto de ventas excluidas y en tal sentido no pueden hacer parte de la base para determinar la proporción de los impuestos descontables imputables a las mismas. Ahora bien, según el actor en la totalidad de las ventas excluidas se incluyeron ingresos que no corresponden al concepto de ventas y presentación de servicios, y por esa razón solicita que se excluyan los siguientes conceptos: Depósitos a la vista. Diferencia en cambio Dividendos y participaciones Corrección monetaria UPAC Utilidad en venta de propiedad, planta y equipo Arrendamientos. De acuerdo a las anterior consideraciones y por cuanto sólo está demostrada la inclusión del valor correspondiente a dividendos y participaciones para la determinación de la proporción de los impuestos descontables efectuada por la Administración en forma contraria a lo señalado en las normas legales, la Sala accederá a su exclusión, mediante la liquidación que para el efecto se practique posteriormente, por lo que prospera parcialmente el cargo. SALVAMENTOS - Su venta constituye hecho generador del IVA / BIEN NO EXCLUIDO DEL IVA - Su venta genera IVA / IVA EN LA VENTA DE SALVAMENTOS - Procedencia / RESPONSABLE DEL IVA - Obligación de liquidar y cobrar el IVA en las operaciones gravadas Ahora bien, del estudio de las normas legales que sobre la materia disponen el Estatuto Tributario y Mercantil, considera la Sala que la actora es responsable del

IVA por las ventas de salvamentos, además que tales bienes no se encuentran excluidos del impuesto, según el siguiente análisis. De conformidad con el artículo 420 del Estatuto Tributario, son hechos generadores del impuesto sobre las ventas, entre otros, “Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente”. Teniendo en cuenta que sobre la naturaleza de los bienes objeto de enajenación, no ha presentado la sociedad objeción alguna, se tiene que según los términos de la ley, se entiende configurado el hecho generador del impuesto sobre las ventas, por tratarse de bienes corporales muebles que no han sido expresamente excluidos del gravamen. A juicio de la Sala, la anterior disposición debe interpretarse en concordancia con los artículos 420 y 421 del mismo Estatuto, ésto es, que configurado el hecho generador del impuesto por la transferencia de dominio de bienes corporales muebles (venta), no excluidos del gravamen, surge para el responsable la obligación de liquidar, cobrar y declarar el impuesto a las ventas que se origine por tales enajenaciones. A pesar de lo anterior, la enajenación de los salvamentos está sometida al gravamen no a título del servicio gravado de manera especial en el artículo 433, sino bajo el concepto genérico de venta de bien corporal mueble no excluido expresamente y contenido en el literal a) del artículo 420 ibídem, que como se vio anteriormente, es irrelevante la finalidad que persiga el sujeto que la realiza.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

Santafé de Bogotá, D.C., junio veintitrés (23) del año dos mil (2000)

Radicación número: 25000-23-27-000-1998-0796-01-9970

Actor: CHUBB DE COLOMBIA COMPAÑÍA DE SEGUROS S.A.

Referencia: APELACION SENTENCIA Decide la Sala los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada contra la sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca el 4 de noviembre de 1999, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la Compañía CHUBB DE COLOMBIA COMPAÑÍA DE SEGUROS S.A. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá determinó oficialmente el impuesto sobre las ventas a cargo de la actora por el quinto bimestre de 1995.

ANTECEDENTES El 24 de noviembre de 1995, la sociedad CHUBB DE COLOMBIA COMPAÑÍA DE SEGUROS S.A., presentó la declaración del impuesto sobre las ventas por el quinto bimestre de 1995 en la que declaró como ingresos por operaciones excluidas y no gravadas la suma de $97.767.000, ingresos por operaciones gravadas $1.318.892.000, impuestos descontables por $14.903.000 y un total saldo a pagar de $169.742.000. Posteriormente la División para el Control y Penalización Tributaria de la Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá expidió el Requerimiento Especial N° 285 del 21 de noviembre de 1996, mediante el cual

se propuso la modificación de la liquidación privada e imposición de la sanción por inexactitud, en los siguientes puntos: Adición a los ingresos por operaciones excluidas y no gravadas. Dentro de este renglón incluyó los ingresos operacionales y no operacionales no gravados que aparecen registrados contablemente como son: coaseguro aceptado, los reembolsos de siniestros, comisiones sobre cesiones, recobros, intereses y demás ingresos. Adición a los ingresos por operaciones gravadas, correspondientes al total de las primas emitidas por seguros de daños menos las devoluciones, anulaciones y rescisiones, comisiones por administración del coaseguro cedido e ingresos por ventas de bienes provenientes de salvamentos. Cálculo de la proporcionalidad de los impuestos descontables pagados por gastos comunes de conformidad con el artículo 490 del Estatuto Tributario. Previa respuesta al requerimiento especial e inspección contable realizada a la compañía de seguros, la División de Liquidación de la mencionada Administración, expidió la Liquidación de Revisión N° 0170 del 18 de junio de 1998, determinando oficialmente el impuesto en la misma forma propuesta en el Requerimiento y aplicando la sanción por inexactitud. La anterior Liquidación de Revisión fue notificada por correo certificado en la misma fecha de su expedición, contra la cual la sociedad actora no interpuso recurso de reconsideración acogiéndose al parágrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario, reformado por el artículo 283 de la Ley 223 de 1995.

LA DEMANDA

En la demanda ante la jurisdicción, el apoderado judicial de la sociedad actora, solicitó la nulidad del auto de inspección contable, del Requerimiento Especial 285 del 21 de noviembre de 1997 y de la Liquidación de Revisión N° 0170 del 18 de junio de 1998; y el restablecimiento del derecho. Invocó como normas violadas los artículos 26, 420, 421 lit. A), 437, 490 y 647 del Estatuto Tributario; 10, 20 numerales 1, 10 y 12, 1074 y 1088 del Código de Comercio; 15 del Decreto 2053 de 1974 y 13 del Decreto 2649 de 1993; cuyo concepto de violación desarrolló en los siguientes cargos, así:

1. Improcedencia de la adición a los ingresos por operaciones excluidas y no gravadas, los referentes al reembolso de siniestros del interior y del exterior. Señaló que si bien desde el punto de vista de la técnica contable, se reflejan las mencionadas partidas como un ingreso, desde el punto de vista tributario, no son un ingreso, pues no constituyen un enriquecimiento para la aseguradora o un incremento neto de su patrimonio, en los términos del artículo 26 del Estatuto Tributario y 1088 del Código de Comercio, que dispone que “respecto del asegurado, los seguros de daños serán contratos de mera indemnización y jamás podrán constituir para él fuente de enriquecimiento”.

Agregó que frente a la ocurrencia de un siniestro, el reaseguro no genera acción directa del asegurado primigenio contra el reasegurador, en este evento el

asegurador se ve en la obligación de pagar a nombre propio pero por cuenta del reasegurador el monto de la correspondiente indemnización. Que serían ingresos y así asistiría razón a la Administración, en el evento de que ese manejo de reaseguros genere algún tipo de comisión o utilidad, pero no en el caso de autos, además que según el artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, señala que los reembolsos de capital y las indemnizaciones por daño emergente no producen incremento neto del patrimonio o enriquecimiento.

2. Indebida determinación de la proporcionalidad de los impuestos descontables. Señaló que la Administración para el cálculo de la proporcionalidad de los impuestos descontables, había utilizado la siguiente

fórmula: INGRESOS GRAVADOS -------------------------------- = PROPORCIONALIDAD INGRESOS TOTALES Manifestó su desacuerdo con dicho proceder, por cuanto de conformidad con el artículo 490 del Estatuto Tributario, para determinar la proporcionalidad se deben tomar los ingresos relacionados con los gastos comunes de operaciones gravadas y no gravadas, y no como lo hizo la Administración con base en el total de ingresos o los ingresos globales. Que de acuerdo con el artículo 13 del Decreto 2649 de 1993, los gastos comunes y no comunes siguen el principio contable de la asociación, por lo tanto los gastos comunes, sólo pueden asociarse con los ingresos de la actividad aseguradora y no con otra clase de ingresos, como los arrendamientos, dividendos, etc., en los que la contabilidad tiene capacidad para determinar qué gastos son inherentes a esas operaciones extraordinarias de la empresa. De acuerdo a lo anterior, consideró que se debían excluir para determinar la proporcionalidad los conceptos

de: Depósitos a la vista Diferencia en cambio Dividendos y participaciones Corrección monetaria UPAC Utilidad en venta de propiedad, planta y equipo Arrendamientos

3. Improcedencia de la adición de ingresos por operaciones gravadas por la venta de salvamentos. Controvirtió la decisión de la Administración de someter al IVA la venta de los salvamentos, con base en los siguientes argumentos: En primer lugar, señaló que de conformidad con el literal a) del artículo 437 del Estatuto Tributario, los comerciantes que no se dedican como tales a la producción o distribución de bienes muebles corporales, sino que actúan en otros campos de la actividad mercantil, no tienen el carácter de responsables del IVA por la venta de dichos bienes, toda vez que dicha disposición no se dirige a todos los comerciantes sino a aquéllos que actúan en alguna de las fases de los ciclos de producción y distribución, debido a la estructura jurídica del impuesto al consumo y al “cúmulo de responsabilidades formales de los responsables”.

Entendió como comerciante que actúa en cualquiera de las fases de la producción y distribución, la persona que organiza empresas de fabricación, transformación, manufactura y circulación de bienes; y los que se ocupan profesionalmente de la adquisición de bienes a título oneroso con destino a enajenarlos en igual forma. (numerales 1 y 12 del artículo 20 del Código de Comercio). En consecuencia de las anteriores hipótesis, concluyó que la enajenación de salvamentos no encuadraba dentro de las mencionadas actividades mercantiles y por lo tanto las aseguradoras no eran comerciantes responsables del impuesto a

las ventas. Consideró que estimar la venta de salvamentos como una actividad mercantil de las aseguradoras, era una apreciación contraria a la esencia de la actividad aseguradora, pues de conformidad con el artículo 1036 del Código de Comercio, la única y exclusiva actividad de las aseguradoras es la que nace o surge de la celebración del contrato de seguro y de las obligaciones entre las partes contratantes. Señaló que el derecho que recibe el asegurador sobre lo que queda del bien siniestrado y la única razón para su transferencia es la posibilidad de recuperar en parte la indemnización, por lo cual no puede decirse que los bienes siniestrados sean adquiridos a título oneroso, simplemente el asegurado los pierde y viene a constituir un menor valor del siniestro para la aseguradora que indemnizó esa pérdida; razón por la cual, tampoco puede hablarse de responsabilidad en la hipótesis contenida en el artículo 437 del Estatuto Tributario, cuando señala que “la responsabilidad se extiende también a la venta de bienes corporales muebles aunque no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya adquisición o importación se hubiese generado derecho al descuento”.

4. Improcedencia de la sanción por inexactitud. Manifestó su inconformidad con la imposición de la sanción por inexactitud, primero por cuanto no se explicó el fundamento ni el porqué de la misma, segundo porque existen diferencias de criterio en cuanto a los diferentes puntos debatidos y tercero porque no existió en la contribuyente el propósito de incumplir sus deberes tributarios mediante el uso de maniobras fraudulentas.

LA OPOSICION La Nación, mediante apoderado, presentó escrito de contestación a la demanda y se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la actora. En primer lugar consideró irrelevante el hecho de que un determinado ingreso constituya o no enriquecimiento o incremento patrimonial, pues de lo que se trataba el presente caso era de la determinación de las bases y factores necesarios para liquidar el impuesto a las ventas, por lo tanto los ingresos por reembolsos se deben incluir como ingresos por operaciones excluidas y no gravadas. En relación con la proporcionalidad de los impuestos descontables, y previa referencia a los artículos 488 a 490 del Estatuto Tributario y 30 del Decreto Reglamentario 1813 de 1984, enunció los presupuestos básicos para establecer la mencionada proporcionalidad, así: Que existan unos bienes y servicios que generan derecho al descuento, es decir que constituyan costo o gasto, que se destinen a operaciones gravadas, exentas o excluidas y que no haya posibilidad de determinar en qué proporción se utilizó. Anotó que la contabilidad de las empresas aseguradoras impedía determinar los gastos o costos directos que corresponden a los ingresos de la sociedad, pues la determinación de sus utilidades se ajusta a sistemas técnicos como son la reserva técnica o la reserva matemática y el método para determinar su renta es el que se prescribe en los artículos 96 y 97 del Estatuto Tributario, adicionando al total de los ingresos netos obtenidos durante el período gravable, el importe que al final del año haya tenido la reserva matemática o técnica según el caso, a lo cual se

restan las partidas correspondientes al importe de siniestros pagados, de siniestros avisados, de primas de reaseguros cedidas, de los gastos por salvamentos y aquéllas que prescriba la Superintendencia Bancaria. De acuerdo a lo anterior concluyó que los gastos comunes que dan origen al descuento, sí tienen incidencia en la totalidad de los ingresos obtenidos y sin distinción si son o no propios de la actividad principal. En cuanto al punto de la enajenación de salvamentos, defendió la legalidad de los actos administrativos demandados pues se sujetaron a las disposiciones legales del impuesto a las ventas, artículos 420 y 421 del Estatuto Tributario. Que de las anteriores disposiciones se desprendía la sujeción al gravamen, pues se estaba ante un acto que implicaba la transferencia de dominio de bienes corporales muebles, sin que dependa de la designación que se le dé a los contratos o negociaciones, ni las condiciones pactadas entre las partes, ni del hecho de que se realicen a nombre propio o a nombre de terceros, o que no tenga por objeto el lucro o la obtención de ganancias. Señaló que de conformidad con el numeral 10 del artículo 20 del Código de Comercio, son mercantiles para todos los efectos legales las empresas de seguros y la actividad aseguradora, por lo tanto era una categoría suficientemente amplia y genérica para incluir los salvamentos, como actividad comercial. Se refirió a la sentencia proferida por el Tribunal en un asunto similar al que ahora se discute, de fecha 2 de julio de 1998, la cual transcribió parcialmente. Finalmente consideró que procedía la aplicación de la sanción por inexactitud

según lo dispuesto en el artículo 647 ibídem, toda vez que se demostró que la enajenación de salvamentos es gravable y que al omitirse el impuesto generado en dicha venta, se configuró un menor impuesto a cargo. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la sentencia apelada decidió anular parcialmente el acto administrativo demandado y en consecuencia declaró que la sociedad no estaba obligada a pagar suma alguna por concepto de la sanción por inexactitud impuesta en el mismo. En primer lugar, estimó el a quo que la discusión de si los reembolsos de siniestros constituyen o no un ingreso para la sociedad porque llegan a su patrimonio, sería pertinente para el caso del impuesto sobre la renta y no para el impuesto a las ventas, pues es evidente que dentro del giro ordinario de los negocios de la aseguradora se reciben los reembolsos y el artículo 427 del Estatuto Tributario establece que no son objeto de tributo los costos del reaseguro, por lo que se encuentran excluidos y no causan IVA, por lo tanto debían incluirse como ingresos por operaciones excluidas, como lo efectuó la Administración. Sobre la proporcionalidad de los impuestos descontables, consideró el a quo que de conformidad con el artículo 490 del Estatuto Tributario, debían “incluirse las sumas que ingresan por reaseguros que como excluidas juegan para la proporcionalidad pero por no causar el tributo al ser mayor el valor excluido, es menor el descontable”, en consecuencia no dio prosperidad al cargo. En relación con la venta de salvamentos consideró que el proceder

administrativo se había ajustado a derecho, pues los artículos 424 a 428-2 del Estatuto Tributario, enlistaban expresamente los bienes y servicios excluidos del IVA y en relación con las compañías de seguros sólo se incluían las pólizas (artículo 427), disposiciones que por ser normas de excepción su aplicación era restrictiva y no podía acudirse a la analogía. Señaló que ello era tan evidente que el artículo 420 ibídem era claro en establecer que el impuesto sobre las ventas recae sobre las ventas de bienes corporales muebles que no hubiesen sido expresamente excluidos, dentro de los cuales no se encontraban las enajenaciones de los aludidos salvamentos. De otra parte señaló que el artículo 437 inciso 2º del Estatuto Tributario era una norma también exceptiva, pues si no existía derecho al descuento debía aplicarse lo establecido por vía general en el literal a) del artículo 420 citado. En cuanto a la sanción por inexactitud decidió levantarla, por cuanto los hechos y cifras denunciados eran completos y verdaderos y que la disconformidad entre la liquidación privada y la oficial se debieron a la diferencia de criterios sobre los puntos materia de debate. LOS RECURSOS DE APELACION Inconformes con la decisión de primera instancia, los apoderados judiciales de las partes actora y demandada interpusieron recurso de apelación. La parte demandada. Controvirtió la decisión del Tribunal de levantar la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos acusados, pues la sociedad actora omitió declarar la realidad de los impuestos generados por operaciones gravadas y darle un tratamiento de ingresos excluidos, por lo tanto las cifras

declaradas no fueron completas y verdaderas a la luz de la normatividad tributaria. Observó que con el objeto de manipular arbitrariamente los factores para disminuir el pago de sus obligaciones tributarias, la contribuyente a pesar de que declaró como ingresos, rubros tales como costos del reaseguro, posteriormente “convenientemente” los excluyó para efectos de calcular la proporcionalidad de los impuestos descontables. Igual conducta reprochó al no haber incluido dentro de los ingresos por operaciones gravadas los correspondientes a ventas de salvamentos, lo cual no se efectúa por mero capricho, sino al devenir propio de su objeto social. Razones por las cuales no podía aducirse la existencia de diferencia de criterios entre la Administración y la contribuyente, pues lo que se presentó fue un desconocimiento en la aplicación de la ley que conllevó a la disminución de impuestos, con el consecuente perjuicio para el fisco. Al efecto citó la jurisprudencia de esta Corporación plasmada en la sentencia del 13 de diciembre de 1995, con ponencia del doctor Delio Gómez Leyva. La parte actora. Manifestó su desacuerdo con la sentencia apelada en los siguientes puntos:

1. Ingresos por operaciones excluidas y no gravadas. Señaló que la Administración al incluir dentro de este ítem las partidas contables 411400 y 411600 por valor de $64.510.525 y $481.847.759, referentes al reembolso de siniestros del interior y del exterior, respectivamente, había confundido la realidad formal contable con la realidad jurídico-económica subyacente, pues las mismas

no constituyen ingreso para efectos del impuesto a las ventas, por lo que no podían sumarse ni afectar el cálculo de la proporcionalidad del IVA contenida en el artículo 490 del Estatuto Tributario para la determinación de los impuestos descontables. Que si bien desde el punto de vista contable, estas partidas se reflejan como un ingreso, tributariamente no lo son, pues no constituyen un enriquecimiento para las aseguradoras, en la medida que en el contrato de reaseguro, el asegurado no puede derivar del mismo ganancia alguna de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1088 del Código de Comercio. Observó que cuando ocurre un siniestro, el crédito que automáticamente surge entre asegurador y reasegurador por razón del pago del siniestro al asegurado, no puede ser tratado como una renta, y que ello sería así en el evento de que el manejo de reaseguros genere algún tipo de comisión o utilidad. Recordó finalmente que en los términos del artículo 17 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, los reembolsos de capital y las indemnizaciones por daño emergente no producen incremento neto de patrimonio.

2. Determinación de la proporcionalidad de los impuestos descontables.

Estimó que no fue claro el Tribunal al rechazar este cargo y planteó como problema jurídico en que la parte actora considera que la Administración aplicó una fórmula de proporcionalidad distinta a la que señala el artículo 490 del Estatuto Tributario, pues no puede hacerse en función de todos los ingresos, sino en relación con los ingresos gravados o no que sean asociables con los gastos comunes de la compañía y en tal sentido no pueden incluirse como lo hizo la

Administración, los conceptos de: Depósitos a la vista Diferencia en cambio Dividendos y participaciones Corrección monetaria UPAC Utilidad en venta de propiedad, planta y equipo Arrendamientos Que de conformidad con el artículo 490 del Estatuto Tributario, para determinar la proporcionalidad se deben tomar los ingresos relacionados con los gastos comunes de operaciones gravadas y no gravadas, y no como lo hizo la Administración con base en el total de ingresos o los ingresos globales. Que de acuerdo con el artículo 13 del Decreto 2649 de 1993, los gastos comunes y no comunes siguen el principio contable de la asociación, por lo tanto los gastos comunes, sólo pueden asociarse con los ingresos de la actividad aseguradora y no con otra clase de ingresos, como los arrendamientos, dividendos, etc., en los que la contabilidad tiene capacidad para determinar qué gastos son inherentes a esas operaciones extraordinarias de la empresa.

3. No se debe causar el IVA en la enajenación de salvamentos de compañías de seguros. Señaló que si bien existían pronunciamientos de esta Corporación que no le eran favorables a este cargo, solicitó se tuvieran en cuenta los argumentos expuestos en esta ocasión que diferían de los planteados en otros casos.

En primer lugar, señaló que de conformidad con el literal a) del artículo 437 del Estatuto Tributario, los comerciantes que no se dedican como tales a la producción o distribución de bienes muebles corporales, sino que actúan en otros campos de la actividad mercantil, no tienen el carácter de responsables del IVA por la venta de dichos bienes, toda vez que dicha disposición no se dirige a todos

los comerciantes sino a aquéllos que actúan en alguna de las fases de los ciclos de producción y distribución, debido a la estructura jurídica del impuesto al consumo y al “cúmulo de responsabilidades formales de los responsables”. Entendió como comerciante que actúa en cualquiera de las fases de la producción y distribución, la persona que organiza empresas de fabricación, transformación, manufactura y circulación de bienes; y los que se ocupan profesionalmente de la adquisición de bienes a título oneroso con destino a enajenarlos en igual forma. (numerales 1 y 12 del artículo 20 del Código de Comercio). En consecuencia de las anteriores hipótesis, concluyó que la enajenación de salvamentos no encuadraba dentro de las mencionadas actividades mercantiles y por lo tanto las aseguradoras no eran comerciantes responsables del impuesto a las ventas. Consideró que estimar la venta de salvamentos como una actividad mercantil de las aseguradoras, era una apreciación contraria a la esencia de la actividad aseguradora, pues de conformidad con el artículo 1036 del Código de Comercio, la única y exclusiva actividad de las aseguradoras es la que nace o surge de la celebración del contrato de seguro y de las obligaciones entre las partes contratantes. Señaló que el derecho que recibe el asegurador sobre lo que queda del bien siniestrado y la única razón para su transferencia es la posibilidad de recuperar en parte la indemnización, por lo cual no puede decirse que los bienes siniestrados sean adquiridos a título oneroso, simplemente el asegurado los pierde y viene a constituir un menor valor del siniestro para la aseguradora que indemnizó esa

pérdida. ALEGATOS DE CONCLUSION Dentro de esta oportunidad procesal, sólo presentó escrito de conclusión la parte demandada, quien en oposición al recurso de apelación de la parte actora, señaló en primer lugar que los ingresos originados en los contratos de reaseguro, eran ingresos no gravados y por lo tanto deben hacer parte del cómputo de la proporcionalidad. Consideró que en el presente caso, tratándose del impuesto a las ventas, no cabía la discusión de si es un ingreso constitutivo o no de renta, tema propio del impuesto de renta y complementarios, por lo tanto no puede tomarse como argumento válido para no considerarlo como un ingreso. En segundo lugar y sobre la proporcionalidad de los impuestos descontables, señaló que el artículo 490 no hacía distinción alguna sobre que ingresos entran y cuales no, por lo que debían entrar todos los ingresos para dicho cálculo. Consideró que de conformidad con el artículo 488 del Estatuto Tributario, era requisito que t